2016.08.25 - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP3/4512-574/16-2/ISK
z 25 sierpnia 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2016 r. (data wpływu 5 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca, Kupujący lub Nabywca) zamierza nabyć za wynagrodzeniem (dalej: Transakcja) od Q. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością-Spółka komandytowa, (dalej: Zbywca lub Sprzedający), nieruchomość biurowo-usługowo-handlową funkcjonującą pod nazwą „Q...” (dalej: Nieruchomość).

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, że Sprzedający powstał w wyniku przekształcenia innego podmiotu, tj. P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (pomiędzy Sprzedającym i tym podmiotem istnieje następstwo podatkowo-prawne, o którym mowa w art. 93a Ordynacji podatkowej). Dla uproszczenia, w dalszej części wniosku poprzednik prawny Sprzedającego jest również określany jako „Sprzedający” lub „Zbywca”.

Wnioskodawca planuje przeprowadzić Transakcję w drugiej połowie 2016 r.

W dacie Transakcji Nieruchomość obejmować będzie:

prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o numerze ewidencyjnym 4 objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej: Działka);

prawo własności znajdujących się na Działce: budynku biurowo-usługowo-handlowego wraz z garażem podziemnym (dalej: Budynek) oraz innych obiektów budowlanych, w tym budowli w szczególności w postaci dróg dojazdowych, chodników (dalej: Budowle), wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami.

Wnioskodawca chciałby również wskazać, że na Działce może znajdować się związana z Budynkiem i Budowlami infrastruktura techniczna, która zgodnie z art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 380 ze zm., dalej: KC lub Kodeks cywilny) wchodzi w skład przedsiębiorstwa przesyłowego i tym samym nie będzie stanowić przedmiotu Transakcji.

Z drugiej strony, część Budynku (w szczególności zadaszenie Budynku nad wejściami), częściowo niektóre urządzenia pomocnicze i instalacje są zlokalizowane poza obrysem Działki, na działkach (w tym nad gruntem) należących do innego podmiotu - działki te nie będą przedmiotem Transakcji a Sprzedający zamierza je wykorzystywać na podstawie odpowiednich decyzji lub odpowiednich umów dzierżawy/podobnych umów (lub ewentualnie na podstawie służebności).

Podkreślenia wymaga ponadto, że przedmiotem Transakcji może być również prawo własności tzw. totemów (lub prawa i obowiązki z umów dotyczących korzystania z totemów) zlokalizowanych na działkach należących do innego podmiotu (i podobnie - wykorzystywanych przez Sprzedającego na podstawie odpowiednich decyzji lub odpowiednich umów dzierżawy/podobnych umów lub ewentualnie na podstawie służebności).

Prawo użytkowania wieczystego zabudowanej w poprzedni sposób Działki zostało nabyte przez Zbywcę od R. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, na mocy umowy sprzedaży z dnia 21 grudnia 2011 r. Sprzedaż została opodatkowana VAT a Zbywca odliczył VAT naliczony w związku z tym nabyciem.

Sprzedający dokonał wyburzeń wszystkich istniejących na Działce na dzień nabycia obiektów budowlanych i wybudował Budynek oraz Budowle na podstawie pozwolenia na budowę udzielonego decyzjami z dnia 8 lutego 2013 r., z dnia 26 września 2014 r. oraz z dnia 28 kwietnia 2015 r. Sprzedający uzyskał stosowne warunkowe pozwolenie na ich użytkowanie decyzją z dnia 24 czerwca 2016 r.

Część przeznaczonych do wynajęcia powierzchni w Budynku została już oddana najemcom do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu - na dzień Transakcji nie upłyną jeszcze dwa lata od momentu oddania najemcom tych powierzchni do użytkowania. Część powierzchni Budynku, będąca już przedmiotem odpłatnych umów najmu, nie została jeszcze oddana najemcom do użytkowania, ale może to nastąpić przed dniem Transakcji lub po tym dniu. Pozostałe powierzchnie w Budynku oraz Budowle nie były dotąd przedmiotem najmu (nie można jednak wykluczyć, że na dzień Transakcji niektóre z tych obiektów lub ich części będą również przedmiotem najmu).

Zgodnie z postanowieniami zawartych przez Sprzedającego umów najmu, najemcom przysługuje również prawo do korzystania z części wspólnych Nieruchomości obejmujących powierzchnie nieprzeznaczone do wyłącznego użytku któregokolwiek z najemców (np. wjazdy do budynku, hole wejściowe, klatki schodowe, windy).

Po jego wybudowaniu, Budynek był i jest ulepszany. Wynika to z faktu, że w Budynku cały czas trwają jeszcze prace wykończeniowe dla najemców (niektórzy najemcy mogą partycypować w kosztach tych prac). Suma wydatków poniesiona na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynku na dzień Transakcji nie przekroczy 30% jego wartości początkowej.

Po ich wybudowaniu, Budowle wchodzące w skład Nieruchomości nie były jak dotąd ulepszane. Nawet, jeżeli jakieś wydatki w tym zakresie będą ponoszone przed dniem Transakcji, ich suma na dzień Transakcji nie przekroczy 30% wartości początkowej danego obiektu.

W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z budową Budynku (w tym jego ulepszeniem) oraz budową Budowli znajdujących się na Działce i wykorzystywanych przez Sprzedającego do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, Sprzedającemu przysługiwało i przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług.

Zarówno Sprzedający, jak i Kupujący będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi w momencie Transakcji.

Na podstawie art. 678 § 1 KC, wskutek nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji z mocy prawa na Kupującego zostaną przeniesione prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z zawartych umów najmu.

Po Transakcji może dojść pomiędzy Sprzedającym a Kupującym do rozliczenia płatności dokonanych przez najemców na poczet kosztów mediów i innych usług zapewnianych najemcom w związku z wynajmem powierzchni Nieruchomości, rozliczenia czynszów najmu należnych za miesiąc, w którym dokonana zostanie Transakcja oraz do ewentualnego rozliczenia kosztów prac wykończeniowych dla najemców.

Ponadto, w wyniku Transakcji na Sprzedającego zostaną przeniesione niektóre prawa i obowiązki, należności i zobowiązania Sprzedającego ściśle związane z Nieruchomością, w szczególności:

zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu (w tym w szczególności prawa z gwarancji bankowych oraz kaucji pieniężnych najemców),

ewentualnie prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców oraz usługodawców z tytułu jakości i prawidłowości wykonanych prac i usług związanych z procesem budowlanym oraz zabezpieczenia prawidłowego wykonania tych praw (w tym w szczególności prawa z gwarancji bankowych oraz kaucje budowlane, o ile takie istnieją),

oryginały, notarialnie poświadczone kopie lub duplikaty: dokumentacji związanej z Nieruchomością i jej wynajmem, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, umowy najmu, decyzje administracyjne, dokumentacja techniczna,

ewentualne określone ruchomości związane z Nieruchomością służące jej odpowiedniemu funkcjonowaniu,

ewentualnie prawa (np. licencje) dotyczące systemów zainstalowanych w Budynku.

W związku z tym, że znaki towarowe i domena internetowa związane z Budynkiem nie są na dzień złożenia wniosku własnością Sprzedającego, ale innej spółki z grupy kapitałowej, do której należy Sprzedający, mogą one zostać ewentualnie przeniesione na Nabywcę na podstawie odrębnej umowy przez inny podmiot z grupy kapitałowej, do której należy Sprzedający (lub przez Sprzedającego w ramach Transakcji, jeżeli Sprzedający nabędzie te prawa przed dniem Transakcji).

Podobnie, na dzień złożenia niniejszego wniosku Sprzedający nie jest dysponentem majątkowych praw autorskich i praw pokrewnych do projektów architektonicznych i innych projektów związanych z Budynkiem, ani nie jest właścicielem nośników tych praw. Wskazane wyżej prawa autorskie i ewentualne prawa pokrewne (wraz z prawem własności nośników tych praw) mogą być przeniesione najpierw na Sprzedającego przez inną spółkę z grupy kapitałowej, do której należy Sprzedający a następnie na Kupującego przez Sprzedającego w ramach Transakcji.

Jak wskazano wcześniej, Zbywca ma zamiar użytkować grunty należące do innego podmiotu (Zarządu Dróg Miejskich lub innego właściciela/użytkownika wieczystego) z przeznaczeniem pod lokalizację totemów (prawa do których mogą być przedmiotem Transakcji), jak również pod lokalizację części Budynku, niektórych urządzeń pomocniczych i instalacji (lub ich części) wykraczających poza obrys Działki. Podstawą użytkowania przez Sprzedającego mogą być decyzje (ustalające opłaty), umowy dzierżawy lub podobne umowy lub służebności. W przypadku umowy dzierżawy (lub podobnej umowy) w chwili obecnej strony rozważają dwa alternatywne rozwiązania: 1) Kupujący zawrze nową umowę dzierżawy (lub podobną umowę) z ZDM (odpowiednio innym właścicielem/użytkownikiem wieczystym), 2) Zbywca przeleje prawa i obowiązki z umowy na Kupującego. Każdy z tych wariantów wymaga uzyskania zgody ZDM (odpowiednio innego właściciela/użytkownika wieczystego). Na moment złożenia niniejszego wniosku, nie został wybrany wariant wyjściowy ani nie jest znane stanowisko ZDM (odpowiednio innego właściciela/użytkownika wieczystego) co do wskazanych wyżej możliwości. W przypadku uzyskania przez Sprzedającego decyzji ustalającej opłaty, Kupujący najprawdopodobniej wystąpi we własnym imieniu o wydanie analogicznej decyzji na jego rzecz.

Zbywca zamierza rozpocząć negocjacje z ZDM dotyczące zawarcia umowy mającej na celu zapewnienie dostępu taksówek pod wejście Budynku. W przypadku zawarcia umowy przez Sprzedającego przed dniem Transakcji, strony rozważają dwa alternatywne rozwiązania: 1) Kupujący zawrze nową umowę z ZDM, 2) Zbywca przeleje prawa i obowiązki z umowy na Kupującego. Każdy z tych wariantów może wymagać uzyskania zgody ZDM. Nie został wybrany wariant wyjściowy ani Sprzedającemu nie jest znane stanowisko ZDM co do wskazanych wyżej możliwości.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych praw i obowiązków Sprzedającego.

W szczególności, zgodnie z intencją stron, w wyniku Transakcji, Kupujący nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości. Lista elementów, które nie zostaną przeniesione na Kupującego w wyniku Transakcji obejmuje w szczególności:

prawa i obowiązki wynikające z umowy project management oraz z umów z wykonawcami (nie dotyczy to potencjalnie praw związanych z odpowiedzialnością z tytułu jakości i prawidłowości wykonywanych prac oraz zabezpieczenia tych praw, w tym gwarancji bankowych i kaucji budowlanych),

prawa i obowiązki wynikające z umowy związanej z zarządzaniem Nieruchomością,

prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie:
- dostawy mediów do Nieruchomości (energia elektryczna, woda i ścieki, ciepło i gaz),
- ubezpieczenia Nieruchomości,
- sprzątania,
- wywozu śmieci,
- remontów i napraw,
- ochrony,
- utrzymania technicznego,
- monitoringu przeciwpożarowego.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości w ramach Transakcji, Sprzedający rozwiąże powyższe umowy zawarte z różnymi podmiotami dokonując rozliczenia należności i zobowiązań z nich wynikających.

Strony nie wykluczają także realizacji wariantu polegającego na tym, iż Sprzedający albo podmiot z nim powiązany udzieli na rzecz Kupującego nowych gwarancji jakości wykonania robót budowlanych związanych z Budynkiem, w którym to przypadku Sprzedający zachowa w całości lub w części własne prawa z tytułu jakości wykonania robót budowlanych przysługujące mu wobec wykonawców tychże robót (wraz z prawami z zabezpieczeń) i prawa takie nie będą zatem w całości lub w części przeniesione na Kupującego.

Po Transakcji na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Kupujący zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie niewykluczone, iż część z nowo zawartych przez Kupującego umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Sprzedającego. Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów zamiast wskazanej powyżej konstrukcji, (w której Sprzedający rozwiązuje określoną umowę), Kupujący wstąpi w prawa i obowiązki Sprzedającego. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Kupującego i jeśli będzie miała miejsce to będzie to sytuacja wyjątkowa.

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Sprzedającym i Kupującym nie będą prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego (nie są one bezpośrednio związane z Nieruchomością), w szczególności:

umowy rachunków bankowych Sprzedającego,

umowy związane z finansowaniem działalności Sprzedającego i zabezpieczeniem tego finansowania,

umowy o świadczenie usług księgowych i prawnych,

środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców),

tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego,

know-how Sprzedającego,

księgi rachunkowe i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Sprzedającemu),

firma Sprzedającego.

Sprzedający nie zatrudnia pracowników.

Sprzedający nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.

Budynek, będący przedmiotem planowanej Transakcji, nie stanowi formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Po przeprowadzeniu planowanej Transakcji Budynek nie będzie stanowił formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Kupującego w działalności gospodarczej prowadzonej przez Kupującego.

W dniu złożenia niniejszego wniosku w organizacji Sprzedającego funkcjonuje dokument pt. „Regulamin Budynku” (dalej: Regulamin), który jest integralną częścią niektórych umów najmu. Regulamin jest dokumentem określającym dodatkowe (poza treścią umowy najmu) wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem powierzchni biurowej. Regulamin nie jest dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynku jako formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

U Sprzedającego istnieje budżet realizacyjny związany z budową Budynku i Budowli oraz ich ulepszeniem a także budżet eksploatacyjny - na potrzeby zarządzania kosztami oraz przychodami generowanymi przez Nieruchomość. Żaden z powyższych budżetów nie służy do wyodrębnienia finansowego Budynku i Budowli jako formalnie finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Przedmiotem działalności gospodarczej Sprzedającego jest wynajem powierzchni komercyjnych wchodzących w skład Nieruchomości.

Sprzedający oraz Kupujący po przeprowadzeniu planowanej Transakcji rozważają zawarcie umowy, na mocy której Sprzedający (jako najemca) wynajmie od Kupującego (jako wynajmującego) powierzchnie w Budynku, które nie zostały do dnia Transakcji wynajęte w ramach umów najmu (lub innej umowy dotyczącej niewynajętych pomieszczeń w Budynku).

Po nabyciu Nieruchomości w ramach Transakcji, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą obejmującą wynajem powierzchni komercyjnych Nieruchomości, podlegającą opodatkowaniu VAT.

Kupujący planuje wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów (względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców).

Intencją Sprzedającego oraz Kupującego jest, aby Transakcja została udokumentowana fakturą z VAT w stawce 23%.

W stosunku do konsekwencji planowanej Transakcji w zakresie VAT z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego zamierza wystąpić także Zbywca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należny?

Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należny.

Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości (z tytułu Transakcji) i zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym

1. Brak przesłanek wyłączenia sprzedaży Nieruchomości z opodatkowania VAT

W celu rozstrzygnięcia, czy Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT, a następnie, czy nie będzie zwolniona z VAT.

Z kolei, dla uznania czy Transakcja zbycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, konieczne jest rozstrzygnięcie, czy Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 Ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, iż planowana Transakcja będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem - Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów i nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT. W szczególności, Transakcja nie może być uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Poniżej przedstawiona jest argumentacja, potwierdzająca stanowisko Wnioskodawcy.

2. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

2.1. Normatywna definicja przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanej części

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

koncesje, licencje i zezwolenia,

patenty i inne prawa własności przemysłowej,

majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

tajemnice przedsiębiorstwa,

księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

2.2. Przedmiot Transakcji vs. elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że przedmiot Transakcji (w szczególności Nieruchomość razem z umowami przejmowanymi z mocy prawa) stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji, w ocenie Wnioskodawcy, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowania w rozpatrywanym przypadku) (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem.

Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT zbycie przedsiębiorstwa potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2013 r. (IPPP3/443-1221/12-2/KT), zgodnie z którą: „(...) Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość nie wyczerpuje bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Zbywcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, bieżące zobowiązania i należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy”.

stanowisko takie wynika również z interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (IPPP1/443-1235/12-2/IGo), w której pojawia się stwierdzenie, że: „(...) przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych.”

w tym samym tonie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2011 r. (nr ILPP1/443-1108/11-5/AW) stwierdzając, że „przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności”.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (por. np. wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r., sygn.. SA/Gd 1959/94), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa.

2.3. Przedmiot Transakcji vs. całość organizacyjna i funkcjonalna

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Tymczasem Transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył transfer szeregu istotnych aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie niektóre aktywa wymienione w opisie zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej Transakcji w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów należących obecnie do jego przedsiębiorstwa (również wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego).

Dodatkowo - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie zasadniczo towarzyszył transfer wierzytelności oraz zobowiązań Zbywcy.

W konsekwencji - po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r., sygn. SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r., sygn. I SA/Kr 1189/99) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Zbywcy, nie można - zdaniem Wnioskodawcy - uznać, iż jest to zespół elementów, oraz elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów, co po dniu Transakcji będzie pozostawało w gestii Nabywcy.

3. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

3.1. Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa

Składniki majątku będące przedmiotem analizowanej Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej również jako: ZCP), o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z powoływaną już wyżej definicją z art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r. nr IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. nr IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r. nr ILPP2/443-1309/11-2/Akr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r. nr IPPP1/443-1372/11-2/AW) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Zdaniem organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

3.2. Odrębność organizacyjna

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

Zdaniem Wnioskodawcy odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

Powyższej konkluzji nie zmienia fakt, że - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego – w organizacji Sprzedającego funkcjonuje Regulamin, który jest integralną częścią niektórych umów najmu. Jest on bowiem dokumentem określającymi wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem powierzchni biurowej a nie wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynku jako formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

3.3. Odrębność finansowa

Odrębność finansową, zdaniem Wnioskodawcy, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, u Sprzedającego istnieje budżet realizacyjny związany z budowa Budynku i Budowli oraz ich ulepszeniem a także budżet eksploatacyjny - na potrzeby zarządzania kosztami oraz przychodami generowanymi przez Nieruchomość. Żaden z powyższych budżetów nie służy do wyodrębnienia finansowego Budynku i Budowli jako formalnie finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W konsekwencji, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej Transakcji. W szczególności, Zbywca nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.

3.4. Samodzielność ZCP

Samodzielność ZCP, zdaniem Wnioskodawcy, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Wnioskodawcy, pozostawienie poza zakresem Transakcji szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej Zbywcy pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy elementy planowanej Transakcji nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

3.5. Przedmiot Transakcji vs. normatywna definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Ponadto podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej nie wchodzi szereg zobowiązań Sprzedającego (w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek inwestycyjnych). Przepis art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Potwierdzają to również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 27 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-173/11-3/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do sprzedaży przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.

Tym samym, składniki majątku zbywane przez Zbywcę w ramach Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

4. Podsumowanie argumentacji w zakresie braku możliwości uznania przedmiotu Transakcji za ZCP bądź przedsiębiorstwo

W ocenie Wnioskodawcy przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy przedmiotem Transakcji nie jest również przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 Ustawy o VAT.

5. Stawka VAT właściwa dla planowanej Transakcji

5.1. Zastosowanie stawki podstawowej

Jak już wskazano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Dostawa nieruchomości podlega więc, co do zasady, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

W treści Ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Wnioskodawcę, należy przeanalizować, czy planowana Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

5.2. Niepodleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem, gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi zatem dojść do wydania budynku (budowli lub ich części) pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Językowa wykładnia analizowanego art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Spośród czynności opodatkowanych podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 Ustawy o VAT może to być zatem zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług. Wskazuje na to również posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem „oddanie do użytkowania (...) nabywcy lub użytkownikowi”. Tym samym, nie budzi wątpliwości, że jedną z czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT jest usługa wynajmu budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, większość przeznaczonych do wynajęcia powierzchni w Budynku została już oddana najemcom do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu. Część powierzchni Budynku, będąca już przedmiotem odpłatnych umów najmu, nie została jeszcze oddana najemcom do użytkowania, ale może to nastąpić przed dniem Transakcji. Niektóre powierzchnie w Budynku oraz Budowle nie były dotąd przedmiotem najmu, ale mogą zostać wynajęte przed dniem Transakcji.

Na dzień Transakcji nie upłyną jeszcze dwa lata od momentu oddania najemcom wskazanych wyżej powierzchni do użytkowania. Ich dostawa na rzecz Kupującego będzie dokonywana w okresie krótszym niż dwa lata od ich pierwszego zasiedlenia.

Pozostałe powierzchnie w Budynku oraz Budowie, które przed dniem Transakcji nie zostaną oddane do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu, będą przedmiotem dostawy na rzecz Kupującego dokonywanej w ramach pierwszego zasiedlenia.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa Nieruchomości nie spełnia przesłanek zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. L pkt 10 Ustawy o VAT.

Do dostawy Budynku i Budowli nie znajdzie też zastosowania obligatoryjne zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, na co Wnioskodawca wskazuje poniżej.

5.3. Niepodleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości

Zdaniem Wnioskodawcy, Transakcja będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT. Należy bowiem zauważyć, że w opisanym zdarzeniu przyszłym wykluczone jest zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Aby możliwe było zastosowanie zwolnienia z VAT dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie wskazanego przepisu, spełnione muszą być kumulatywnie następujące warunki:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do odliczenia podatku VAT;
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do odliczenia VAT, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków i budowli trwale związanych z gruntem lub części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów. W świetle powyższego, Działka wchodząca w skład Nieruchomości będąca przedmiotem planowanej Transakcji będzie podlegała takiemu samemu traktowaniu podatkowemu w zakresie VAT jak Budynek i Budowle, znajdujące się na tej Działce (tj. będzie podlegała opodatkowaniu 23% VAT).

5.4. Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego opodatkowania Transakcji stawką podstawową

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż:

dostawa Budynku i Budowli nie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ponieważ w odniesieniu do wynajętej części Budynku, oddanej najemcom do użytkowania - pomiędzy pierwszym jej zasiedleniem a jej dostawą upłynie okres krótszy niż 2 lata, zaś dostawa pozostałej części Budynku oraz Budowli będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia,

dostawa Budynku i Budowli, która nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT nie podlega również obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, ponieważ Zbywcy Budynku i Budowli przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy zakupie towarów i usług związanych z ich budową, oraz

zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, Działka wchodząca w skład Nieruchomości będzie traktowana w zakresie VAT tak jak Budynek oraz Budowle znajdujące się na tej Działce,

stanowisko Wnioskodawcy odnośnie opodatkowania Transakcji podstawową stawką VAT należy uznać za prawidłowe.

6. Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości (z tytułu Transakcji) oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym

Zdaniem Wnioskodawcy, kolejnym elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o jego prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Na dzień dokonania Transakcji Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 Ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Wnioskodawca będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych Nieruchomości. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlega opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%).

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawcy - po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości (z tytułu Transakcji), gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a Transakcja nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i jednocześnie nie znajdzie zastosowania zwolnienie obligatoryjne z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości od Zbywcy.

Na mocy art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 87 ust. 2 Ustawy o VAT zwrot różnicy podatku następuje - co do zasady – w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju i wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym. Ustawa o VAT przewiduje również inne terminy zwrotu różnicy podatku w określonych przypadkach (wydłużony do 180 dni termin zwrotu lub termin skrócony wynoszący 25 dni). Termin, w którym na rachunek Wnioskodawcy miałby zostać dokonany zwrot różnicy podatku nie był i nie jest przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, w oparciu o wskazane powyżej przepisy Ustawy o VAT, jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym Wnioskodawca rozliczy zgodnie z przepisami Ustawy o VAT fakturę otrzymaną od Zbywcy dokumentującą nabycie przez Wnioskodawcę Nieruchomości, kwota podatku naliczonego (m.in. z tego tytułu) będzie wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy (w określonym terminie), pod warunkiem, iż nie dokona on obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług – art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy.

Ustawodawca stworzył tym samym podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych (wskazanych powyżej, tj. m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych), oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione jednocześnie warunki: odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Powołany wyżej przepis wyklucza jednocześnie możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czynności zwolnione od podatku VAT, czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT).

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć od Sprzedającego Nieruchomość, która będzie obejmować prawo użytkowania wieczystego zabudowanej Działki oraz prawo własności znajdujących się na działce Budynków i Budowli. Wnioskodawca wskazał, iż na dzień planowanej transakcji zarówno Sprzedający jak i Kupujący będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT. Po nabyciu Nieruchomości w ramach Transakcji, Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność gospodarczą obejmującą wynajem powierzchni komercyjnych Nieruchomości, podlegającą opodatkowaniu VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej nabycie przedmiotowej Nieruchomości oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym.

Aby stwierdzić, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej przedmiotową transakcję, należy zbadać, czy nie zaistnieją przesłanki określone w art. 88 ustawy o VAT, a w szczególności czy ww. transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT oraz czy nie będzie z tego podatku zwolniona.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. W świetle powołanego przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, odpłatna dostawa gruntu jak i prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy Na mocy art. 6 pkt 1 powołanej ustawy, zgodnie z którym ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w ww. art. 6 pkt 1 obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
koncesje, licencje i zezwolenia;
patenty i inne prawa własności przemysłowej;
majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
tajemnice przedsiębiorstwa;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;
wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest wiec to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której przez odpowiednią ewidencje zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć od Q. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością-Spółka komandytowa nieruchomość biurowo-usługowo-handlową położoną w Warszawie funkcjonującą pod nazwą „Q...”. Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji obejmuje: prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o numerze ewidencyjnym 4 objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy oraz prawo własności znajdujących się na Działce: budynku biurowo-usługowo-handlowego wraz z garażem podziemnym oraz innych obiektów budowlanych, w tym budowli w szczególności w postaci dróg dojazdowych, chodników, wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami.

Wskutek nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji z mocy prawa na Kupującego zostaną przeniesione prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z zawartych umów najmu. Ponadto, w wyniku Transakcji na Sprzedającego zostaną przeniesione niektóre prawa i obowiązki, należności i zobowiązania Sprzedającego ściśle związane z Nieruchomością, w szczególności:

zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu (w tym w szczególności prawa z gwarancji bankowych oraz kaucji pieniężnych najemców),

ewentualnie prawa związane z odpowiedzialnością wykonawców oraz usługodawców z tytułu jakości i prawidłowości wykonanych prac i usług związanych z procesem budowlanym oraz zabezpieczenia prawidłowego wykonania tych praw (w tym w szczególności prawa z gwarancji bankowych oraz kaucje budowlane, o ile takie istnieją),

oryginały, notarialnie poświadczone kopie lub duplikaty: dokumentacji związanej z Nieruchomością i jej wynajmem, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, umowy najmu, decyzje administracyjne, dokumentacja techniczna,

ewentualne określone ruchomości związane z Nieruchomością służące jej odpowiedniemu funkcjonowaniu,

ewentualnie prawa (np. licencje) dotyczące systemów zainstalowanych w Budynku.

Zbywca ma zamiar użytkować grunty należące do innego podmiotu (Zarządu Dróg Miejskich lub innego właściciela/użytkownika wieczystego) z przeznaczeniem pod lokalizację totemów (prawa do których mogą być przedmiotem Transakcji), jak również pod lokalizację części Budynku, niektórych urządzeń pomocniczych i instalacji (lub ich części) wykraczających poza obrys Działki. Podstawą użytkowania przez Sprzedającego mogą być decyzje (ustalające opłaty), umowy dzierżawy lub podobne umowy lub służebności. W przypadku umowy dzierżawy (lub podobnej umowy) w chwili obecnej strony rozważają dwa alternatywne rozwiązania: 1) Kupujący zawrze nową umowę dzierżawy (lub podobną umowę) z ZDM (odpowiednio innym właścicielem/użytkownikiem wieczystym), 2) Zbywca przeleje prawa i obowiązki z umowy na Kupującego. Każdy z tych wariantów wymaga uzyskania zgody ZDM (odpowiednio innego właściciela/użytkownika wieczystego). Na moment złożenia niniejszego wniosku, nie został wybrany wariant wyjściowy ani nie jest znane stanowisko ZDM (odpowiednio innego właściciela/użytkownika wieczystego) co do wskazanych wyżej możliwości. W przypadku uzyskania przez Sprzedającego decyzji ustalającej opłaty, Kupujący najprawdopodobniej wystąpi we własnym imieniu o wydanie analogicznej decyzji na jego rzecz.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych praw i obowiązków Sprzedającego.

prawa i obowiązki wynikające z umowy project management oraz z umów z wykonawcami (nie dotyczy to potencjalnie praw związanych z odpowiedzialnością z tytułu jakości i prawidłowości wykonywanych prac oraz zabezpieczenia tych praw, w tym gwarancji bankowych i kaucji budowlanych),

prawa i obowiązki wynikające z umowy związanej z zarządzaniem Nieruchomością,

prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie:
- dostawy mediów do Nieruchomości (energia elektryczna, woda i ścieki, ciepło i gaz),
- ubezpieczenia Nieruchomości,
- sprzątania,
- wywozu śmieci,
- remontów i napraw,
- ochrony,
- utrzymania technicznego,
- monitoringu przeciwpożarowego.

umowy rachunków bankowych Sprzedającego,

umowy związane z finansowaniem działalności Sprzedającego i zabezpieczeniem tego finansowania,

umowy o świadczenie usług księgowych i prawnych,

środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców),

tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego,

know-how Sprzedającego,

księgi rachunkowe i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Sprzedającemu),

firma Sprzedającego.

Sprzedający nie zatrudnia pracowników.

Sprzedający nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.

W organizacji Sprzedającego funkcjonuje dokument pt. „Regulamin Budynku” (dalej: Regulamin), który jest integralną częścią niektórych umów najmu. Regulamin jest dokumentem określającym dodatkowe (poza treścią umowy najmu) wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem powierzchni biurowej. Regulamin nie jest dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynku jako formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowa transakcja sprzedaży nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak wynika z treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji na Nabywcę nie zostaną przeniesione: prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego, umowy rachunków bankowych, umowy związane z finansowaniem działalności Sprzedającego i zabezpieczeniem tego finansowania, umowy o świadczenie usług księgowych i prawnych, środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców), tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego, know-how Sprzedającego, księgi rachunkowe i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Sprzedającemu), czy firma Sprzedającego. W konsekwencji, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Przedmiotowe nabycie nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wskazał Wnioskodawca Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie stanowi formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W organizacji Sprzedającego funkcjonuje dokument pt. „Regulamin Budynku” (Regulamin), który jest integralną częścią niektórych umów najmu. Regulamin jest dokumentem określającym dodatkowe (poza treścią umowy najmu) wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem powierzchni biurowej. Regulamin nie jest dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynku jako formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego. Ponadto jak wskazał Wnioskodawca Sprzedający nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości. U Sprzedającego istnieje budżet realizacyjny związany z budową Budynku i Budowli oraz ich ulepszeniem a także budżet eksploatacyjny - na potrzeby zarządzania kosztami oraz przychodami generowanymi przez Nieruchomość. Żaden z powyższych budżetów nie służy do wyodrębnienia finansowego Budynku i Budowli jako formalnie finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Zatem skoro Wnioskodawca wskazał, że Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie stanowi formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego oraz, że Sprzedający nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości, a żaden z istniejących budżetów nie służy do wyodrębnienia finansowego Budynku i Budowli jako formalnie finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W konsekwencji, skoro przedmiot sprzedaży nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa jego sprzedaż nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja sprzedaży będzie stanowiła czynność określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, chyba, że:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”.

Jednakże, w myśl ust. 7a cytowanego artykułu warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Sprzedający wybudował Budynek oraz Budowle, a następnie uzyskał stosowne warunkowe pozwolenie na ich użytkowanie decyzją z dnia 24 czerwca 2016 r.

Po wybudowaniu Budynku były i są ponoszone wydatki na jego ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) które na dzień Transakcji nie przekroczą 30% wartości początkowej Budynku.

Po wybudowaniu Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie były one ulepszane. Nawet, jeżeli jakieś wydatki w tym zakresie będą ponoszone przed dniem Transakcji, ich suma na dzień Transakcji nie przekroczy 30% wartości początkowej danego obiektu.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem Budynku oraz Budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie””.

W analizowanym przypadku należy zauważyć, że przedmiotowy Budynek służy działalności gospodarczej polegającej na najmie. Zatem należy stwierdzić, że w przedmiotowym przypadku względem tych powierzchni Budynku, które są przeznaczone pod najem pierwsze zasiedlenie powstaje w momencie oddania danej powierzchni Budynku w najem. W odniesieniu natomiast do części Budynku oraz Budowli (dróg dojazdowych, chodników wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami), które nie są przeznaczone pod najem, pierwsze zasiedlenie powstaje w momencie oddania w najem pierwszej powierzchni Budynku przeznaczonej pod najem. Wówczas bowiem następuje wykorzystanie powierzchni Budynku i budowli, które nie są przeznaczone pod najem w prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na najmie.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, iż w odniesieniu do tych części Budynku, które są przeznaczone pod najem i zostały oddane do użytkowania w ramach umowy najmu, w momencie oddania ich do użytkowania w ramach umowy najmu doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Tym samym, skoro doszło do oddania w najem pierwszej powierzchni Budynku przeznaczonej pod najem to doszło również do pierwszego zasiedlenia części Budynku oraz Budowli w postaci dróg dojazdowych, chodników wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami, które nie są przeznaczone pod najem.

Również ta część powierzchni Budynku, która jest przeznaczona pod najem i która jak wskazał Wnioskodawca jest już przedmiotem odpłatnych umów najmu, a do dnia przedmiotowej Transakcji zostanie oddana najemcom do użytkowania oraz ta część powierzchni Budynku, która jest przeznaczona pod najem i która jeszcze nie została oddana w najem ale do dnia Transakcji zostanie oddana do użytkowania najemcom w ramach umowy najmu, nie będzie sprzedawana przed pierwszym zasiedleniem czy też w ramach pierwszego zasiedlenia (do pierwszego zasiedlenia danej części powierzchni Budynku dojdzie w momencie oddania danej powierzchni najemcom do użytkowania).

W ramach pierwszego zasiedlenia będzie dokonywana jedynie sprzedaż tych części Budynku, które są przeznaczone pod najmu a do dnia sprzedaży Nieruchomości nie zostaną oddane do użytkowania w ramach umowy najmu.

Ponieważ jednak pomiędzy pierwszym zasiedleniem wskazanych części Budynku oraz Budowli, a datą Transakcji nie upłynie okres co najmniej 2 lat – części Budynku przeznaczone do najmu, które zostaną oddane do użytkowania w ramach umowy najmu do dnia planowanej Transakcji, części Budynku, które nie są przeznaczone do najmu oraz Budowle nie będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ponadto ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie będą również korzystać te części Budynku, które są przeznaczone do najmu a do dnia sprzedaży Nieruchomości nie zostaną oddane do użytkowania w ramach umowy najmu, bowiem dla tych części Budynku przedmiotowa Transakcja będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Jednocześnie, przedmiotowa Transakcja w odniesieniu do Budynku oraz Budowli nie będzie również korzystać ze zwolnień o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabywaniem towarów i usług związanych z wybudowaniem Budynku oraz Budowli.

Zatem Transakcja sprzedaży Nieruchomości w odniesieniu do Budynku oraz Budowli na niej posadowionych nie będzie korzystała ze zwolnienia, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy według stawki podstawowej 23%.

Jak wskazano wyżej w świetle art. 29a ust. 8 ustawy przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zatem w analogiczny sposób jak dostawa Budynku oraz Budowli wchodzących w skład Nieruchomości opodatkowana będzie sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są Budynki i Budowle tj. według stawki podstawowej 23%.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, iż nie zachodzi żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 ustawy. Planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto sprzedaż Budynku i Budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu na którym są posadowione, nie będą również korzystać ze zwolnienia z opodatkowania – będą opodatkowane według stawki podstawowej 23%.

Zatem skoro Wnioskodawca będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a będąca przedmiotem sprzedaży Nieruchomość, która będzie obejmować prawo użytkowania wieczystego zabudowanej Działki oraz prawo własności znajdujących się na działce Budynków i Budowli, będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych (wynajem powierzchni komercyjnych Nieruchomości), to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, związanego z nabyciem Nieruchomości na mocy art. 86 ust. 1 ustawy w terminach wskazanych w ustawie oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym mając na uwadze, że Wnioskodawca wywiódł prawidłowy skutek prawny co do prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym wynikającego z faktury dokumentującej nabycie prawa własności tzw. totemów (lub praw i obowiązków z umów dotyczących korzystania z totemów) zlokalizowanych na działkach należących do innego podmiotu. Powyższe wynika z faktu, iż przedmiot zapytania Wnioskodawcy dotyczy sprzedaży Nieruchomości, w której skład jak sam wskazał nie wchodzą ww. totemy.

Zaznaczyć również należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest od wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualne wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, kiedy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku wydana interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin