2017.06.01 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP4.4012.4.2017.1.BS
z 1 czerwca 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2017 r. (data wpływu 2 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy czynności wykonywanych na rzecz Akceptantów w ramach usługi finansowej w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2017 r. – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy czynności wykonywanych na rzecz Akceptantów w ramach usługi finansowej w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X S.A. (dalej: X SA, lub Bank), czynny podatnik VAT, jako lider sektora finansowego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oferuje swoim Klientom szeroki katalog produktów finansowych. Istotnym elementem różnorodnej oferty są instrumenty płatnicze (zindywidualizowane urządzenie lub uzgodniony przez użytkownika i dostawcę zbiór procedur, wykorzystywane przez użytkownika do złożenia zlecenia płatniczego; dalej: Instrument Płatniczy), których jedną z form są karty płatnicze. Karty płatnicze są powiązane z rachunkiem bankowym stanowiąc samodzielny produkt bankowy. Ponadto Bank umożliwia swoim Klientom realizację takich operacji jak m.in.: zlecenie płatnicze, otrzymanie przelewu, założenie lokaty bankowej, depozytu, udzielenie kredytu, ustanowienie akredytywy, udzielenie gwarancji lub poręczenia i inne. Bank świadczy klientom usługi finansowe poprzez m.in. wydanie klientom kart płatniczych, umożliwiających przeprowadzanie transakcji w placówkach akceptujących płatności kartowe oraz w sieci internet.

Posługując się kartami płatniczymi ich posiadacze mogą dokonywać płatności w terminalach POS (urządzenie instalowane w punktach handlowo-usługowych, używane do kontaktu z bankiem za pośrednictwem centrum autoryzacyjnego (acquirer) w sytuacji, gdy klient za nabywany towar lub usługę np. płaci kartą płatniczą w celu rozliczenia transakcji za zakup towaru lub usługi). Następnie, w procesie rozliczenia transakcji dokonywanych przy użyciu kart płatniczych dochodzi do obciążenia rachunku bankowego posiadacza karty dokonującego zakupu i uznanie odpowiednią kwotą rachunku bankowego placówki akceptującej płatności dokonywane kartami płatniczymi, w której doszło do nabycia towarów lub usług.

W związku z prowadzoną działalnością, we współpracy z S Sp. z o.o. (dalej: Spółka) Bank świadczy na rzecz akceptantów (odbiorców innych niż konsument dalej: Akceptant) usługę finansową polegającą na umożliwieniu Akceptantowi przyjmowanie płatności za towary i usługi nabywane u niego przy użyciu Instrumentów Płatniczych w terminalach POS (dalej: usługa finansowa).

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym działalność gospodarczą na rynku transakcji płatniczych w Polsce, posiadającym status agenta rozliczeniowego w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (tj. Dz. U. 2016, poz. 1572, dalej: ustawa o usługach płatniczych).

Usługa finansowa obejmuje całokształt czynności, które są właściwe oraz niezbędne do przeprowadzania i rozliczania transakcji bezgotówkowych dokonywanych przy użyciu Instrumentów Płatniczych w terminalach POS. Dokonanie płatności za pośrednictwem terminala POS prowadzi do zablokowania odpowiedniej kwoty na rachunku klienta Akceptanta, a w konsekwencji do uznania rachunku Akceptanta kwotą należną mu z tytułu sprzedanych towarów lub usług.

Celem i istotą usługi finansowej jest więc realizacja bezgotówkowych transakcji płatniczych, dokonywanych w terminalach POS zlokalizowanych u Akceptantów, wykonywanych przy użyciu Instrumentów Płatniczych opatrzonych znakiem towarowym międzynarodowych organizacji płatniczych (dalej: Organizacje Płatnicze).

Bank posiada licencje Organizacji Płatniczych na pozyskiwanie punktów akceptujących Instrumenty Płatnicze oraz obsługę transakcji dokonywanych przy użyciu Instrumentów Płatniczych ze znakami tych organizacji.

W ramach świadczonej na rzecz Akceptantów usługi finansowej, Bank wykonuje następujące czynności:

Spółka wspiera Bank w świadczeniu usługi finansowej w ramach dwóch wypracowanych modeli.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest model I – Umowy dwustronne z Akceptantami

Zakres wsparcia udzielanego Bankowi przez Spółkę w modelu I regulują dwie odrębne umowy:

Umowa o pozyskiwanie akceptantów nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Na podstawie Umowy obsługi transakcji płatniczych Bank zleca Spółce świadczenie na jego rzecz usługi finansowej z zakresu obsługi bezgotówkowych transakcji płatniczych wykonywanych przy użyciu Instrumentów Płatniczych. Czynności wykonywane przez Spółkę stanowią element usługi finansowej świadczonej przez Bank na rzecz Akceptantów, polegającej na umożliwieniu Akceptantowi przyjmowania płatności za towary i usługi nabywane u niego przy użyciu Instrumentów Płatniczych w terminalach POS.

Spółka wspiera Bank w świadczeniu usługi finansowej Banku poprzez wykonywanie na jego rzecz, w ramach Umowy obsługi transakcji płatniczych, następujących czynności:

usługi finansowe

Za czynności wykonywane w ramach Umowy obsługi transakcji płatniczych Spółka otrzymuje od Banku wynagrodzenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przedstawione w stanie faktycznym czynności wykonywane przez Bank na rzecz Akceptantów w ramach usługi finansowej, opisanej w modelu I będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2017 r. ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. (Dz. U. 2016, poz. 710 j.t. dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicja dostawy towarów została zawarta w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z nią, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z uwagi na fakt, iż przedmiotem Umowy obsługi transakcji płatniczych w stanie faktycznym nie są towary, nie ma wątpliwości, iż w analizowanym przypadku nie dochodzi do dostawy towarów.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

Również art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 347 ze zm., dalej Dyrektywa VAT) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Zwolnienie z opodatkowania VAT

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 23%. Od powyższej ogólnej zasady opodatkowania ustawa o VAT wprowadza wyjątki w postaci obniżonych stawek lub zwolnienia od podatku. Katalog zwolnień, obejmujący swoim zakresem usługi finansowe i ubezpieczeniowe (w zakresie wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT), zdefiniowany został w ustawie nowelizacyjnej z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476) i wprowadzony został z dniem 1 stycznia 2011 r. Należy wskazać, iż znowelizowany katalog usług zwolnionych stanowi implementację do polskiego systemu prawnego przepisów art. 135 ust. 1 lit. (a)-(g) Dyrektywy VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Przepis ten stanowi bezpośrednią implementację regulacji art. 135 ust. 1 lit d) Dyrektywy VAT, który stanowi że państwa członkowskie zwalniają transakcje łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Dodatkowo, w myśl art. 43 ust 15 ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 40 ww. aktu nie mają zastosowania do czynności ściągania długów, w tym factoringu, usług doradztwa oraz usług w zakresie leasingu.

Ustawodawca nowelizując ustawę o VAT w zakresie zasad opodatkowania tym podatkiem usług o charakterze finansowym nie zdecydował się na wprowadzenie do niej żadnych legalnych definicji pojęć użytych przez siebie w opisach tych usług. W ocenie Banku, mając na uwadze powyższe, w celu prawidłowego zakwalifikowania czynności, które będą wykonywane przez Bank w ramach usługi finansowej jako czynności podlegających zwolnieniu z VAT, w pierwszej kolejności należy odwołać się do ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tj. Dz. U. z 2012 r., Nr 1376; dalej Prawo bankowe).

Czynnościami bankowymi są m.in. operacje polegające na prowadzeniu rachunków bankowych i przeprowadzaniu rozliczeń pieniężnych, które dokonywane są gotówkowo lub bezgotówkowo za pomocą papierowych lub informatycznych nośników danych (na podstawie art. 5 w związku z art. 63 Prawa bankowego). Ponadto, zgodnie z art. 63 ust. 1 Prawa bankowego, rozliczenia pieniężne przeprowadza się gotówkowo lub bezgotówkowo za pomocą papierowych lub informatycznych nośników danych, w szczególności poleceniem przelewu, poleceniem zapłaty, czekiem rozrachunkowym, kartą płatniczą. Przepis ten stanowi także, że działalność gospodarcza, której przedmiotem są powyższe czynności może być wykonywana wyłącznie przez banki (i inne instytucje finansowe na podstawie odrębnych przepisów).

W świetle wskazanych regulacji prawnych, a także na tle znowelizowanych przepisów ustawy o VAT nie wzbudza żadnych wątpliwości, iż usługi świadczone przez banki bądź inne instytucje finansowe na rzecz podmiotów biorących udział w procesie transakcji dokonywanej przy użyciu Instrumentu Płatniczego należą do usług „w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych” wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Dodatkowo, dokonując syntezy zapisu art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, należy stwierdzić, że zwolnieniu podlegają usługi w zakresie wszelkiego rodzaju operacji, w wyniku których dochodzi do transferu wartości pieniężnych (w szczególności będących należnościami za dokonaną operację handlową dotyczącą kupna towarów, lub usług), czego konsekwencją jest zmiana ich właściciela. Ponieważ usługa finansowa świadczona przez Bank w ramach Modelu I jest niezbędna do dokonania zmiany właściciela środków pieniężnych, usługa ta mieści się w zakresie przywołanego przepisu, a w konsekwencji korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zakres czynności, które będą wykonywane przez Bank

Jak wskazano w stanie faktycznym, na podstawie Umowy obsługi transakcji płatniczych Bank, we współpracy ze Spółką, świadczy na rzecz Akceptanta usługę finansową w zakresie przyjmowania zapłaty przy użyciu Instrumentów Płatniczych. Zakres czynności, wykonywanych przez Bank w ramach tych umów obejmuje umożliwienie Akceptantowi przyjmowania płatności za towary i usługi nabywane u niego przy użyciu Instrumentów Płatniczych. Zakres czynności, jakie będą wykonywane przez Bank jest niezbędny do skutecznego wykonania „transakcji z wykorzystaniem Instrumentu Płatniczego i będzie obejmował dokonanie autoryzacji, tj. udzielenie zgody (ewentualnie odmowa udzielenia zgody) na przeprowadzenie transakcji Instrumentami Płatniczymi wydanymi przez Bank, rozliczanie transakcji dokonywanych przy użyciu Instrumentów Płatniczych oraz przekazywanie na wskazany przez Akceptanta rachunek bankowy kwot należnych za wydane towary lub zrealizowane usługi na rzecz użytkowników Instrumentów Płatniczych, za które płatność została dokonana Instrumentem Płatniczym (przy użyciu środków finansowych Banku).

W ocenie Banku, czynności, wykonywane na podstawie Umowy obsługi transakcji płatniczych opisane w stanie faktycznym, mieszczą się w zakresie zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Za zasadnością stosowania zwolnienia od opodatkowania VAT w stosunku do czynności, które będą wykonywane przez Bank, jako usług o charakterze finansowym na podstawie art. 43 ustawy o VAT, przemawia również to, że usługi te mogą być traktowane jako usługi płatnicze przez postanowienia Dyrektywy 2007/64/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 listopada 2007 r. w sprawie usług płatniczych w ramach rynku wewnętrznego zmieniającej dyrektywy 97/7/WE, 2002/65/WE, 2005/60/WE i 2006/48/WE i uchylającej dyrektywę 97/5/WE (Dz. Urz. UE L 319 z dnia 5 grudnia 2007 r., str. 1 ze zm.), która została w tym zakresie zaimplementowana do polskiego systemu prawnego w ustawie o usługach płatniczych.

Polskie organy podatkowe oraz sądy administracyjne wypowiadały się na temat możliwości zwolnienia z VAT usług o podobnym charakterze do czynności, które będą wykonywane przez Bank na rzecz Akceptanta na podstawie Umowy obsługi transakcji płatniczych.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z dnia 1 kwietnia 2011 r., sygn. IPPP1-443-19/11-2/AS, podzielił stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym usługi mające na celu organizację i obsługę bezgotówkowego obrotu pieniężnego dokonywanego przy użyciu Instrumentów Płatniczych, których celem jest umożliwienie realizowania transakcji finansowych przy użyciu Instrumentów Płatniczych i przygotowywanie transakcji finansowych do rozliczenia stanowią usługi zwolnione z VAT.

Jak to zostało podkreślone w niniejszej interpretacji do usług „w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych” zaliczają się usługi w zakresie rozliczenia i przekazania środków pieniężnych oraz inne usługi związane, które są świadczone przez banki bądź inne instytucje finansowe na rzecz podmiotów biorących udział w procesie transakcji dokonywanej przy użyciu karty płatniczej w związku z dokonaniem płatności przy użyciu takiej karty. (...) stosowanie zwolnienia z art. 135 Dyrektywy 112, który został transponowany do polskiego systemu prawnego w art. 43 ustawy o VAT, nie może być ograniczone do transakcji przeprowadzanych przez określony rodzaj instytucji, przez określony rodzaj osoby prawnej lub do transakcji całkowicie lub częściowo wykonanych za pomocą środków elektronicznych lub techniką manualną. W ocenie TS, stosowanie tego zwolnienia nie jest również uzależnione ani od tego, czy usługa była wykonana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą, ani od sposobu jej fakturowania. Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. (sygn. akt I FSK 1582/08) wskazał że „na kanwie roztrząsanego tu przypadku wyłania się zasadniczy problem, czy o kwalifikacji danej czynności na potrzeby VAT-u decyduje wyłącznie forma jej wykonania, czy też wpływ na to ma również jej cel”.

Podobne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2011 r., sygn. IPPP2/443-837/11-4/MM; interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2014 r., sygn. IPPP1/443-1322/13-2/PR.

Należy również podkreślić, iż dla odbiorców usługi finansowej czynności, które będą wykonywane przez Bank stanowią spójny element niezbędny do przeprowadzenia transakcji realizowanych za pomocą Instrumentów Płatniczych, rozumianej jako realizację zapłaty za pomocą Instrumentu Płatniczego lub innej czynności dokonywanej z pomocą tego instrumentu. Co istotne, Akceptant jest zainteresowany zakupem usługi finansowej, która ma doprowadzić, do skutecznego zrealizowania transakcji, jaką jest dokonanie płatności przy użyciu Instrumentu Płatniczego, a nie zakupem poszczególnych czynności wykonywanych wyłącznie przez Bank, czy też wyłącznie przez Spółkę.

Na podstawie art. 6a ust. 1 pkt 2 Prawa bankowego, bank może, w drodze umowy zawartej na piśmie, powierzyć przedsiębiorcy wykonywanie m.in. czynności faktycznych związanych z działalnością bankową. Dlatego też, korzystając z uprawnienia wynikającego z przepisów Prawa bankowego, Bank w Umowie obsługi transakcji płatniczych ograniczył zakres wykonywanych przez siebie czynności w zakresie obsługi transakcji bezgotówkowych realizowanych przy użyciu Instrumentów Płatniczych, do których jest upoważniony na podstawie ustawy Prawo bankowe, równocześnie przekazując część z tych czynności Spółce.

W tym miejscu należy wskazać, że usługi wykonywane przez Spółkę są konieczną częścią obsługi procesu transakcji przy użyciu Instrumentów Płatniczych, bez której nie ma żadnej możliwości dokonywania transakcji płatniczych. Brak wykonania wskazanych we wniosku czynności związanych z obsługą Instrumentów Płatniczych w procesie przeprowadzania transakcji czyniłby niemożliwym dokonanie zapłaty za towary lub usługi z udziałem takich Instrumentów Płatniczych. Należy uznać, że wykonywane przez Bank czynności prowadzą do zmiany sytuacji prawnej lub finansowej stron transakcji płatniczej.

Dla Banku celem wykonania usługi finansowej jest wywiązanie się wobec klientów z zobowiązań wynikających z umów prowadzenia rachunku bankowego, zaś czynności razem wykonywane przez Spółkę oraz Bank determinują sprawność, skuteczność i poprawność zapisów na rachunku bankowym klienta Banku. Cel ten osiągany jest poprzez współdziałanie poszczególnych czynności świadczonych przez Spółkę oraz Bank.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, czynności wykonywane przez Bank i Spółkę stanowią właściwą dla transakcji płatniczych usługę, mającą realny wpływ na sytuację prawną i finansową klienta (konsumenta), oraz realizują kompleksowy zestaw nierozerwalnych świadczeń gospodarczych, specyficzny i unikalny dla całego systemu płatności za pomocą Instrumentów Płatniczych. Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w dotychczasowym podejściu organów podatkowych.

W przypadku Banku prawo do zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT zostało potwierdzone w uprzednio wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 10 września 2013 r. o sygn. IPPP1/443-636/13-2/AS.

Zmiana przepisów ustawy o VAT polegająca na usunięciu art. 43 ust 13 ustawy o VAT, nie powinna mieć wpływu na powyższe konkluzje i prawo do korzystania ze zwolnienia z VAT. Celem analizowanej zmiany jest bowiem, dopasowanie polskich regulacji do przepisów unijnych i wyłączenie ze zwolnienia z VAT usług, które nie mają charakteru usług stricte finansowych (głównie usługi likwidacji szkód świadczone na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych).

Ustawodawca w sposób jednoznaczny więc wskazał, że komentowana zmiana powinna dotyczyć tylko i wyłącznie usług stanowiących element usługi ubezpieczeniowej, świadczonej na rzecz zakładów ubezpieczeniowych.

W szczególności, w uzasadnieniu do projektu ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. (Dz. U. z 2016, poz. 2024) zmieniającej ustawę o VAT wskazano, iż: „z uwagi na to, że interpretacja zgodna z orzecznictwem TSUE w zakresie usług finansowych może i powinna zostać wyprowadzona bezpośrednio z przepisów art. 43 ust 1 pkt 7 i 38-41, przepis art. 43 ust. 13 jest zbędny i należy usunąć go w całości”. Zatem, jeżeli dane usługi na gruncie Dyrektywy VAT i dotychczasowego orzecznictwa TSUE korzystają ze zwolnienia z VAT to powinny być one także objęte zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 7 i 38-41 ustawy o VAT. Przyjęcie odmiennego podejścia prowadziłoby do znaczących zmian w sposobie opodatkowania, a w konsekwencji znacznego wzrostu kosztów powszechnych na rynku transakcji płatniczych, co jest sprzeczne z praktyką stosowaną dotychczas w Polsce i innych krajach Unii Europejskiej.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Banku należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Bank w ramach Modelu I podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2017 r., co znajduje potwierdzenie zarówno w literalnej treści przepisu, jak i również uzasadnieniu do projektu ustawy zmieniającej ustawę o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Powyższy przepis jest efektem implementacji do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1. lit. d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1 z późn. zm.) , który stanowi, że państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Powyższego przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Z kolei w myśl art. 43 ust. 15 ww. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

czynności ściągania długów, w tym factoringu;
usług doradztwa;
usług w zakresie leasingu.

Stosownie do art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r., poz. 2024), od dnia 1 lipca 2017 r. w art. 43 ustawy uchylony zostanie ust. 13 i 14, natomiast ust. 15 tego artykułu otrzyma brzmienie:

„Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

czynności ściągania długów, w tym factoringu;
usług doradztwa;
usług w zakresie leasingu.”

Powyższa zmiana prowadzi do usunięcia z regulacji dotyczących zwolnień od VAT, zwolnienia dla usług stanowiących element zwolnionej od podatku usługi finansowej lub ubezpieczeniowej, wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 37-41 ustawy, stanowiących odrębną całość oraz będących właściwymi i niezbędnymi do świadczenia usługi zwolnionej.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca, czynny podatnik VAT, jako lider sektora finansowego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oferuje swoim Klientom szeroki katalog produktów finansowych. Istotnym elementem różnorodnej oferty są instrumenty płatnicze (zindywidualizowane urządzenie lub uzgodniony przez użytkownika i dostawcę zbiór procedur, wykorzystywane przez użytkownika do złożenia zlecenia płatniczego; Instrument Płatniczy), których jedną z form są karty płatnicze. Karty płatnicze są powiązane z rachunkiem bankowym stanowiąc samodzielny produkt bankowy. Ponadto Bank umożliwia swoim Klientom realizację takich operacji jak m.in.: zlecenie płatnicze, otrzymanie przelewu, założenie lokaty bankowej, depozytu, udzielenie kredytu, ustanowienie akredytywy, udzielenie gwarancji lub poręczenia i inne. Bank świadczy klientom usługi finansowe poprzez m.in. wydanie klientom kart płatniczych, umożliwiających przeprowadzanie transakcji w placówkach akceptujących płatności kartowe oraz w sieci internet.

W związku z prowadzoną działalnością, we współpracy z S Sp. z o.o. (Spółka) Bank świadczy na rzecz akceptantów (odbiorców innych niż konsument, dalej: Akceptant) usługę finansową polegającą na umożliwieniu Akceptantowi przyjmowanie płatności za towary i usługi nabywane u niego przy użyciu Instrumentów Płatniczych w terminalach POS (usługa finansowa).

Celem i istotą usługi finansowej jest realizacja bezgotówkowych transakcji płatniczych, dokonywanych w terminalach POS zlokalizowanych u Akceptantów, wykonywanych przy użyciu Instrumentów Płatniczych opatrzonych znakiem towarowym międzynarodowych organizacji płatniczych (Organizacje Płatnicze).

W ramach świadczonej na rzecz Akceptantów usługi finansowej, Bank wykonuje następujące czynności:

Spółka wspiera Bank w świadczeniu usługi finansowej w ramach dwóch wypracowanych modeli. Przedmiotem niniejszego wniosku jest model I – Umowy dwustronne z Akceptantami.

Zakres wsparcia udzielanego Bankowi przez Spółkę w modelu I regulują dwie odrębne umowy: umowa o współpracy w zakresie świadczenia usług związanych z pozyskiwaniem placówek akceptujących Instrumenty Płatnicze, która nie jest przedmiotem niniejszego wniosku oraz umowa w zakresie obsługi transakcji bezgotówkowych dokonywanych przy użyciu Instrumentów Płatniczych (Umowa obsługi transakcji płatniczych).

Na podstawie ww. Umowy Bank zleca Spółce świadczenie na jego rzecz usług obsługi bezgotówkowych transakcji płatniczych wykonywanych przy użyciu Instrumentów Płatniczych. Czynności wykonywane przez Spółkę, polegają na umożliwieniu Akceptantowi przyjmowania płatności za towary i usługi nabywane u niego przy użyciu Instrumentów Płatniczych w terminalach POS.

Spółka wspiera Bank w świadczeniu usługi finansowej Banku poprzez wykonywanie na jego rzecz, w ramach Umowy obsługi transakcji płatniczych, następujących czynności:

usługi finansowe

Za czynności wykonywane w ramach Umowy obsługi transakcji płatniczych Spółka otrzymuje od Banku wynagrodzenie.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi, czy czynności wykonywane przez Bank na rzecz Akceptantów w ramach usługi finansowej, opisanej w modelu I będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2017 r.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika zatem, że w ramach świadczonej usługi na rzecz Akceptantów, polegającej na umożliwieniu Akceptantowi przyjmowanie płatności za towary i usługi nabywane u niego przy użyciu Instrumentów płatniczych w terminalach POS, Wnioskodawca wykonuje samodzielnie czynności polegające na autoryzacji transakcji, zabezpieczenia niezbędnych środków obrotowych, rozliczaniu transakcji – realizacji przelewów i prowadzeniu transakcji oraz w celu jej wykonania nabywa od Spółki usługi szczegółowo wymienione w opisie zdarzenia przyszłego, które – jak podkreśla Wnioskodawca – są konieczną częścią obsługi procesu transakcji przy użyciu Instrumentów Płatniczych.

Przepisy ustawy oraz regulacje Dyrektywy nie regulują kwestii czynności złożonych. Jednakże, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w tym w zakresie stawki podatku od towarów i usług.

Innymi słowy, co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi złożonej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Z orzecznictwa zarówno sądów krajowych, jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że każdorazowej oceny, czy w stanie faktycznym mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, czy też świadczeniami niezależnymi i odrębnymi, powinno dokonywać się analizując okoliczności konkretnej sprawy. Przyjmuje się, że jeśli przedmiot transakcji składa się z kilku świadczeń, z których każde mogłoby mieć samodzielny charakter, jednak ich sens realizuje się w łącznym wykonaniu, gdyż są one ze sobą ściśle związane, mamy do czynienia z usługami kompleksowymi. W przypadku usług złożonych rozdzielanie i wyodrębnianie poszczególnych usług uznaje się za zabieg sztuczny z punktu widzenia gospodarczego, pogarszający funkcjonalność systemu VAT (np. wyrok z 27 września 2012 r., C-392/11). Każdorazowo w przypadku usługi kompleksowej należy odnaleźć świadczenie o zasadniczym, podstawowym charakterze oraz świadczenia pozostałe, o charakterze pomocniczym.

W ustawie o podatku od towarów i usług, jak również dyrektywach unijnych dotyczących VAT nie ma określonych kryteriów, jakimi należy kierować się przy ocenie relacji poszczególnych świadczeń w ramach świadczenia kompleksowego. Istotne standardy w tym zakresie wypracowało orzecznictwo. Na tej podstawie relacje między składowymi usługami należy oceniać z punktu widzenia przeciętnego konsumenta, uwzględniając przy tym zindywidualizowane potrzeby; charakter takich usług może czasami wykluczyć uznanie ich za jedno świadczenie (np. wyrok z 25 lutego 1999 r. C-349/96, wyrok z 2 grudnia 2010 r. C-276/09).

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę stanowią świadczenie złożone.

Zasadniczym/podstawowym świadczeniem są wykonywane przez Wnioskodawcę usługi obejmujące dokonanie autoryzacji, tj. udzielenie zgody (ewentualnie odmowa udzielenia zgody) na przeprowadzenie transakcji Instrumentami Płatniczymi wydanymi przez Bank, rozliczanie transakcji dokonywanych przy użyciu Instrumentów Płatniczych oraz przekazywanie na wskazany przez Akceptanta rachunek bankowy kwot należnych za wydane towary lub zrealizowane usługi na rzecz użytkowników Instrumentów Płatniczych, za które płatność została dokonana Instrumentem Płatniczym (przy użyciu środków finansowych Banku). Usługi te mieszczą się w zakresie zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Natomiast usługi nabywane przez Wnioskodawcę od Spółki mają charakter pomocniczy, nie stanowią one celu samego w sobie, lecz są środkiem do zrealizowania usługi zasadniczej, Podlegają u Wnioskodawcy opodatkowaniu na takich samych zasadach jak świadczenie główne.

Oznacza to, że kompleksowa usługa świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz Akceptantów polegająca na umożliwieniu Akceptantowi przyjmowanie płatności za towary i usługi nabywane u niego przy użyciu Instrumentów płatniczych w terminalach POS, od 1 lipca 2017 r. będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że z uwagi na okoliczność, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego usunięcia art. 43 ust. 13 ustawy stała się bezprzedmiotowa.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin