Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB2/4511-490/16-4/MG
z 25 sierpnia 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2016 r. (data wpływu 4 lipca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 sierpnia 2016 r. (data wpływu 19 sierpnia 2016 r.) na wezwanie Nr IPPB2/4511-490/16-2/MG z dnia 26 lipca 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę w N. Sp. z o.o. (dalej: Pracodawca) na stanowisku Dyrektora Produkcji. Pracodawca zamierza wprowadzić dla pracowników wyższej kadry zarządzającej Program Motywacyjny. Wnioskodawca zamierza przystąpić do Programu Motywacyjnego (dalej: Program) wdrożonego przez Pracodawcę.

Program skierowany jest do członków zarządu, menedżerów i pracowników Pracodawcy, którzy wykażą szczególne zaangażowanie w wykonywane obowiązki, efektem którego będzie m.in. zmniejszenie kosztów i zwiększenie obrotów Pracodawcy. W Programie mogą uczestniczyć członkowie zarządu, menedżerowie i pracownicy Pracodawcy zatrudnieni u Pracodawcy od co najmniej 1 roku na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia, umowy o dzieło, kontraktu menadżerskiego, lub na podstawie aktu powołania. Założeniem wprowadzenia Programu jest zapewnienie możliwości uzyskania przez jego uczestników dodatkowego świadczenia pieniężnego, uzależnionego od osiągnięcia przez Pracodawcę określonych wyników finansowych. Celem Programu jest natomiast stworzenie mechanizmów motywujących zatrudnionych do tworzenia rozwiązań poprawiających wyniki finansowe Pracodawcy oraz silne związanie najlepszego personelu z Pracodawcą.

W ramach Programu uprawnieni zatrudnieni mają prawo nabyć odpłatnie, na podstawie odrębnej umowy zawieranej z Pracodawcą, jednostkę uczestnictwa. Cena nabycia jednostki uczestnictwa wynosi 10 zł. Jednostka uczestnictwa uprawnia do otrzymania wypłaty gotówkowej pod warunkiem, między innymi, iż Pracodawca osiągnie w określonym okresie rozliczeniowym (w danym roku obrotowym, począwszy od roku wprowadzenia Programu) wskaźnik EBITA (instrument bazowy) ≥ 7% przychodów ze sprzedaży.

Wypłata gotówkowa jest należna ponadto w przypadku, gdy uczestnik programu pozostanie w zdefiniowanym w regulaminie Programu „stosunku służbowym” w dniu zatwierdzenia sprawozdania finansowego za dany rok oborowy (okres rozliczeniowy).

Wypłata gotówkowa będzie realizowana po zakończeniu każdego roku obrotowego, ale tylko wówczas, gdy spełniony pozostanie wskazany powyżej warunek relacji EBITA do wartości przychodów ze sprzedaży. Kwota wypłaty gotówkowej ustalana jest indywidualnie w umowie zawartej na zakup jednostki uczestnictwa. Kwota wypłaty gotówkowej dla Wnioskodawcy stanowić będzie równowartość 1,5% wartości EBITA ograniczonej z góry do maksymalnej wielkości EBITA równej 20% obrotów ze sprzedaży za dany okres. Po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za dany okres rozliczeniowy i dokonanej, ewentualnej wypłacie gotówkowej, jednostka uczestnictwa zostanie automatycznie umorzona.

Nabyta jednostka uczestnictwa nie podlega dziedziczeniu, nie może być także odsprzedana osobom trzecim.

Program nie stanowi oferty publicznej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (Dz. U. 2009 r. Nr 185 poz. 1439 z późń. zm.).

Wnioskodawca zaznaczył, że może przedstawić Dyrektorowi projekty Regulaminu Programu Motywacyjnego oraz umowy cywilnoprawnej stanowiącej podstawę nabycia jednostki uczestnictwa.

Złożony wniosek zawierał braki formalne, w związku z tym organ podatkowy pismem z dnia 26 lipca 2016 r. Nr IPPB2/4511-490/16-2/MG wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku m.in. poprzez:

• Przedłożenie pełnomocnictwa (oryginał lub urzędowo poświadczoną kopię pełnomocnictwa) dla osoby, która podpisała w imieniu Wnioskodawcy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, zgodnie z treścią art. 138c § 1 Ordynacji podatkowej.
  

• Uiszczenie opłaty w wysokości 40 zł oraz przesłanie kserokopii dowodu wpłaty, ponieważ do złożonego wniosku nie dołączono tego dowodu, pomimo, że w złożonym wniosku wskazano, że kserokopia dowodu zostanie dołączona do wniosku.
  

• Doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez wyjaśnienie:
  • czy nabyte przez Wnioskodawcę niezbywalne jednostki uczestnictwa uprawniające do otrzymania w przyszłości wypłaty gotówkowej stanowią pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (co zostało przestawione w stanowisku Wnioskodawcy odnośnie sformułowanego pytania, natomiast winno być zawarte w opisie stanu faktycznego)?
  
  
  

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie pismem z dnia 16 sierpnia 2016 r. (data wpływu 19 sierpnia 2016 r.). W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że nabyte przez Wnioskodawcę niezbywalne jednostki uczestnictwa, uprawniające do otrzymania w przyszłości wypłaty gotówkowej stanowią pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wypłata gotówkowa, którą Wnioskodawca uzyska w przyszłości w związku z nabyciem jednostki uczestnictwa w Programie (o ile spełnione zostaną zdefiniowane w umowie o nabycie warunki) będzie stanowiła przychód podatkowy ze źródła kapitały pieniężne opodatkowany w momencie otrzymania zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 17 ust. 1 pkt 10 i art. 30b ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata gotówkowa w ramach Programu w momencie jej otrzymania będzie stanowiła dla niego przychód podatkowy opodatkowany na zasadach właściwych dla źródła przychodów kapitały pieniężne, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 i art. 30b ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Przepis art. 30b ust. 1 wskazuje natomiast, iż od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem niniejszego zapytania mają zastosowanie także przepisy ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, gdyż zgodnie z art. 5a pkt 13 ustawy o PIT instrumenty pochodne definiuje się poprzez odesłanie do definicji zawartej w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi.

Na gruncie art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, instrumentami finansowymi są m.in. niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne.

Dodatkowo, zgodnie z art. 3 pkt 28a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, przez instrumenty pochodne należy rozumieć opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Jednostka uczestnictwa w Programie jako instrument pochodny.

Dla celów podatku dochodowego, w szczególności zdefiniowania zakresu obowiązywania art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, instrumenty pochodne rozumie się jako opcje, kontrakty terminowe lub inne prawa majątkowe, których cena zależy od innego instrumentu bazowego np. od wypracowanych wskaźników finansowych. W praktyce instrumenty pochodne charakteryzują się tym, iż:

• wartość wypłaty (tj. ceny) otrzymanej w wyniku realizacji praw z instrumentu zależy od wartości innego instrumentu bazowego (np. wskaźnika finansowego),
• nabycie instrumentu nie powoduje poniesienia wydatków początkowych albo wartość poniesionych wydatków początkowych jest niska,
• rozliczenie finansowe nastąpi w przyszłości (Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2001 roku w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. Nr 149 poz. 1674 ze zm.).
  
  

Jednostka uczestnictwa w Programie jest w opinii Wnioskodawcy instrumentem pochodnym, gdyż spełnia wszystkie wymienione powyżej warunki. Przystępując do Programu Wnioskodawca nabywa prawo do uzyskania wypłaty gotówkowej. Wysokość wypłaty gotówkowej (czyli ceny) jest zależna od wysokości wypracowanych przez Pracodawcę wskaźników finansowych (w tym przypadku EBITA i przychody ze sprzedaży) i realizowana jest w przyszłości, dopiero po zakończeniu roku obrachunkowego.

W przypadku Programu i nabytej w jego ramach jednostki uczestnictwa występuję zatem:

• wartość wypłaty zależy od innego instrumentu bazowego, jakim w analizowanej sprawie jest wskaźnik EBITA do wartości przychodów ze sprzedaży Pracodawcy. Na moment nabycia jednostki uczestnictwa wartość bazowego instrumentu jest nieznana,
• niska wartość wydatków początkowych (10 PLN za jednostkę uczestnictwa),
• rozliczenie finansowe odsunięte w czasie do momentu zakończenia roku obrachunkowego.
  
  

W związku ze spełnieniem wszystkich wymienionych warunków, jednostka uczestnictwa w Programie stanowi w opinii Wnioskodawcy instrument pochodny, o którym mowa w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi.

W analogicznej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 16 kwietnia 2014 roku potwierdził stanowisko podatnika, iż „prawo do otrzymania Kwoty Rozliczenia przez Podatnika, kwalifikuje się jako instrument pochodny w rozumieniu art. 3 pkt 28a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ze względu na to, że prawo to jest prawem majątkowym, którego cena (tj. Kwota Rozliczenia) zależy bezpośrednio od wartości wskaźnika finansowego Spółki (...). Ponadto, prawo do otrzymania Kwoty Rozliczenia przez Podatnika, kwalifikuje się jako instrument finansowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, gdyż jest instrumentem pochodnym, którego instrumentem bazowym jest wskaźnik finansowy Spółki i jest wykonywany przez rozliczenie pieniężne. W związku z powyższym, prawo do żądania przez Podatnika wypłaty Kwoty Rozliczenia po spełnieniu określonych warunków należy uznać za instrument finansowy zgodnie z Ustawą o obrocie instrumentami finansowymi, którego cena (Kwota Rozliczenia) zależy bezpośrednio od wartości wskaźnika finansowego Spółki. W związku z tym wypełnia ono definicję pochodnego instrumentu finansowego z art. 5a pkt 13 Ustawy o PIT”.

Wypłata gotówkowa jako przychód z kapitałów pieniężnych.

W związku z tym, iż jednostka uczestnictwa stanowi instrument pochodny, to potencjalny przychód z nią związany kwalifikowany jest do źródła kapitały pieniężne. Ustawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT wyraźnie bowiem wskazuje, iż przychód uzyskany z tytułu sprzedaży lub realizacji praw wynikających z instrumentów pochodnych stanowi przychód z kapitałów pieniężnych.

W związku z powyższym, nabycie przez Wnioskodawcę jednostki uczestnictwa w Programie będzie skutkowało dla niego powstaniem przychodu podatkowego dopiero i jedynie w momencie uzyskania wypłaty gotówkowej (jednostka uczestnictwa jest bowiem niezbywalna). Jedyną podstawą do uzyskania przysporzenia majątkowego jest realizacja praw wynikających z posiadania jednostki uczestnictwa, której wartość (cena) zależy od wygenerowanych przez Pracodawcę w danym roku obrotowym określonych w Programie wskaźników finansowych.

Przychód uzyskany w związku z posiadaniem jednostki uczestnictwa nie jest związany z łączącą Wnioskodawcę i Pracodawcę umową o pracę. Umowa o pracę określa zakres zadań Wnioskodawcy i należne za wykonywanie wskazanych zadań wynagrodzenie. Natomiast, ewentualna wypłata gotówkowa otrzymana w ramach Programu wynika z umowy cywilnoprawnej o nabycie jednostki uczestnictwa zawartej między Wnioskodawcą i Pracodawcą. Wysokość potencjalnej wypłaty gotówkowej zależna jest od wygenerowanych przez Pracodawcę wskaźników finansowych, na których wpływ mają czynniki rynkowe, ogólna kondycja ekonomiczna Pracodawcy i decyzje podejmowane przez osoby zarządzające. Oznacza to, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę razem z innymi czynnikami i działaniami podejmowanymi przez inne osoby zatrudnione u Pracodawcy mają pośredni wpływ na sytuację finansową Pracodawcy i osiągane przez nią wyniki finansowe. Wygenerowanie założonego poziomu wskaźników finansowych będzie więc wypadkową wielu czynników, a nie wynikiem jednostkowego działania Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, wypłatę gotówkową otrzymaną w ramach Programu należy zaliczyć do przychodów ze źródła kapitały pieniężne, gdyż jej potencjalne otrzymanie wynika z łączącej Wnioskodawcę i Pracodawcę umowy cywilnoprawnej o nabycie instrumentu pochodnego. Prawo do otrzymania potencjalnej wypłaty gotówkowej nie wynika z żadnego innego stosunku (zwłaszcza stosunku pracy) łączącego Wnioskodawcę i Pracodawcę.

Zakwalifikowanie wypłaty gotówkowej wynikającej z uczestnictwa w Programie do źródła kapitały pieniężne oznacza, iż Wnioskodawca osiągnie przychód podatkowy dopiero w momencie otrzymania świadczenia (czyli wypłaty gotówkowej) i będzie zobligowany do samodzielnego jego rozliczenia w zeznaniu rocznym (druk PIT-38).

Zaliczanie uzyskiwanych w ramach programów motywacyjnych świadczeń pieniężnych do źródła kapitały pieniężne i opodatkowywanie ich dopiero w momencie otrzymania potwierdzają liczne interpretacje indywidualne. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 3 września 2014 roku (sygn. IPPB2/415-409/14-4/MK) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, iż „umowa uczestnictwa zawarta pomiędzy Spółką a wybranymi pracownikami Spółki przewiduje, iż w wyniku realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w postaci jednostek uczestnictwa uprawniających do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego, uczestnicy otrzymają od Spółki kwotę rozliczenia, której wartość wynika bezpośrednio od wartości określonych wskaźników finansowych w tym m.in. wskaźnika EBIT oraz zysku Spółki, po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego. W świetle powyższego należy stwierdzić, że w przypadku zrealizowania przez uprawnionych praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w drodze rozliczenia pieniężnego, powstanie przychód, który należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym przychód ten nie będzie stanowił dla uprawnionych przychodu z innych źródeł, z działalności wykonywanej osobiście, ani też przychodu ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy (Spółce) nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika”.

Analogiczne wnioski znajdują się także w interpretacji indywidualnej:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 sierpnia 2015 roku (sygn. IBPB-2-2/4511-143/15/NG);
  
• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 sierpnia 2014 roku (sygn. IPPB2/415-424/14-4/MK1);
  
• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 marca 2014 roku (sygn. IPPB2/415-892/13-4/MK);
  
• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 kwietnia 2015 roku (sygn. IBPBI/2/4510-141/15/MS) oraz
  
• Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 grudnia 2013 roku (sygn. ILPB2/415-839/13-4/WM).
  
  

Podsumowując, w świetle zaprezentowanych w niniejszym wniosku argumentów, w ocenie Wnioskodawcy, uzyskana w przyszłości wypłata gotówkowa z Programu będzie stanowiła realizację praw wynikających z posiadanego instrumentu pochodnego, z tego względu będzie klasyfikowana jako przychód z kapitałów pieniężnych.

W związku z tym Wnioskodawca będzie zobowiązany do samodzielnego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu z wypłaty gotówkowej otrzymanej w związku z umorzeniem jednostki uczestnictwa. Przychód powstanie w momencie otrzymania wypłaty gotówkowej. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Wnioskodawca rozliczy podatek od osiągniętego przychodu w rozliczeniu rocznym podatku dochodowego od osób fizycznych za rok, w którym Wnioskodawca otrzyma wypłatę gotówkową. Pracodawca nie będzie w analizowanej sytuacji pełnił roli płatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych - należy wskazać, że orzeczenie te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami - nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.