2017.06.06 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - 0113-KDIPT1-3.4012.106.2017.2.MWJ

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0113-KDIPT1-3.4012.106.2017.2.MWJ
z 6 czerwca 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2017 r. (data wpływu 4 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 maja 2017 r. (data wpływu 19 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

pełnego prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z planowaną inwestycją, tj. budową oczyszczalni ścieków, rozbudową dwóch ujęć wody, zakupem beczki do przewozu nieczystości płynnych – jest nieprawidłowe,

braku prawa do odliczenie podatku od towarów i usług w związku z planowaną inwestycją, tj. zakupem spychu (pług do odśnieżania) i zakupem kosiarki (do koszenia rowów i trawy) - jest prawidłowe,

prawa do odliczenie podatku od towarów i usług wg proporcji ilości godzin pracy ciągnika w ciągu roku, w tym ilość godzin pracy ciągnika na rzecz działalności gospodarczej w ciągu roku i ilość godzin pracy ciągnika na rzecz działalności publiczne, niepodlegającej podatkowi VAT w ciągu roku, określonej w art. 86a ust. 2c pkt 2 ustawy, w związku z planowaną inwestycją, tj. zakupem ciągnika – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

pełnego prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z planowaną inwestycją, tj. budową oczyszczalni ścieków, rozbudową dwóch ujęć wody, zakupem beczki do przewozu nieczystości płynnych,

braku prawa do odliczenie podatku od towarów i usług w związku z planowaną inwestycją, tj. zakupem spychu (pług do odśnieżania) i zakupem kosiarki (do koszenia rowów i trawy),

prawa do odliczenie podatku od towarów i usług wg proporcji ilości godzin pracy ciągnika w ciągu roku, w tym ilość godzin pracy ciągnika na rzecz działalności gospodarczej w ciągu roku i ilość godzin pracy ciągnika na rzecz działalności publiczne, niepodlegającej podatkowi VAT w ciągu roku, określonej w art. 86a ust. 2c pkt 2 ustawy, w związku z planowaną inwestycją, tj. zakupem ciągnika.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 maja 2017 r. (data wpływu 19 maja 2017 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, skorygowania ilości zdarzeń przyszłych oraz opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe (ostatecznie doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Gmina ... jest jednostką samorządu terytorialnego działającą w oparciu o - ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. z 2016 r. poz. 446 z późn. zm.); Gmina ... posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Gmina ... jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina ... planuje obecnie realizację przedsięwzięcia polegającego na:

Budowie oczyszczalni ścieków
Rozbudowie dwóch ujęć wody
Zakupie środka trwałego: beczka do przewozu nieczystości płynnych, do łączenia z ciągnikiem
Zakupie urządzenia - spych (pług do odśnieżania) do łączenia z ciągnikiem
Zakupie urządzenia - kosiarka (do koszenia rowów i trawy) do łączenia z ciągnikiem
Zakupie ciągnika do urządzeń: beczka do przewozu nieczystości płynnych, spych, kosiarka.

Cała inwestycja będzie po zrealizowaniu własnością Gminy ... i nie będzie przekazywana żadnym jednostkom organizacyjnym gminy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1. cytowanej ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje określone- ustawami zadania własne i planowane przedsięwzięcie należy do zadań własnych gminy.

Opłaty za ścieki i wodę wynikają z kalkulacji kosztów ponoszonych przez gminę, są uchwalane przez radę gminy na podstawie wniosku wójta gminy i podlegają podatkowi od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie załącznika nr 3, poz. 140, poz. 141 oraz poz. 142.

Przedsięwzięcia z pkt 4-5: spych (pług do odśnieżania) łączony z ciągnikiem oraz - kosiarka (do koszenia rowów i trawy) łączona z ciągnikiem będą służyły jedynie do realizacji gminnych zadań własnych o charakterze publicznym i nieodpłatnym. Nie będą zatem wykorzystywane do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.).

Natomiast zakup ciągnika do urządzeń: beczka do przewozu nieczystości płynnych, spych oraz kosiarka będzie wykorzystywany zarówno po zakupie ciągnika do urządzeń: beczka do przewozu nieczystości płynnych, spych, kosiarka jak i do realizacji gminnych zadań własnych o charakterze publicznym i nieodpłatnym. Podatnik - Gmina ... będzie chciał zastosować do rozliczania podatku VAT, proporcję określoną w art. 86 ust. 2c pkt 2) ustawy o podatku od towarów i usług: „średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością” jako najbardziej reprezentatywną dla tych kosztów.

Ponadto, wnioskodawca wskazał, że:

Na kogo będą wystawione faktury dokumentujące zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji?
Odpowiedź: Faktury będą wystawiane na Gminę ...: Gmina ..., NIP ....
Do jakich czynności będą służyły Gminie efekty realizacji inwestycji, tj. czy do czynności:
1. opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
2. zwolnionych od podatku od towarów i usług,
  Odpowiedź: „Efekty realizacji inwestycji nie będą służyły do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług".
3. niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Czy jednostki organizacyjne Gminy tj. zakłady budżetowe, jednostki budżetowe będą korzystały z efektów inwestycji (czy przedmiotowa inwestycja będzie służyła działalności tych jednostek)?
Odpowiedź: „Zakłady i jednostki budżetowe Gminy nie będą korzystały z efektów inwestycji, Gmina będzie bezpośrednio dysponowała środkami trwałymi, powstałymi w wyniku inwestycji”.
Jeżeli jednostki organizacyjne Gminy będą korzystały z efektów inwestycji, to do jakich czynności będzie służyć Gminie ww. inwestycja w związku z działalnością jednostek organizacyjnych tj. czy do czynności:
1. opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
2. zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,
3. niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Czy efekty inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę wraz z jej jednostkami organizacyjnymi do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

budowa oczyszczalni ścieków;
rozbudowa dwóch ujęć wody;
zakup środka trwałego: beczka do przewozu nieczystości płynnych do łączenia z ciągnikiem;
zakup ciągnika do łączenia z urządzeniami: beczka do przewozu nieczystości płynnych, spych oraz kosiarka.

W sytuacji, gdy efekty inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę wraz z jej jednostkami zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

W przypadku, gdy efekty inwestycji będą wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać czy Wnioskodawca ma obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

Czy ciągnik będący przedmiotem wniosku jest „ciągnikiem rolniczym”, o którym mowa w art. 2 pkt 44 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 128)?

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jakiego odliczenia podatku od towarów i usług może dokonać Wnioskodawca, Gmina ... od planowanej inwestycji dla poszczególnych elementów przedsięwzięcia:

budowa oczyszczalni ścieków?
rozbudowa dwóch ujęć wody?
zakup środka trwałego: beczka do przewozu nieczystości płynnych do łączenia z ciągnikiem?
zakup urządzenia - spych (pług do odśnieżania) do łączenia z ciągnikiem?
zakup urządzenia - kosiarka (do koszenia rowów i trawy) do łączenia z ciągnikiem?
zakup ciągnika do łączenia z urządzeniami: beczka do przewozu nieczystości płynnych, spych oraz kosiarka?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Gminy ... może dokonać odliczenia podatku od towarów i usług od planowanej inwestycji dla poszczególnych elementów przedsięwzięcia w sposób następujący:

Budowa oczyszczalni ścieków - odliczenie podatku VAT w 100%, ponieważ oczyszczalnia, zarządzana przez Gminę, (która bezpośrednio poniesie koszt budowy) będzie świadczyła usługi jedynie opodatkowane i fakturowane dla nabywców usług. Zlew do oczyszczalni ścieków odebranych z urzędu obsługującego jst- Gminę ... oraz z jednostek organizacyjnych gminy, jest w przeświadczeniu Wnioskodawcy, także świadczeniem usług, ale z racji obowiązkowej centralizacji podatku VAT, jednostki wewnątrz podatnika (Gminy ...) nie mogą sobie wzajemnie fakturować świadczonych usług - natomiast mogą się wzajemnie obciążać na podstawie not księgowych/obciążeniowych. Nie jest to zatem działalność korzystająca ze zwolnienia na podstawie art. 43 i nie jest to też działalność organu władzy publicznej - niepodlegająca podatkowi, dla której stosuje się sposób określania proporcji wskazany w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).
Rozbudowa dwóch ujęć wody - odliczenie podatku VAT w 100%, analogicznie jak w uzasadnieniu do odpowiedzi na pytanie 1. Ponieważ ujęcia wody, zarządzane przez Gminę, (która bezpośrednio poniesie koszt budowy) będą służyły sprzedaży wody, a zatem będą świadczone usługi jedynie opodatkowane i fakturowane dla nabywców. Dostarczanie wody do urzędu obsługującego jst - Gminę ... oraz do jednostek organizacyjnych gminy, jest w przeświadczeniu Wnioskodawcy, także świadczeniem usług, ale z racji obowiązkowej centralizacji podatku VAT, jednostki wewnątrz podatnika (Gminy ...) nie mogą sobie wzajemnie fakturować świadczonych usług - natomiast mogą się wzajemnie obciążać na podstawie not księgowych/obciążeniowych. Nie jest to zatem działalność korzystająca ze zwolnienia na podstawie art. 43 i nie jest to też działalność organu władzy publicznej - niepodlegająca podatkowi, dla której stosuje się sposób określania proporcji wskazany w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. W sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. Z 2015 r., poz. 2193).
Zakup środka trwałego: beczka do przewozu nieczystości płynnych do łączenia z ciągnikiem - odliczenie podatku VAT w100%, analogicznie jak w uzasadnieniu do odpowiedzi na pytanie 1 oraz 2. Ponieważ beczka, zarządzana przez Gminę, (która bezpośrednio poniesie koszt jej nabycia) będzie świadczyła usługi jedynie opodatkowane dla mieszkańców gminy i fakturowane odbiorcom. Odbiór ścieków z urzędu obsługującego jst- Gminę ... oraz z jednostek organizacyjnych gminy, jest w przeświadczeniu Wnioskodawcy, także świadczeniem usług, ale z racji obowiązkowej centralizacji podatku VAT, jednostki wewnątrz podatnika (Gminy ...) nie mogą sobie wzajemnie fakturować świadczonych usług - natomiast mogą się wzajemnie obciążać na podstawie not księgowych/obciążeniowych. Nie jest to zatem działalność korzystająca ze zwolnienia na podstawie art. 43 i nie jest to też działalność organu władzy publicznej - niepodlegająca podatkowi, dla której stosuje się sposób określania proporcji wskazany w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. Z 2015 r., poz. 2193).
Zakup urządzenia - spych (pług do odśnieżania) do łączenia z ciągnikiem - brak możliwości - odliczenia podatku od towarów i usług, ponieważ spych będzie służyły jedynie do realizacji gminnych zadań własnych o charakterze publicznym i nieodpłatnym. Spych nie będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.).
Zakup urządzenia - kosiarka (do koszenia rowów i trawy) do łączenia z ciągnikiem - brak możliwości odliczenia podatku od towarów i usług, ponieważ kosiarka będzie służyła jedynie do realizacji gminnych zadań własnych o charakterze publicznym i nieodpłatnym. Kosiarka nie będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.).
Zakup ciągnika do łączenia z urządzeniami: beczka do przewozu nieczystości płynnych, spych oraz kosiarka - odliczenie podatku VAT w proporcji określonej w art. 86 ust. 2c pkt 2) ustawy o podatku od towarów i usług, jako średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością. Ponieważ ciągnik będzie wykorzystywany do łączenia z beczką do przewozu nieczystości płynnych, spychem jak i kosiarką, będzie służył do realizacji gminnych zadań własnych o charakterze publicznym i nieodpłatnym oraz do działalności gospodarczej w - rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.). Gmina … wskazała godzinowy sposób rozliczania proporcji, jako najbardziej reprezentatywny zarówno dla kosztów nabycia ciągnika, jak i kosztów jego przyszłej eksploatacji. Wskaźnik będzie monitorowany i korygowany na podstawie kart drogowych zastosowanych dla ciągnika. Na rok rozpoczęcia Wnioskodawca planuje wskaźnik na poziomie 33%, licząc 1939 godzin pracy ciągnika w ciągu roku, w tym na rzecz działalności gospodarczej 1665 godzin w ciągu roku, a na rzecz działalności publicznej, niepodlegającej podatkowi VAT 334 godziny w ciągu roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

pełnego prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z planowaną inwestycją, tj. budową oczyszczalni ścieków, rozbudową dwóch ujęć wody, zakupem beczki do przewozu nieczystości płynnych – jest nieprawidłowe,

braku prawa do odliczenie podatku od towarów i usług w związku z planowaną inwestycją, tj. zakupem spychu (pług do odśnieżania) i zakupem kosiarki (do koszenia rowów i trawy) - jest prawidłowe,

prawa do odliczenie podatku od towarów i usług wg proporcji ilości godzin pracy ciągnika w ciągu roku, w tym ilość godzin pracy ciągnika na rzecz działalności gospodarczej w ciągu roku i ilość godzin pracy ciągnika na rzecz działalności publiczne, niepodlegającej podatkowi VAT w ciągu roku, określonej w art. 86a ust. 2c pkt 2 ustawy, w związku z planowaną inwestycją, tj. zakupem ciągnika – jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. poz. 1454), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Według art. 4 ww. ustawy z dnia 5 września 2016 r. jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

nabycia towarów i usług,
dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wskazano, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, m.in. w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

W myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy – w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji zawartej w przepisie art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U., poz. 2193), zwane dalej „rozporządzeniem w sprawie proporcji”.

Rozporządzenie w sprawie proporcji określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Z § 2 pkt 5 rozporządzenia wynika, że przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Przez jednostkę budżetową, zgodnie z § 2 pkt 6 rozporządzenia, rozumie się utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządową jednostkę budżetową.

Z kolei zakładem budżetowym jest, stosownie do § 2 pkt 7 rozporządzenia, utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządowy zakład budżetowy.

W myśl § 2 pkt 8 rozporządzenia, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego rozumie się:

urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
jednostkę budżetową,
zakład budżetowy.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jako sposób określenia proporcji podaje się sposób ustalony wg wzoru:

X= A x 100 / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Należy wyjaśnić, że pojęcie obrotu, o którym mowa w rozporządzeniu, powinno być interpretowane tak, jak w przypadku art. 90 ustawy. Obrót powinien być rozumiany jako kwota należna z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, pomniejszona o podatek. Obrót ten będzie – dla celów określenia proporcji – powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdą przepisy art. 90 ustawy.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W szczególności – na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym – do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Uszczegółowienie w art. 7 ust. 1 omawianej ustawy wskazuje na szereg obszarów, w jakich gmina realizuje swoje zadania, w szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Z okoliczności sprawy przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina ... planuje realizację przedsięwzięcia polegającego na:

Budowie oczyszczalni ścieków
Rozbudowie dwóch ujęć wody
Zakupie środka trwałego: beczka do przewozu nieczystości płynnych, do łączenia z ciągnikiem
Zakupie urządzenia - spych (pług do odśnieżania) do łączenia z ciągnikiem
Zakupie urządzenia - kosiarka (do koszenia rowów i trawy) do łączenia z ciągnikiem
Zakupie ciągnika do urządzeń: beczka do przewozu nieczystości płynnych, spych, kosiarka.

Cała inwestycja będzie po zrealizowaniu własnością Gminy ... i nie będzie przekazywana żadnym jednostkom organizacyjnym gminy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1. cytowanej ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje określone ustawami zadania własne i planowane przedsięwzięcie należy do zadań własnych gminy.

Przedsięwzięcia z punktu 1-3: oczyszczalnia ścieków, dwa nowe ujęcia wody oraz beczka do przewozu nieczystości płynnych, łączona z ciągnikiem będą służyły działalności gospodarczej w 100% opodatkowanej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ponieważ za odprowadzanie ścieków oraz za korzystanie z wody pobierane są opłaty. W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że zakłady i jednostki budżetowe Gminy nie będą korzystały z efektów inwestycji, Gmina będzie bezpośrednio dysponowała środkami trwałymi, powstałymi w wyniku inwestycji. Efekty inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy w zakresie: budowy oczyszczalni ścieków; rozbudowy dwóch ujęć wody, zakupu beczki do przewozu nieczystości płynnych. Jednocześnie jednak z wniosku wynika, że z efektów inwestycji w zakresie budowy oczyszczalni ścieków (pkt 1 inwestycji), rozbudowy dwóch ujęć wody (pkt 2 inwestycji) oraz zakupu środka trwałego - beczki do przewozu nieczystości płynnych (pkt 3 inwestycji) będzie korzystał również urząd obsługujący jednostki samorządu terytorialnego wraz z jednostkami organizacyjnymi gminy. Zatem przy wykorzystaniu oczyszczalni ścieków, ujęć wody i beczki do przewozu nieczystości płynnych będą odbierane również ścieki i będzie dostarczana woda do urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego wraz z jednostkami organizacyjnymi gminy.

Wobec powyższego nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, iż przedsięwzięcia z punktu 1-3: oczyszczalnia ścieków, dwa nowe ujęcia wody oraz beczka do przewozu nieczystości płynnych, łączona z ciągnikiem będą służyły działalności gospodarczej w 100% opodatkowanej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że o kwalifikacji wydatków związanych z budową oczyszczalni ścieków, rozbudową dwóch ujęć wody oraz zakupem beczki do przewozu nieczystości płynnych (czy związane są z działalnością gospodarczą Gminy, czy też z inną jej działalnością), nie przesądza wewnętrzny charakter rozliczeń pomiędzy jej jednostkami z tytułu odbioru ścieków czy też dostarczenia wody. Kwalifikacja tych wydatków zależy bowiem od tego, jakiej działalności prowadzonej przez Gminę będą służyły efekty powstałe w związku z realizacją inwestycji (w zakresie pkt 1-3 inwestycji), a w opisanym przypadku – jak wynika z wniosku – służy ona także działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (tj. działalności jednostek organizacyjnych).

Zatem, odnosząc się do opisu sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że po dokonaniu centralizacji rozliczeń, wydatki związane z budową oczyszczalni ścieków, rozbudową dwóch ujęć wody oraz zakupem beczki do przewozu nieczystości płynnych, będą dotyczyły działalności opodatkowanej jak również innej działalności, tj. realizacji zadań własnych gminy niebędących działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy VAT i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem. To, że Gmina i jej jednostki po dokonaniu centralizacji działają w ramach jednego podatnika, nie zmienia faktu, że działania w ramach reżimu publicznoprawnego (tj. świadczenia nieodpłatnych usług w ramach zadań statutowych przez jednostki organizacyjne Gminy) nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego, nabywając towary i usługi związane z budową oczyszczalni ścieków, rozbudową dwóch ujęć wody oraz zakupem beczki do przewozu nieczystości płynnych do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (zdarzenia pozostające poza zakresem VAT), Wnioskodawcy nie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków lecz jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi służą do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Z uwagi na treść przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności, jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast – w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy – w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez Gminę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona ona wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest zatem zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, wykorzystywanych do celów mieszanych.

Zatem, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza w sytuacji gdy Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej, to w celu wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanej do działalności gospodarczej, Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. poz. 2193).

W konsekwencji powyższego, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów związanych z budową oczyszczalni ścieków, rozbudową dwóch ujęć wody oraz zakupem beczki do przewozu nieczystości płynnych, lecz prawo odliczenia podatku naliczonego związanego wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Powyższe prawo przysługuje Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wynikających z art. 88 ustawy.

Przy czym, jak wynika z okoliczności sprawy przedmiotowa inwestycja nie będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych z opodatkowania, wobec tego wyliczony na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 2a ustawy i ww. rozporządzenia, podatek naliczony przypisany do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT będzie podlegał odliczeniu w całości.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy dotyczące realizacji inwestycji w zakresie budowy oczyszczalni ścieków, rozbudowy dwóch ujęć wody oraz zakupu beczki do przewozu nieczystości płynnych, zgodnie z którym „Gminy ... może dokonać odliczenie podatku VAT w 100%”, należało uznać za nieprawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że pkt 6 inwestycji dotyczy zakupu ciągnika, który będzie służył zarówno do celów prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza i nie istnieje możliwość przyporządkowani wydatków w całości do jednej z wymienionych działalności. Efekty realizacji inwestycji dotyczące zakupu ciągnika będą służyły Gminie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i niepodlegających opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ciągnik będący przedmiotem wniosku jest „ciągnikiem rolniczym”, o którym mowa w art. 2 pkt 44 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 128).

Zatem odnosząc się do prawa do odliczenia podatku VAT wg proporcji określonej w art, 86 ust. 2c pkt 2 ustawy w zakresie zakupu ciągnika (pkt 6 inwestycji) należy wskazać, że analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w kontekście obowiązujących przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że skoro Gmina będzie wykorzystywać ciągnik rolniczy do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz ciągnik będzie służył podstawowej działalności Gminy zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym – ciągnik będzie wykorzystywany zarówno do działalności gospodarczej jak i innych celów niż działalność gospodarcza i nie istnieje możliwość przyporządkowani wydatków w całości do jednej z wymienionych działalności, to wydatki poniesione na zakup ciągnika rolniczego nie będą wykorzystywane w całości do celów prowadzonej działalności gospodarczej, ale również do celów innej działalności, tj. wykonywanej poza zakresem podatku od towarów i usług. Działalność Gminy obejmuje bowiem również zadania publiczne niebędące działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem niepodlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Gmina wykonuje zadania w ramach władztwa publicznego, które nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W związku z powyższym Gminie nie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku w związku z wydatkami poniesionymi na zakup ciągnika rolniczego. Wnioskodawca, zgodnie z art. 86 ust. 1, będzie miał prawo do odliczenia podatku w części w jakiej ciągnik rolniczy będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych. W sytuacji, gdy Wnioskodawca nie będzie miał możliwości wyodrębniania części podatku naliczonego przy zakupie ciągnika rolniczego, związanej z działalnością gospodarczą, to kwotę podatku naliczonego winien obliczyć zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a ustawy.

Należy wskazać, że z uwagi na treść powołanych powyżej przepisów ustawy, obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe – w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy – kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wskazano powyżej, powołane przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy mają zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Ustawa proponuje w art. 86 ust. 2c ustawy kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru zamkniętego. Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom, w tym jednostkom samorządu terytorialnego możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, natomiast tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem Wnioskodawca może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W powołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, Minister Finansów – korzystając z delegacji ustawowej – wskazał: urzędom obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkom budżetowym oraz zakładom budżetowym najbardziej odpowiadające specyfice metody określenia proporcji, uwzględniając charakter prowadzonej działalności gospodarczej oraz działalności statutowej takich instytucji. Oznacza to, że Wnioskodawca winien zastosować metodę określania proporcji wskazaną w ww. rozporządzeniu, jako właściwą i najbardziej odpowiadającą specyfice jego działalności.

Z opisu sprawy wynika, że ciągnik rolniczy będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych oraz do celów innych niż działalność gospodarcza, tj. do zadań statutowych Gminy.

Z okoliczności sprawy nie wynika, aby Wnioskodawca miał możliwość przypisania nabytych towarów w całości do działalności gospodarczej, zatem Wnioskodawca będzie zobowiązany do zastosowania przepisów art. 86 ust. 2a ustawy.

W świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy – kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jak wyżej wskazano, dla jednostek samorządu terytorialnego, ustawodawca jako najbardziej odpowiadający specyfice działalności uznał sposób określenia proporcji wskazany w ww. rozporządzeniu.

Wskazać należy, że ustawodawca, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom, w tym jednostkom samorządu terytorialnego, możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, natomiast tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.

Zatem Wnioskodawca może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę, a także sposób finansowania tego podmiotu.

Jak wskazał we własnym stanowisku Wnioskodawca: „Zakup ciągnika do łączenia z urządzeniami: beczka do przewozu nieczystości płynnych, spych oraz kosiarka - odliczenie podatku VAT w proporcji określonej w art. 86 ust. 2c pkt 2) ustawy o podatku od towarów i usług, jako średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością. Ponieważ ciągnik będzie wykorzystywany do łączenia z beczką do przewozu nieczystości płynnych, spychem jak i kosiarką, będzie służył do realizacji gminnych zadań własnych o charakterze publicznym i nieodpłatnym oraz do działalności gospodarczej w - rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.). Gmina … wskazała godzinowy sposób rozliczania proporcji, jako najbardziej reprezentatywny zarówno dla kosztów nabycia ciągnika, jak i kosztów jego przyszłej eksploatacji. Wskaźnik będzie monitorowany i korygowany na podstawie kart drogowych zastosowanych dla ciągnika. Na rok rozpoczęcia Wnioskodawca planuje wskaźnik na poziomie 33%, licząc 1939 godzin pracy ciągnika w ciągu roku, w tym na rzecz działalności gospodarczej 1665 godzin w ciągu roku, a na rzecz działalności publicznej, niepodlegającej podatkowi VAT 334 godziny w ciągu roku.”.

Jednakże w ocenie Organu, przedstawiony przez Wnioskodawcę sposób określenia proporcji nie może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych nabyć, bowiem założenia przyjęte przy obliczaniu wysokości współczynnika przez Wnioskodawcę budzą wątpliwości.

Zatem w pierwszej kolejności należy podkreślić, że sposób określenia proporcji wprowadzony przepisami art. 86 ust. 2a ustawy, nie przewiduje możliwości odrębnego liczenia współczynnika proporcji w odniesieniu do różnych zakupów.

Postępowanie takie mogłoby doprowadzić do sytuacji, w której w ramach jednostki samorządu terytorialnego – oprócz proporcji określonej dla poszczególnych jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – funkcjonowałyby również (dla tych samych jednostek organizacyjnych) inne sposoby określenia proporcji.

Mnogość sposobów określenia proporcji, wykreowanych w sposób przedstawiony powyżej spowodowałaby, że odliczenie podatku naliczonego przez Gminę byłoby nieczytelne.

Taka sytuacja jest niedopuszczalna w świetle regulacji zawartych w rozporządzeniu. W rozporządzeniu tym ustawodawca jednoznacznie wskazał, że dla ustalenia sposobu określenia proporcji najbardziej odpowiadającej specyfice wykonywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego działalności i dokonywanych przez nią nabyć – sposób ten ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Odnosząc się do zaproponowanego przez Gminę „sposobu określenia proporcji” należy ponadto wskazać, że sposób ten nie uwzględnia faktu, że ciągnik wykorzystywany przez własne jednostki organizacyjne ma pośredni związek nie tylko z działalnością inną niż gospodarcza, ale również – w pewnym zakresie – z działalnością gospodarczą. Należy przy tym zauważyć, że o kwalifikacji wydatków na nabycie ciągnika i jego eksploatację (czy związane są z działalnością gospodarczą Gminy, czy też z działalnością inną niż działalność gospodarcza), a w konsekwencji o zakresie prawa do odliczenia, nie przesądza wewnętrzny charakter rozliczeń pomiędzy Gminą a jej jednostkami z tytułu wykorzystania ciągnika na potrzeby własne (odprowadzania ścieków). Kwalifikacja tych wydatków zależy bowiem od tego, jakiej działalności prowadzonej przez Gminę (obejmującą urząd, szkoły, GOPS) będzie służył ciągnik. W opisanym przypadku ciągnik będzie służył również czynnościom opodatkowanym, np. w celu świadczenia opisanych we wniosku odpłatnych usług odprowadzania ścieków. Nie można zatem stwierdzić, że wykorzystując opisany ciągnik na potrzeby funkcjonowania urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego wraz z jednostkami budżetowymi Gminy, będzie on wykorzystywany tylko do działalności innej niż gospodarcza. Przykładowo bowiem w budynkach urzędów gmin są wykonywane zadania związane z obsługą wszelkich czynności zarówno w ramach prowadzonej przez gminę działalności gospodarczej, jak i tej pozostającej poza sferą działalności gospodarczej. Również jednostki budżetowe gminy mogą, poza działalnością niepodlegającą opodatkowaniu, wykonywać czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług wykorzystując przy tym ciągnik. Poza tym Gmina powinna odnosić „sposób określenia proporcji” do wykorzystania ciągnika do działalności gospodarczej i działalności innej niż gospodarcza, a nie do wykorzystania ciągnika do potrzeb własnych.

Ponadto, z zaprezentowanym stanowiskiem dotyczącym metody, jaką wybrał Zainteresowany nie sposób się zgodzić, gdyż argumentacja Wnioskodawcy jest nieprecyzyjna, nie zawiera racjonalnych i obiektywnych powodów, dla których wybrana metoda najbardziej odpowiada specyfice działalności jednostki. Nie jest to argumentacja wystarczająca do uznania tego sposobu określenia proporcji za bardziej reprezentatywny niż ten wskazany w rozporządzeniu.

W uzasadnieniu tej metody Wnioskodawca wskazał jedynie, że „Gmina … wskazała godzinowy sposób rozliczania proporcji, jako najbardziej reprezentatywny zarówno dla kosztów nabycia ciągnika, jak i kosztów jego przyszłej eksploatacji. Wskaźnik będzie monitorowany i korygowany na podstawie kart drogowych zastosowanych dla ciągnika. Na rok rozpoczęcia Wnioskodawca planuje wskaźnik na poziomie 33%, licząc 1939 godzin pracy ciągnika w ciągu roku, w tym na rzecz działalności gospodarczej 1665 godzin w ciągu roku, a na rzecz działalności publicznej, niepodlegającej podatkowi VAT 334 godziny w ciągu roku.” Powyższy argument nie jest natomiast wystarczający do uznania wskazanej przez Wnioskodawcę metody za najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez jednostkę działalności i dokonywanych przez nią nabyć.

Tym samym, proponowana przez Gminę metoda określenia proporcji, w zakresie ciągnika w oparciu o średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością ustalając wskaźnik na poziomie 33%, licząc 1939 godzin pracy ciągnika w ciągu roku, w tym na rzecz działalności gospodarczej 1665 godzin w ciągu roku, a na rzecz działalności publicznej, niepodlegającej podatkowi VAT 334 godziny w ciągu roku, nie jest metodą gwarantującą, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny.

Zdaniem tutejszego Organu przedstawiony sposób nie jest w pełni obiektywny i nie jest w stanie precyzyjnie odzwierciedlić stopnia wykorzystania zakupów związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Tym samym powyższy sposób nie może być uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i dokonywanych nabyć.

W konsekwencji, Gmina nie wykazała, że przedstawiona przez nią metoda stanowi bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji, niż wskazany w rozporządzeniu.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji w zakresie zakupu ciągnika (pkt 6 inwestycji) przypisanej do działalności gospodarczej z stosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników

Powyższe prawo przysługuje Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wynikających z art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Gminy w związku z realizacją inwestycji w zakresie zakupu ciągnika (pkt 6 inwestycji), zgodnie z którym „Gminy ... może dokonać odliczenie podatku VAT w proporcji określonej w art, 86 ust. 2c pkt 2 ustawy, jest nieprawidłowe.

Z okoliczności sprawy wynika, że przedsięwzięcie z pkt 4-5: spych (pług do odśnieżania) łączony z ciągnikiem oraz - kosiarka (do koszenia rowów i trawy) łączona z ciągnikiem będą służyły jedynie do realizacji gminnych zadań własnych o charakterze publicznym i nieodpłatnym. Nie będą zatem wykorzystywane do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Efekty realizacji inwestycji w zakresie zakupu spychu (pług do odśnieżania) do łączenia z ciągnikiem, kosiarki (do koszenia rowów i trawy) i ciągnika będą służyły Gminie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem odnosząc się do braku prawa do odliczenie podatku od towarów i usług w związku z realizacją inwestycji w zakresie zakupu spychu (pług do odśnieżania – pkt 4 inwestycji) i kosiarki (do koszenia rowów i trawy – pkt 5 inwestycji), należy wskazać, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie, należy stwierdzić, że planowany zakup składników rzeczowych majątku ruchomego, tj. spychu i kosiarki w celu realizacji zadań własnych Gminy, nie zostaną nabyte na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu podatku VAT. W kontekście okoliczności, że spych i kosiarka będą faktycznie użytkowane dla realizacji celów, które stanowią działalność publicznoprawną (pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT), należy uznać, że Gmina nabywając spych i kosiarkę nie będzie działała w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, zatem Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z ich nabyciem.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją inwestycji w zakresie zakupu spychu (pług do odśnieżania – pkt 4 inwestycji) i kosiarki (do koszenia rowów i trawy – pkt 5 inwestycji), ponieważ ww. składniki rzeczowe majątku ruchomego nie będą służyły Gminie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT a Gmina nie będzie działała jako podatnik VAT.

Zatem stanowisko Gminy w związku z realizacją inwestycji w zakresie zakupu spychu (pług do odśnieżania – pkt 4 inwestycji) i kosiarki (do koszenia rowów i trawy – pkt 5 inwestycji), zgodnie z którym brak jest możliwości odliczenie podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin