Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP3-2.4011.60.2017.2.MG
z 6 czerwca 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2017 r. (data wpływu do tut. Organu 21 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 maja 2017 r. (data wpływu 29 maja 2017 r.) na wezwanie tut. organu z dnia 15 maja 2017 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.60.2017.1.MG o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży akcji – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży akcji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

30 grudnia 2003 r. Wnioskodawca otrzymał nieodpłatnie akcje jako były pracownik R. S.A. Powyższe akcje zostały wyemitowane przez Skarb Państwa w ramach komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw. W związku z połączeniem 30 grudnia 2011 r. R. S.A., D. S.A. T. S.A. akcje, które Wnioskodawca posiadał zostały wymienione. Wnioskodawca nadmienił, że zarówno na akcjach pierwotnych umieszczona jest informacja o ich pełnym opłaceniu, jak i na pokwitowaniu wymiany jest naliczony i potrącony podatek.

Dnia 19 września 2016 r. Wnioskodawca podpisał umowę sprzedaży powyższych akcji na rzecz Grzegorza A. i przyjął za nie kwotę 10.260 zł. Sprzedaż akcji była dokonana na podstawie umowy kupna-sprzedaży i do dnia dzisiejszego Wnioskodawca nie otrzymał żadnego dokumentu, na podstawie którego Wnioskodawca mógłby rozliczyć dochód.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym pismem z dnia 15 maja 2017 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.60.2017.1.MG, wezwano Wnioskodawcę m.in. do doprecyzowania przedstawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez:

• Podanie szczegółowych informacji odnośnie dokonanego w dniu 30 grudnia 2011 r. połączenia spółek, w wyniku którego Wnioskodawca stał się właścicielem akcji, które następnie w roku 2016 sprzedał.
• Podanie daty nabycia akcji wymienionych.
• Wskazanie czy akcje nabyte w wyniku połączenia spółek Wnioskodawca nabył nieodpłatnie, czy też poniósł wydatek na ich nabycie, jeżeli tak to organ prosi o informacje w tym zakresie.
• Wyjaśnienie sformułowania: „Nadmieniam jednocześnie, że zarówno na akcjach pierwotnych umieszczona jest informacja o ich pełnym opłacenia jak i na pokwitowaniu wymiany jest naliczony i potrącony podatek”.
  
  

Wnioskodawca pismem z dnia 24 maja 2017 r. (data wpływu 29 maja 2017 r.) wyjaśnił, że dnia 30 grudnia 2003 r. jako były pracownik Wnioskodawca otrzymał nieodpłatnie akcje wyemitowane przez Skarb Państwa. Wnioskodawca złożył oświadczenie, że wcześniej nie skorzystał z prawa do nieodpłatnego nabycia akcji w innej spółce, oraz że znane są Wnioskodawcy przepisy art. 38 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji. Wnioskodawca otrzymał wówczas 154 akcje R. S.A. serii A o wartości nominalnej 10 zł. Przeniesienie własności było nieodpłatne zgodnie z ustawą o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw (Dz. U. Nr 133, poz. 883). W 2012 r. Wnioskodawca otrzymał informację, że na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego wydał dnia 30 grudnia 2011 r. postanowienie o połączeniu R. S.A., D. S.A. z T. S.A. W związku z tym kapitał został podwyższony, a otrzymane wcześniej akcje zostały wymienione na 1.026 akcji o nominalnej wartości 10 zł (serii B).

Powyższe akcje Wnioskodawca sprzedał na podstawie umowy kupna-sprzedaży podpisanej dnia 19 czerwca 2016 r. Za sprzedane akcje Wnioskodawca otrzymał w gotówce kwotę 10.260 zł. Zgodnie z § 4 umowy kupna-sprzedaży wszystkie koszty związane z zawarciem umowy, w tym opłatę z tytułu rejestracji umowy i wykonanie powyższych dyspozycji poniósł kupujący. Koszty podatku od czynności cywilnoprawnych poniósł kupujący (§ 4 pkt 1 i 2). Za otrzymane akcje Wnioskodawca nie zapłacił.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w tej sytuacji powstał obowiązek podatkowy i Wnioskodawca powinien rozliczyć dochód uzyskany ze sprzedaży i zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 52 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca uważa, że nie powinien płacić podatku od dochodu uzyskanego ze sprzedaży powyższych akcji. Akcje Wnioskodawca otrzymał przed 1 stycznia 2004 r., co dawało przywilej zwolnienia z tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast za przychody z kapitałów pieniężnych, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Stosownie do art. 17 ust. 1ab pkt 1 cytowanej ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Na podstawie art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1 jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c. 13 i 14.

Dochodów, o których mowa w art. 30b ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z ust. 5 art. 30b, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Z kolei z treści art. 30b ust. 6 ww. ustawy wynika, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (PIT-38) wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 ze zm.) przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do opodatkowania dochodów (strat) uzyskanych po dniu 31 grudnia 2003 r., z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., pod warunkiem, że papiery te zostały nabyte przed dniem 1 stycznia 2004 r.

Przepis art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że zwalnia się od podatku dochodowego w okresie od dnia 1 stycznia 2001 r. do dnia 31 grudnia 2003 r. dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które są dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi, nabytych na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz. U. Nr 118, poz. 754 ze zm.) - przy czym zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli sprzedaż tych papierów wartościowych jest przedmiotem działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, uzyskane dochody (poniesione straty) z dokonanej po 31 grudnia 2003 r. sprzedaży akcji nabytych przed 1 stycznia 2004 r. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem spełnienia łącznie następujących przesłanek:

1. dopuszczenia tych akcji do obrotu publicznego,
   
2. nabycia ich na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. - Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi,
3. nie dokonywania ich sprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
   
   

Tym samym tylko jeżeli akcje nabyte przez Wnioskodawcę w 2011 r. w wyniku połączenia spółek sprzedane przez Wnioskodawcę 2016 r. spełniałyby równocześnie wszystkie przesłanki określone w art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r., to dochody ze sprzedaży tych akcji korzystałyby ze zwolnienia.

Istotnym na gruncie rozpatrywanej sprawy jest zatem ustalenie, czy i w jaki sposób połączenie spółek, do którego doszło w 2011 r. ma wpływ na zasady opodatkowania dochodu z tytułu zbycia akcji przez akcjonariusza.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że dla zastosowania zwolnienia określonego w art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r., dzień 1 stycznia 2004 r. jest dniem granicznym. Dlatego też dla nabycia praw przysługujących z art. 19 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. znaczenie ma fakt rzeczywistego nabycia akcji przed dniem 1 stycznia 2004 r., tj. przeniesienia tytułu ich własności. Użyte przez ustawodawcę w przepisie art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy zmieniającej sformułowanie - „nabycie” - należy rozumieć jako każdy sposób powodujący przejście własności akcji, zarówno ich zakup, jak i ich otrzymanie pod tytułem darmym, w zamian za akcje łączących się spółek, czy też jako rekompensatę w przypadku podziału spółek przez wydzielenie.

Stosownie do art. 492 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) - połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie) albo przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki.

W trakcie połączenia dochodzi do wydania udziałów lub akcji wspólnikom spółki przejmowanej lub wspólnikom spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, gdyż od dnia połączenia staną się oni wspólnikami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub akcjonariuszami spółki akcyjnej, natomiast spółka przejęta lub spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki ulegają rozwiązaniu bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Jednym z podstawowych skutków połączenia jest rozwiązanie, a więc zakończenie bytu prawnego spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Podkreślenia wymaga fakt, że spółka przejmująca i spółka przejmowana, jak również spółki łączące się i spółka nowo zawiązana nie są tymi samymi podmiotami. W przypadku łączenia się spółek nie mamy zatem do czynienia z zasadą „kontynuacji”, a w wyniku połączenia powstają „nowe” osoby prawne.

W przedmiotowej sprawie nie ulega wątpliwości, że to dopiero w drodze połączenia spółek, które miało miejsce w 2011 r. Wnioskodawca nabył akcje T. S.A. (akcje serii B), które następnie sprzedał w 2016 r. W związku z powyższym, uznać należy, że w sprawie nie zostały spełnione dwa warunki określone w art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2004 r., gdyż akcje serii B, które Wnioskodawca sprzedał w 2016 r. nie zostały nabyte przed dniem 1 stycznia 2004 r. a dopiero w 2011 r. oraz przedmiotowe akcje Wnioskodawca nabył nieodpłatnie. Tym samym Wnioskodawca stał się akcjonariuszem T. S.A. i posiadaczem akcji tej spółki dopiero w 2011 r. Oznacza to, że dopiero z dniem połączenia spółek Wnioskodawca nabył prawo do akcji serii B. Wcześniej Wnioskodawca dysponował akcjami R.S.A. Nie można utożsamiać akcji T. S.A. z akcjami R.S.A, które Wnioskodawca nabył w 2011 r. w wyniku połączenia spółek, a zatem podmiotu innego niż ten, którego akcje Wnioskodawca nabył w 2003 r. Są to dwa różne podmioty, a więc i akcje tych spółek nie są tymi samymi akcjami.

Tymczasem zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych są dochody ze sprzedaży papierów wartościowych (m.in. akcji) nabytych przed 1 stycznia 2004 r. Aby dochody ze sprzedaży przez Wnioskodawcę akcji T. S.A. podlegały zwolnieniu od podatku, to nabycie przez Wnioskodawcę tych akcji powinno mieć miejsce przed 2004 r. Fakt, że akcje T. S.A. przyznawane były w związku z posiadaniem akcji R. S.A. nabytych przed 1 stycznia 2004 r., tj. w 2003 r. nie świadczy o tym, że dochody z ich sprzedaży są zwolnione z podatku. W niniejszym przypadku istotny jest bowiem dzień nabycia sprzedanych akcji T. S.A., które są innym akcjami niż akcje R. S.A.

Skutki podatkowe przekształceń spółek - z punktu widzenia ich akcjonariuszy regulują przepisy art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. I tak przepis art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2011 r. stanowi, że w przypadku połączenia lub podziału spółek kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7, dochód (przychód) udziałowca (akcjonariusza) spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej udziałowiec (akcjonariusz) ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1. art. 22 ust. 1f – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;
2. art. 23 ust. 1 pkt 38 – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;
   
3. wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub pkt 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca (akcjonariusza) wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.
   
   

Powyższe oznacza, że dochód (przychód) poszczególnych udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie udziałów (akcji) w spółce przejmowanej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia spółek. Zatem moment dokonania połączenia spółek był dla Wnioskodawcy podatkowo neutralny. Skutek podatkowy pojawił się dopiero w chwili sprzedaży nabytych w wyniku tej operacji akcji, tj. w 2016 r.

Zatem powołany przez Wnioskodawcę przepis art. 52 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie miał zastosowania do uzyskanego w 2016 r. przychodu (dochodu). Dlatego też Wnioskodawca zobowiązany był w zeznaniu rocznym PIT-38 za 2016 r. składanym do końca kwietnia 2017 r. wykazać uzyskany przychód oraz ewentualny koszt jego uzyskania i dokonać wpłaty należnego podatku do właściwego urzędu skarbowego. Jednakże z uwagi na to, że akcje R. S.A. Wnioskodawca nabył nieodpłatnie jako były pracownik w ramach komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw, uzyskanego przychodu ze sprzedaży akcji T. S.A. Wnioskodawca nie mógł pomniejszyć o koszty nabycie akcji. Ponadto jak wskazano we wniosku, wszystkie koszty związane z zawarciem umowy kupna sprzedaży akcji, w tym opłatę z tytułu rejestracji umowy i wykonanie powyższych dyspozycji poniósł kupujący, a zatem Wnioskodawca również nie poniósł wydatków związanych z ich sprzedażą. Obowiązek rozliczenia podatku z tytułu sprzedaży akcji ciążył na Wnioskodawcy pomimo nie otrzymania żadnego dokumentu, na podstawie którego Wnioskodawca mógłby się rozliczyć, ponieważ Wnioskodawca dokonał zbycia przedmiotowych akcji osobie fizycznej na podstawie zawartej umowy kupna-sprzedaży.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Zgodnie bowiem z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższego wynika, że organ właściwy do wydania interpretacji indywidualnej nie przeprowadza postępowania dowodowego, nie jest zatem ani obowiązany ani uprawniony do analizy dołączonych do wniosku dokumentów ani do wykorzystania ich treści przy ocenie stanowiska Wnioskodawczyni. Organ ten jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.