INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2011 r. (data wpływu 12 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 8 lipca 2010 r. Wnioskodawczyni nabyła, na podstawie umowy darowizny spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o pow. 28,1 m². Z aktu notarialnego, na podstawie którego Zainteresowana nabyła ww. lokal wynika, iż nie była zobowiązana do zapłaty podatku od spadków i darowizn. Ze względów życiowych (powiększenie się rodziny, narodziny córki) Wnioskodawczyni musiała zamienić mieszkanie na większe. W dniu 27 kwietnia 2011 r. Zainteresowana sprzedała spółdzielcze własnościowe prawo do ww. lokalu mieszkalnego. Wartość przedmiotu transakcji sprzedaży ustalono na kwotę 92 500 zł. Sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat od daty uzyskania prawa do ww. lokalu. Uzyskane ze sprzedaży środki Wnioskodawczyni przeznaczyła na odstępne od spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego o pow. 53,4 m², które wg umowy o odstępne wyniosło 102 500 zł. Wartość wniesionego przez Zainteresowaną wkładu do spółdzielni to 41 375, 21 zł. Pozostała wartość to odstępne od prawa do lokalu.

Ponadto Wnioskodawczyni wyjaśniła, że ww. mieszkanie zostanie, w 2012 r. przekształcone w odrębną własność przeznaczając na to środki wg poniższego rozliczenia w:

• jednej części - wartość spłaconego przez odstępującego części kredytu,
• drugiej części - wniesiony wkład do spółdzielni mieszkaniowej,
• trzeciej części - spłata pozostałego kredytu obciążającego mieszkanie.
  
  

Natomiast wartość kredytu pozostała do spłaty, tj. około 60 000 zł warunkująca przekształcenie tego lokalu w odrębną własność Zainteresowana zamierza ponieść z kredytu hipotecznego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przeznaczone środki na odstępne od lokatorskiego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wkład mieszkaniowy wniesiony do spółdzielni mieszkaniowej na łączną wartość 102 500 zł oraz fakt przekształcenia tego lokalu w odrębną własność w 2012 r., przed upływem 2 lat licząc od końca roku, w którym została sporządzona umowa sprzedaży mogą być zaliczone na „własny cel mieszkaniowy” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje własnych celów mieszkaniowych, a tylko wymienia na jakie formy mogą być wydane środki uzyskane ze sprzedaży, np. nieruchomości. W katalogu praw własności jest mowa o odrębnej własności do mieszkania lub budynku. Środki uzyskane ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przeznaczone zostały na spółdzielcze lokatorskie prawo do mieszkania a tym samym wpływają na zmniejszenie wartości wykupu tego mieszkania w momencie przekształcania go w odrębną własność o wartość wniesionego wkładu do spółdzielni oraz wartość już spłaconego kredytu przez odstępującego. Warunek o przeznaczeniu na cele mieszkaniowe środków ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego zostanie spełniony w momencie przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność, w 2012 r. Powyższe nie narusza przesłanek wskazanych w przepisie stanowiącym o własnych celach mieszkaniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
  
  

W przypadku zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jego nabycia.

Z uwagi na fakt, iż ww. prawo do lokalu mieszkalnego, w drodze darowizny zostało nabyte w 2010 r. w rozpatrywanej sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. – podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1 jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy, wykazać:

• dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy, lub
• dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy.
  
  

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Jak wynika z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z powyższym przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Stosowanie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny, lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jak wynika z cytowanego powyżej art. 22 ust. 6d ww. ustawy do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze darowizny zaliczane są wyłącznie: udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość oraz kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ww. przepisem, za wydatki te uważa się m.in.:

1. wydatki poniesione na:
   1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
   2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
   3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
   4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
   5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
   - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2. wydatki poniesione na:
   1. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
   2. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
   3. spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
   - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.
   
   

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30).

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że warunkiem zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie otrzymanego przychodu wyłącznie na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i to tylko w terminie wskazanym w ustawie. Zawarte w tym przepisie wyliczenie, tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania, ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Z informacji przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni uzyskaną, w 2011 r. kwotę pieniężną ze zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, nabytego w drodze darowizny w 2010 r. przeznaczyła na odstępne do spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego Część środków zostanie również, w 2012 r. przeznaczona na przekształcenie w odrębną własność ww. lokalu mieszkalnego.

W związku z powyższym, mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz ww. przepisy warunkujące zwolnienie od podatku dochodowego należy stwierdzić, iż przedmiotowe zwolnienie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Zauważyć bowiem należy, że Wnioskodawczyni wydatkowała środki uzyskane ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na odstępne do spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz na wkład do spółdzielni mieszkaniowej.

Prawo lokatorskie, w przeciwieństwie do własnościowego prawa do lokalu, nie jest prawem majątkowym, rzeczowym. Osoba posiadająca takie prawo jest jedynie osobą uprawnioną do używania lokalu jako najemca, nie jest natomiast jego właścicielem. Oznacza to, że Zainteresowana przeznaczyła środki na lokal mieszkalny, który nie stanowił w momencie wydatkowania Jej „własnego lokalu”. Lokal taki stanie się własnością Wnioskodawczyni dopiero w 2012 r., kiedy to spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu przekształcone zostanie w odrębną własność. Zatem wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na odstępne do spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz na wkład do spółdzielni mieszkaniowej nie daje Wnioskodawczyni prawa do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 tego artykułu ww. ustawy, bowiem środki te nie zostały wydatkowane na wskazany w przepisie cel mieszkaniowy czyli na nabycie własnego lokalu mieszkalnego.

Bez znaczenia jest przy tym jakie kroki Zainteresowana podjęła po dacie wydatkowania aby prawo własnościowe uzyskać. Istotny jest fakt spełnienia ustawowych warunków w momencie wydatkowania środków, a tych warunków Wnioskodawczyni nie spełniła.

Podsumowując, przepisy art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. warunkujące zwolnienie od podatku dochodowego nie mają zastosowania w rozpatrywanej sprawie, bowiem przychód uzyskany ze zbycia mieszkania nie został przeznaczony w sposób bezpośredni na cel wymieniony w ww. przepisach.

Ustosunkowując się natomiast do kwestii wydatków, które Wnioskodawczyni zamierza ponieść w 2012 r. w związku z przekształceniem lokalu mieszkalnego w odrębną własność stwierdzić należy, iż nie mogą być one uznane w przedmiotowej sprawie za wydatki na cele mieszkaniowe zwolnione w oparciu o wskazany przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazać bowiem należy, iż Zainteresowana ze sprzedaży mieszkania uzyskała przychód w wysokości 92 500 zł, który w całości został skonsumowany na odstępne do spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz na wkład do spółdzielni mieszkaniowej. Zatem wydatki poniesione na przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność nie mogą być uznane, ponieważ nie pochodzą z przychodu uzyskanego, w 2011 r. ze zbycia mieszkania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.