Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
2461-IBPB-1-2.4510.81.2017.1.JW
z 11 kwietnia 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 lutego 2017 r. (data wpływu 22 lutego 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych przysługującego jej z tytułu kosztów inwestycji na podstawie Zezwolenia II (lub Nowych Zezwoleń) począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określony w Zezwoleniu II (lub Nowych Zezwoleniach), w okresie od dnia uzyskania Zezwolenia II (lub Nowych Zezwoleń), aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych przysługującego jej z tytułu kosztów inwestycji na podstawie Zezwolenia II (lub Nowych Zezwoleń) począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określony w Zezwoleniu II (lub Nowych Zezwoleniach), w okresie od dnia uzyskania Zezwolenia II (lub Nowych Zezwoleń), aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „Strefa”) w oparciu o:

i. Zezwolenie z 2007 r. (dalej: Zezwolenie I) oraz

ii. Zezwolenie z 2014 r. (dalej: Zezwolenie II).

Zasadniczym przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę na podstawie obu zezwoleń jest produkcja naczep i przyczep, a także zabudów na samochody ciężarowe.

Działki znajdujące się w W., na których Spółka prowadzi działalność gospodarczą zostały objęte statusem Strefy na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 2 listopada 2007 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. Nr 121, poz. 1551) w związku z projektem inwestycyjnym, na realizację, którego Wnioskodawca uzyskał Zezwolenie I. Na moment włączenia przedmiotowych działek do obszaru Strefy, na działkach tych znajdował się zakład Spółki, który spełniał definicję przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określone odpowiednio w art. 4a pkt 3 oraz 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) - w brzmieniu obowiązującym na moment objęcia działek granicami Strefy (dalej: „Zakład w W.”).

Zgodnie z treścią Zezwolenia I, Spółka została zobowiązana do spełnienia następujących warunków prowadzenia działalności na terenie SSE, tj.:

i. poniesienia na terenie Strefy wydatków inwestycyjnych, rozumianych jako wydatki określone w § 6 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 października 2006 r. w sprawie łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. Nr 200 poz. 1473 ze zm., dalej: „Rozporządzenie dot. ŁSSE”) w wysokości co najmniej 47.500.000 zł w terminie do dnia 31 grudnia 2009 r.;

ii. zatrudnienia na terenie Strefy co najmniej 85 osób ponad stan zatrudnienia w miesiącu poprzedzającym wydanie zezwolenia (747 osób), w terminie do dnia 31 grudnia 2009 r. i utrzymanie zatrudnienia w łącznej liczbie co najmniej 832 osób do dnia 31 grudnia 2014 r. W przypadku osiągnięcia docelowego zatrudnienia co najmniej 832 osób wcześniej niż do dnia 31 grudnia 2009 r., zatrudnienie to zostanie utrzymane przez okres minimum 5 lat od momentu jego osiągnięcia;

iii. zakończenia inwestycji w terminie do dnia 31 grudnia 2009 r.

Decyzją Ministra Gospodarki z 2009 r., terminy na poniesienie wydatków inwestycyjnych, na zwiększenie poziomu zatrudnienia oraz na zakończenie inwestycji określone w Zezwoleniu I zostały wydłużone do 31 grudnia 2011 r. Jednocześnie, okres utrzymania poziomu zatrudnienia został wydłużony do 31 grudnia 2016 r.

Następnie, Decyzją Ministra Gospodarki z 2012 r. określone w Zezwoleniu I terminy na zwiększenie poziomu zatrudnienia oraz na zakończenie inwestycji zostały ponownie wydłużone do dnia 31 marca 2012 r. Jednocześnie okres utrzymania poziomu zatrudnienia został wydłużony do 31 marca 2017 r.

Z uwagi na fakt, iż w związku z realizacją przedsięwzięcia inwestycyjnego, na realizację którego Spółka uzyskała Zezwolenie I, zakład Spółki został objęty statusem Strefy, Wnioskodawca rozpoczął korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) w momencie określonym w § 5 ust. 2a Rozporządzenia dot. ŁSSE - w brzmieniu na dzień 27 grudnia 2007 r. tj. w miesiącu następującym po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne oraz został osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w Zezwoleniu I.

Projekt inwestycyjny realizowany w związku z Zezwoleniem I spełniał definicję nowej inwestycji, o której mowa zarówno w § 3 ust. 4 Rozporządzenia dot. ŁSSE, jak i obecnie obowiązującego § 3 ust. 4 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 465, dalej: „Rozporządzenie Strefowe”). Zgodnie z obecną inwestycją, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, albo zorganizowanej części takiego przedsiębiorstwa, o ile nabywca nie jest powiązany ze zbywcą.

Obecnie, na działkach objętych uprzednio statusem Strefy Wnioskodawca prowadzi inwestycję, na realizację której uzyskał Zezwolenie II. Wskazana inwestycja polega m.in. na wdrożeniu produkcji nowej generacji innowacyjnych naczep, przyczep i zabudów samochodowych poprzez rozbudowę istniejących zakładów Spółki i stanowi odrębne przedsięwzięcie od tego przeprowadzonego w związku z uzyskaniem Zezwolenia I. Inwestycja, na realizację której wydane zostało Zezwolenie II, wiązała się z dodatkowym rozszerzeniem granic Strefy na podstawie art. 5 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 282 ze zm., dalej: „Ustawa o SSE”), tj. rozszerzenie dotyczyło realizacji rozpoczętej inwestycji, która wymagała zwiększenia terenu strefy o nie więcej niż 2 ha.

Zgodnie z treścią Zezwolenia II, Spółka została zobligowana do spełnienia następujących warunków:

i.poniesienia na terenie Strefy wydatków rozumianych jako wydatki określone w § 6 ust. 1 Rozporządzenia Strefowego w wysokości co najmniej 30.000.000,00 zł w terminie do dnia 31 grudnia 2017 r.;

ii. zwiększenia dotychczasowego zatrudnienia kształtującego się na poziomie 1157 osób, poprzez zatrudnienie na terenie Strefy po dniu uzyskania zezwolenia co najmniej 30 nowych pracowników w terminie do dnia 31 grudnia 2017 roku oraz utrzymania na terenie Strefy zatrudnienia na poziomie łącznie co najmniej 1187 pracowników w terminie do dnia 31 grudnia 2022 r.

iii. W przypadku osiągnięcia docelowego poziomu zatrudnienia w liczbie 1187 pracowników przed dniem 31 grudnia 2017 r. zatrudnienie to zostanie utrzymane przez okres 5 lat od momentu jego osiągnięcia;

iv. zakończenia inwestycji w terminie do dnia 31 grudnia 2017 r.

Spółka wystąpiła do Ministra Rozwoju z wnioskiem o zmianę Zezwolenia II polegającą między innymi na wydłużeniu terminów na poniesienie minimalnej wartości wydatków inwestycyjnych (pierwszy warunek Zezwolenia II) oraz na zakończenie inwestycji (trzeci warunek Zezwolenia II) do 31 grudnia 2018 r. Na moment złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, Minister Rozwoju nie rozpatrzył wniosku Spółki o zmianę Zezwolenia II.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza korzystać ze zwolnienia podatkowego przysługującego mu na podstawie Zezwolenia II.

Ponadto Spółka nie wyklucza, że w przyszłości będzie ubiegać się o uzyskanie kolejnych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie ŁSSE (dalej: „Nowe Zezwolenia”) w związku z realizacją nowych projektów inwestycyjnych.

Spółka powzięła wątpliwości, co do właściwego momentu rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia przysługującego jej na podstawie Zezwolenia II oraz Nowych Zezwoleń.

Spółka kalkuluje wartość przysługującej jej pomocy publicznej w oparciu o wydatki inwestycyjne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W odniesieniu do przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zwraca się z zapytaniem, czy Spółka jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych przysługującego jej z tytułu kosztów inwestycji na podstawie Zezwolenia II (lub Nowych Zezwoleń) począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w Zezwoleniu II (lub Nowych Zezwoleniach), w okresie od dnia uzyskania Zezwolenia II (lub Nowych Zezwoleń), aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych przysługującego jej z tytułu kosztów inwestycji na podstawie Zezwolenia II (lub Nowych Zezwoleń) począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w Zezwoleniu II (lub Nowych Zezwoleniach), w okresie od dnia uzyskania Zezwolenia II (lub Nowych Zezwoleń), aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

1. Podstawa korzystania ze zwolnienia podatkowego przez Spółkę

W myśl art. 12 ustawy o SSE dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, ustanawiającym zasady korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego przez przedsiębiorców strefowych, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: SSE) na podstawie zezwolenia są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

2. Regulacje dotyczące momentu rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia podatkowego

Należy przy tym podkreślić, że wskazane wyżej przepisy ustawowe nie regulują momentu, od którego podatnik uzyskujący dochody z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia może rozpocząć korzystanie ze zwolnienia podatkowego. Stosowna regulacja w tym zakresie została zawarta w Rozporządzeniu Strefowym.

W myśl § 5 ust. 1 Rozporządzenia Strefowego zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Jednocześnie, należy wskazać, że ogólna reguła zawarta w § 5 ust. 1 Rozporządzenia Strefowego, dotycząca momentu uzyskania przez przedsiębiorcę zwolnienia od podatku dochodowego, została przez prawodawcę ograniczona, co znajduje odzwierciedlenie w przepisie § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego (na moment uzyskania przez Wnioskodawcę Zezwolenia I wskazana zasada była sformułowana w sposób analogiczny w § 5 ust. 2a Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 października 2006 r. w sprawie łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 200, poz. 1473 w brzmieniu na dzień 27 grudnia 2007 r.)). Zgodnie z jego treścią, w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną cześć objęto granicami strefy w związku z realizacja nowej inwestycji, zwolnienie z podatku dochodowego przysługuje począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

3. Wykładnia przepisów regulujących moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia podatkowego

Dla rozstrzygnięcia analizowanej kwestii kluczowe jest ustalenie relacji przepisu § 5 ust. 1 oraz § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego, co w ocenie Spółki, powinno zostać zrealizowane w pierwszej kolejności poprzez odwołanie się do reguł wykładni językowej. Jak bowiem wskazuje się w doktrynie, punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni jest wykładnia językowa. Podstawową rolę w formułowaniu prawa odgrywa bowiem język, zważywszy na powszechność pisemnej formy prawa. Prawodawca poprzez słowa określa, co zamierza osiągnąć. Należy, więc przyjąć, że wykładnia językowa zakreśla granice interpretacji prawa w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym (Ryszard Mastalski, Stosowanie prawa podatkowego, Baza Lex 2013 dostęp 20 grudnia 2016 r.).

Naczelny Sąd Administracyjny odnosząc się do pojęcia interpretacji ścisłej w uchwale siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2000 r. (sygn. FPS 14/99) wyjaśnił natomiast, iż stosując zaś taką metodę wykładni, należy kierować się znaczeniem słów języka etnicznego oraz tym, że prawodawca racjonalnie używał takich, a nie innych słów; nie można przy tym przyjmować, iż określonych słów użyto w tekście prawnym bez wyraźnej ku temu potrzeby, że są one "puste" i nic nie znaczą. W orzecznictwie podkreśla się bowiem, że konstrukcje prawne są tworzone za pomocą słów w ten sposób, iż stanowią określoną całość.

Należy zaznaczyć, że rozszerzająca wykładnia przepisów nakładających obowiązki podatkowe oraz wprowadzających zwolnienia podatkowe jest nie do pogodzenia z podstawowymi regułami wykładni prawa podatkowego. Powyższe potwierdza doktryna sprzeciwiająca się rozszerzającej wykładni przepisów podatkowych: W doktrynie prawa jedynie w wyjątkowych przypadkach dopuszcza się wykładnię odchodzącą od sensu językowego przepisu, zważywszy, że w państwie prawa jednostka powinna polegać na tym, co normodawca w tekście prawnym rzeczywiście powiedział, a nie na tym, co chciał powiedzieć. Zasadę tę należy szczególnie respektować w prawie podatkowym, jako prawie ingerencyjnym, nakładającym na jednostkę obowiązek nieekwiwalentnego świadczenia pieniężnego na rzecz władzy publicznej. W prawie tym granicą wykładni prawa jest możliwy sens słów ustaw podatkowych, poza który nie może wychodzić żadna wykładnia, a wiec także wykładnia pozajęzykowa.(Ryszard Mastalski, Stosowanie prawa podatkowego, Baza Lex 2013 dostęp 20 grudnia 2016 r.).

Za posłużeniem się w analizowanej sprawie wykładnią literalną przemawia również fakt, że dotyczy ona stricte kwestii zwolnień podatkowych. Zgodnie bowiem z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych i organów podatkowych wyrażoną inter alia przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 lutego 2014 r. (sygn. II FSK 430/12): Zgodnie z zasadą, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie z wykładnią językową.

W tym kontekście Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że również organy podatkowe w procesie interpretacji przepisów regulujących zwolnienia podatkowe aprobują tezę o stosowaniu ścisłej wykładni literalnej. Przedmiotowe stanowisko zajął inter alia Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 23 sierpnia 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4510-624/16-1/AK: Zgodnie z regułą, z której wynika, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności i sprawiedliwości opodatkowania, przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane w sposób ścisły, bez stosowania wykładni rozszerzającej.

Analogicznie stanowisko zajął powyższy organ w interpretacji indywidualnej z dnia 17 czerwca 2015 r. (sygn. IBPBII/1/4511-248/15/MZ), w której stwierdził, że należy również pokreślić, że wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym wypadku stosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

Ścisłą wykładnię językową § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego wspiera expressis verbis orzecznictwo sądów administracyjnych, np. w wyroku WSA w Łodzi z dnia 11 czerwca 2010 r., sygn. I SA/Łd 357/10, skład orzekający przyznał organowi rację, że (...) wszelkie zwolnienia są odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania, organ zaznaczył, że przepisy, które je normują powinny być interpretowane ściśle, zgodnie z wykładnią językową. W cytowanym wyroku skład orzekający również stwierdził, że § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego należy wykładać w zgodzie z jego znaczeniem językowym.

Mając na uwadze powyższe, Spółka pragnie podkreślić, że zastosowana w analizowanej sprawie wykładnia językowa wskazuje w sposób jednoznaczny, iż zasada, o której mowa w § 5 ust. 1 Rozporządzenia Strefowego, w myśl, której zwolnienie podatkowe z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym poniósł on wydatki inwestycyjne zostaje ograniczona w sposób opisany w § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego wyłącznie w przypadku:

1. przedsiębiorców, których

ii. przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część

iii. zostaje objęte granicami Strefy

iv. w związku z realizacją nowej inwestycji.

Aby mogła zatem zostać zastosowana dyspozycja normy prawnej wywiedzionej z przepisu § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego, wszystkie powyżej wskazane elementy musza zaistnieć wspólnie.

Spółka niewątpliwie jest przedsiębiorcą. Co więcej, jak wskazano w opisie sprawy, należące do niej przedsiębiorstwo, lub jego zorganizowana część, zostało objęte granicami strefy. Dla ustalenia, czy w stosunku do Spółki znajdzie zastosowanie § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego, konieczne pozostaje zatem potwierdzenie ewentualnego wypełnienia ostatniej z ww. przesłanek, czyli istnienia „związku z realizacją nowej inwestycji”. Termin „nowa inwestycja” został zdefiniowany w § 3 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego, a także odpowiadającym mu § 3 ust. 4 Rozporządzenia dot. ŁSSE, w brzmieniu na moment uzyskania przez Spółkę Zezwolenia I. W opinii Spółki, w tej sytuacji nie powinno być wątpliwości, iż także dla potrzeb wykładni § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego, zastosowanie powinna znaleźć właśnie ta definicja.

Mając na uwadze powyższe, ostatnia z ww. przesłanek będzie wypełniona w przypadku uznania, że objęcie statusem strefy zakładu Spółki było związane z nową inwestycją w rozumieniu § 3 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego):

• objęcie zakładu Spółki granicami strefy nastąpiło w związku z projektem inwestycyjnym, na realizację którego Wnioskodawca uzyskał Zezwolenie I, ponadto
• projekt ten spełniał definicję nowej inwestycji, o której mowa zarówno w § 3 ust. 4 Rozporządzenia dot. ŁSSE, jak i obecnie obowiązującego § 3 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego.
  
  

Uwzględniając wyniki powyższej analizy, należy stwierdzić, że objecie zakładu Spółki granicami ŁSSE było niewątpliwie związane z realizacją nowej inwestycji przez Spółkę.

Jednocześnie, należy zauważyć, że prawodawca posłużył się w § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego wyrażeniem „w przypadku”. Odwołując się do potocznego rozumienia pojęcia, Spółka pragnie podkreślić, że rzeczownik „przypadek” zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/slowniki/przypadek.html) oznacza m.in. „pojedyncze zdarzenie lub pojedynczą sytuację”. Innymi słowy, uprawnienie § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego aktualizuje się „w sytuacji przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji”.

Sposób sformułowania analizowanego przepisu prowadzi zatem do konkluzji, że jego celem było ograniczenie stosowania do konkretnego przedsiębiorcy. Hipotezę § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego należy zatem ujmować podmiotowo. Spółka pragnie zauważyć, że wyłączenie zastosowania § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego w odniesieniu do kolejnych projektów inwestycyjnych byłoby uprawnione w przypadku jego odmiennego sformułowania - odnoszącego się nie tyle do osoby przedsiębiorcy, co raczej właśnie inwestycji, np. w przypadku nowej inwestycji, w związku, z której realizacją objęto granicami strefy przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, zwolnienie z podatku dochodowego przysługuje począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia.

Skoro jednak prawodawca użył wyrażenia „w przypadku przedsiębiorcy” odnosząc się do konkretnego przedsiębiorcy, należy stwierdzić, że jeśli przedsiębiorca raz wypełnił znamiona przepisu § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego, to zawarta w nim norma prawna będzie miała zastosowanie także w przyszłości - również w odniesieniu do kolejnych inwestycji realizowanych na terenie tej samej SSE.

Konsekwentnie, w stosunku do przedsiębiorcy, który raz nabył status „przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji”, § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego będzie miał zastosowanie w kolejnym projekcie inwestycyjnym.

W konsekwencji powyższego, Wnioskodawca niewątpliwie posiada przedmiotowy status, ponieważ jest:

i.przedsiębiorcą, którego

ii. przedsiębiorstwo (tj. Zakład w W.)

iii. zostało objęte granicami Strefy na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 2 listopada 2007 r. zmieniającego Rozporządzenie dot. ŁSSE;

iv. w związku z realizacją nowej inwestycji.

Konsekwentnie w odniesieniu do przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zastosowanie znajdzie reguła wyrażona w § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego w myśl, której zwolnienie podatkowe, o którym mowa m.in. § 5 ust. 1 Rozporządzenia Strefowego, przysługuje na podstawie Zezwolenia II od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w Zezwoleniu II w okresie od uzyskania Zezwolenia II aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Powyższe wnioski wspierają wyniki wykładni celowościowej. Zdaniem Spółki, celem § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego (jako lex specialis wobec § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego (winno być: wobec § 5 ust. 1 Rozporządzenia Strefowego)) jest wyrównanie szans pomiędzy przedsiębiorcami realizujących inwestycje typu greenfield i typu brownfield na terenie SSE. Drugi rodzaj inwestycji oznacza nową inwestycję na terenie funkcjonującego już przedsiębiorstwa, która w razie braku regulacji § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego, uprawniałaby realizującego ją przedsiębiorcę do korzystania z przysługującego mu zwolnienia podatkowego zdecydowanie szybciej w porównaniu z inwestycją tworzoną od podstaw (inwestycja typu greenfield).

Podobnie jest w sytuacji Spółki: gdyby założyć, że nabędzie ona prawo do zwolnienia podatkowego w miesiącu poniesienia wydatków inwestycyjnych (jak w § 5 ust. 1 Rozporządzenia Strefowego) mogłaby relatywnie szybko korzystać ze zwolnienia podatkowego - zdecydowanie przed zakończeniem inwestycji - z tytułu dochodu generowanego na posiadanym jeszcze przed jej realizacją majątku.

Gdyby w nieuprawniony sposób ograniczyć stosowanie § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego jedynie do pierwszej inwestycji danego przedsiębiorcy zlokalizowanej w konkretnej SSE, to niewątpliwie analizowany przepis nie wypełniałby swojej ratio legis. Kolejne inwestycje w tej samej lokalizacji lub SSE są bowiem z założenia realizowane w zakładzie posiadającym coraz większe możliwości generowania dochodu korzystającego ze zwolnienia podatkowego. W komentowanej hipotetycznej sytuacji, zwolnienie obejmuje bowiem zarówno działalność gospodarczą pierwotnego zakładu (lub jego zorganizowanej części), jak i działalność gospodarczą prowadzoną w związku z jego rozbudową w ramach kolejnych inwestycji - w tym tej, w związku z którą doszło wcześniej do objęcia zakładu granicami strefy.

Konsekwentnie, jeżeli celem prawodawcy było odroczenie prawa do korzystania ze zwolnienia podatkowego, nabytego na skutek „pierwszej” inwestycji warunkującej uzyskanie statusu strefowego przez dany zakład, odroczenie to powinno tym bardziej mieć zastosowanie w odniesieniu do kolejnych inwestycji realizowanych w tym samym zakładzie. Na marginesie Spółka pragnie zauważyć, że w przypadku przyjęcia odmiennego rozumienia tego przepisu, nabycie kolejnego zezwolenia jeszcze przed wypełnieniem warunków zezwolenia pierwszego, uprawniałoby danego przedsiębiorcę do rozpoczęcia konsumpcji zwolnienia podatkowego jeszcze przed wypełnieniem warunków przewidzianych dla tegoż pierwszego zezwolenia i - tym samym - w praktyce do uniknięcia ograniczeń wynikających z § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego.

Powyższe znajduje potwierdzenie w treści uzasadnienia do projektu Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 2 listopada 2007 r. zmieniającego Rozporządzenie dot. ŁSSE, wprowadzającego analizowany przepis (analogiczny w swej treści do § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego): Objęcie strefą już działających przedsiębiorstw lub ich zorganizowanych części i wydanie zezwolenia na produkcję wyrobu o tej samej klasyfikacji PKWiU, co wcześniej produkowany, tworzy takim inwestorom korzystniejsze warunki działania, ponieważ mogą szybciej wykorzystać należną pomoc, niż w przypadku inwestycji realizowanej od podstaw.

Analogiczne stanowisko przyjął również WSA we Wrocławiu w wyroku z 31 sierpnia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 745/12: Natomiast zgodnie z § 5 ust. 4 rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. Przedsiębiorca brownfield nabywa prawo do zwolnienia dochodu po osiągnięciu poziomu zatrudnienia oraz po poniesieniu wydatków w wysokości określonej w zezwoleniu. Dopiero od tej chwili przedsiębiorca brownfield będzie mógł korzystać ze zwolnienia dochodu uzyskiwanego z prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej. Powyższe "przyśpieszenie" momentu nabycia prawa do korzystania ze zwolnienia przez przedsiębiorców greenfield spełnia oczywistą funkcję, a mianowicie pozwala na wyrównanie szans przedsiębiorców rozpoczynających inwestycję od podstaw z przedsiębiorcami rozszerzającymi istniejącą już działalność gospodarczą.

4. Stanowisko organów podatkowych w podobnych stanach faktycznych

Analogiczną wykładnię aprobowały organy podatkowe, m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2014 r., znak ILPB3/423-483/13-4/KS przychylił się do następującego stanowiska podatnika:

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż w jego przypadku spełnione są okoliczności, o których mowa wyżej, mianowicie:

• Wnioskodawca jest przedsiębiorcą, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (w tym przypadku zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci kompleksu KA) objęto granicami SSE (objęcie w 2005 i 2006 r.) oraz
• wskazane wyżej objęcie granicami SSE miało miejsce w związku z realizacją nowej inwestycji.
  
  

Tym samym, należy uznać, że Wnioskodawca nabędzie prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji realizowanej w ramach Zezwolenia, po wypełnieniu warunków określonych zgodnie z § 5 ust. 4 Rozporządzenia. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym spełnione zostaną obydwa warunki określone w Zezwoleniu, tj. poniesione zostaną wydatki inwestycyjne i osiągnięty zostanie poziom zatrudnienia.

Podobnie w interpretacji indywidualnej z 11 października 2010 r., znak IBPBI/2/423-1340/10/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że z gramatycznej wykładni ww. przepisu wynika zatem jednoznacznie, iż moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnień podatkowych odroczony został do czasu spełnienia warunków przewidzianych w zezwoleniu. Mając powyższe na uwadze, jeżeli Spółka uzyska zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej z tytułu kosztów nowej inwestycji, momentem uprawniającym do rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie miesiąc, następujący po miesiącu, w którym w pełni zrealizuje warunki zezwolenia (tj. miesiąc następujący po miesiącu, w którym poniesione zostaną wydatki inwestycyjne i osiągnięty zostanie poziom zatrudnienia określony w zezwoleniu).

Prawidłowość stanowiska przyjętego przez Spółkę potwierdzają także interpretacje indywidualne:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 sierpnia 2013 r., sygn. ILPB3/423-243/13-4/AO;
• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 lipca 2011 r., sygn. IPPB3/423-353/11-4/MS.
  
  

Mając na względzie powyższe, należy stwierdzić - w ocenie Spółki - że jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych przysługującego jej z tytułu kosztów inwestycji na podstawie Zezwolenia II (lub Nowych Zezwoleń) począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w Zezwoleniu II (lub Nowych Zezwoleń), w okresie od dnia uzyskania danego Zezwolenia II (lub Nowych Zezwoleniach), aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

Dodatkowo Spółka wskazuje, że zgodnie z wyrokiem WSA w Rzeszowie z 8 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Rz 254/07, przepisy rozporządzenia regulujące szczegółowe kwestie związane z korzystaniem ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych stanowią normy prawa podatkowego, do których zastosowanie winny mieć przepisy art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.).

Podobnie uznał WSA w Warszawie w wyroku z 21 listopada 2007 r., sygn. akt III Sa/Wa 1737/07, w którym stwierdził, że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość.

Analogiczne stanowisko zostało zajęte przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 1625/14 oraz przez WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyrokach z 3 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Go 315/16 i I SA/Go 316/16. W powołanych wyżej wyrokach wskazano, że regulacje zawarte w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych stanowiące element konstrukcyjny podatku dochodowego od osób prawnych, a także wyznaczające prawa i obowiązki podatników operujących w specjalnych strefach ekonomicznych są przepisami ustaw podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.