2016.12.30 - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu - 3063-ILPP3.4512.123.2016.2.JK

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
3063-ILPP3.4512.123.2016.2.JK
z 30 grudnia 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Fundacji, przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2016 r. (data wpływu 18 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia – brak daty (data wpływu 16 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

nieprawidłowe – w zakresie uznania Fundacji za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu oddania kolekcji dzieł sztuki Fundacji w „depozyt” Muzeum,
prawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku usług oddania kolekcji dzieł sztuki Fundacji w „depozyt” Muzeum.

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Fundacji za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu oddania kolekcji dzieł sztuki Fundacji w „depozyt” Muzeum oraz zwolnienia od podatku usług oddania kolekcji dzieł sztuki Fundacji w „depozyt” Muzeum. Wniosek uzupełniono pismem z dnia – brak daty (data wpływu 16 grudnia 2016 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie zadanych pytań i własnego stanowiska oraz brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Fundacja ustanowiona została przez byłego Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Fundator”) w dniu 19 grudnia 1990 r. Jej siedzibą jest Muzeum Narodowe (dalej również: „Muzeum”).

Zgodnie ze Statutem Fundacji, jej prezesem zarządu jest każdoczesny dyrektor Muzeum Narodowego. Nadzór nad Fundacją sprawuje Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego.

Zgodnie z wolą Fundatora i § 2 statutu Fundacji, jej celem jest m.in. ochrona i udostępnianie społeczeństwu polskiemu dzieł sztuki i innych zbiorów rodziny A., przekazanych na rzecz Fundacji przez Fundatora, jak również ochrona zabytków, dbałość o ochronę przyrody i popularyzację krajobrazu historycznego, ze szczególnym uwzględnieniem B. oraz innych okolic i miejscowości związanych z rodziną A.

Statut Fundacji w § 3 przewiduje, że dla realizacji swoich celów Fundacja ściśle współpracuje z Muzeum Narodowym, a zbiory dzieł sztuki i innych pamiątek historycznych Fundacji powinny być przechowywane i udostępniane stale, jako niepodzielna całość jedynie w B. (w którym mieści się oddział Muzeum) i w Muzeum Narodowym.

W dniu 26 października 2002 r. Fundacja zawarła z Muzeum umowę regulującą zasady ich współpracy („Umowę współpracy”) oraz umowę depozytu (dalej: „Umowa depozytu”), na podstawie której zbiory dzieł sztuki (dalej także: „Obiekty”) będące własnością Fundacji lub przekazane Fundacji w depozyt, zostały przekazane w depozyt Muzeum.

W Umowie depozytu, Muzeum zobowiązało się sprawować pieczę nad przekazanymi zbiorami, utrzymywać je i stale doskonalić wysoki stopień zabezpieczeń oraz poddawać obiekty w miarę istniejących potrzeb konserwacji. Zgodnie z tą umową Muzeum jest uprawnione do dysponowania obiektami złożonymi w depozyt, tj.:

publicznego eksponowania obiektów w Muzeum Narodowym oraz w oddziałach Muzeum,
przechowywania obiektów w magazynach,
odpłatnego wypożyczania i użyczania obiektów na rzecz innych muzeów oraz innych podmiotów, na zasadach określonych w uchwałach zarządu Fundacji,
publikowania reprodukcji obiektów w wydawnictwach wydawanych przez Muzeum, oraz zbywania praw autorskich do publikacji obiektów stanowiących własność Fundacji na rzecz innych podmiotów.

Umowa depozytu stanowi również, że Fundacja udziela Muzeum nieodpłatnej licencji na wykorzystywanie reprodukcji obiektów złożonych w depozyt w publikacjach wydawanych przez Muzeum oraz do udzielania dalszej odpłatnej lub nieodpłatnej licencji na wykorzystywanie reprodukcji tych obiektów w publikacjach wydawanych przez inne podmioty.

Umowa depozytu przewiduje, że Muzeum pokrywa wszelkie wydatki związane z zarządzaniem depozytem i utrzymaniem zbiorów. Jednocześnie Muzeum jest zobowiązane uiszczać na rzecz Fundacji 15% wpływów uzyskanych przez Muzeum z tytułu sprzedaży biletów do C. i do innych oddziałów Muzeum, gdzie są eksponowane Obiekty Fundacji oraz z wpływów uzyskanych z udzielonych licencji na wykorzystywanie Obiektów Fundacji. Dodatkowo, w przypadku zawarcia przez Muzeum umowy odpłatnego wypożyczenia Obiektu stanowiącego własność Fundacji, Fundacja ma prawo do otrzymania, bezpośrednio od wypożyczającego, 90% opłaty z tytułu wypożyczenia.

Ponadto, w piśmie, które wpłynęło do tut. Organu w dniu 16 grudnia 2016 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

Fundacja nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca jest „innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym”. Potwierdzeniem tego jest m.in. powołane we wniosku stanowisko Ministra Finansów wynikające z Interpretacji Ogólnej z dnia 17 kwietnia 2015 r.

W pierwszej kolejności Fundacja z ostrożności podtrzymuje stanowisko prezentowane we wniosku o wydanie interpretacji (pytanie nr 1), że opisane we wniosku związki Fundacji i Muzeum (w tym nadzór Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego zarówno nad Fundacją jak i nad Muzeum) wskazują na to, że wydanie przez Fundację jej kolekcji dzieł sztuki w depozyt na rzecz Muzeum, nie powinno być kwalifikowane jako prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów Ustawy VAT, w tym jako świadczenie usług, nawet jeśli Fundacja w związku z tym uzyskuje wpływy finansowe. Należy mieć bowiem na uwadze, że przekazanie kolekcji w depozyt na rzecz Muzeum pozwala na jej właściwe przechowywanie i zabezpieczenie – czego beneficjentem jest Fundacja, a nie Muzeum. Nie można zatem mówić o tym, by w tym zakresie Fundacja miałaby być podmiotem „świadczącym usługę”. Oceny charakteru związków wynikających z Umowy depozytu nie można dokonywać wyłącznie na tej podstawie, że Fundacja z tytułu oddania swojego majątku osiąga zyski.

Z uwagi na powyższe, jedynie z ostrożności, na wypadek uznania przez organ działań Fundacji jako działalności gospodarczej – świadczenia usług w rozumieniu Ustawy VAT, Fundacja we wniosku postawiła pytanie o zasadność zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a Ustawy VAT, bowiem w ocenie Fundacji – z uwagi na przedmiot działalności Fundacji i cel oddania kolekcji w depozyt, jakim jest m.in. jej udostępnienie publiczności, takie działania musiałyby podlegać kwalifikacji jako usługi kulturalne w rozumieniu powyższego przepisu (przy takim założeniu Fundacja wnosi o odpowiedź na pytanie nr 2).

Oddanie kolekcji dzieł sztuki w depozyt ma miejsce w ramach działalności statutowej – działalności kulturalnej i stanowi tym samym usługę kulturalną. W tym sensie, usługa ta jest „niezbędna” do wykonywania działalności kulturalnej (usług kulturalnych) Fundacji.

Jednocześnie Fundacja wskazuje, że oddanie kolekcji w depozyt na rzecz Muzeum nie miało na celu „konkurencyjnego wykonywania tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia”. Jak wskazano bowiem we wniosku, statut Fundacji przewiduje ścisłą współpracę Fundacji z Muzeum Narodowym, co wynika z opisanych we wniosku względów historycznych, dysponowania przez Muzeum pałacem w B., w którym – zgodnie z postanowieniami statutu Fundacji, kolekcja ma być eksponowana. Zatem te właśnie względy stanowiły cel zawarcia umowy depozytu z Muzeum, a nie zamiar „konkurencyjnego wykonywania tych czynności w stosunku do podatników nie korzystających z takiego zwolnienia”.

Zyski z umowy depozytu są osiągane przez Fundację w sposób systematyczny, ale jednocześnie stanowią dla Fundacji źródło finansowania jej działalności statutowej – działalności kulturalnej i są przeznaczane na tę działalność w całości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku, które wpłynęło do tut. Organu w dniu 16 grudnia 2016 r.):

Czy na gruncie opisanego zaistniałego stanu faktycznego, oddanie kolekcji dzieł sztuki Fundacji w depozyt Muzeum i otrzymywanie przez Fundację wypłat określonych w Umowie depozytu oznacza, że Fundacja wykonuje w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i występuje w tym zakresie w charakterze podatnika tego podatku?
Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, to czy do świadczonej przez Fundację usługi ma zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (uzupełnionym w piśmie, które wpłynęło do tut. Organu w dniu 16 grudnia 2016 r.)

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, oddanie kolekcji dzieł sztuki Fundacji w depozyt na rzecz Muzeum i otrzymywanie przez Fundację wypłat określonych w Umowie depozytu nie oznacza, że Fundacja wykonuje w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, i występuje w tym zakresie w charakterze podatnika tego podatku.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, gdyby nawet przyjąć, że oddanie przez Fundację na rzecz Muzeum jej zbiorów w depozyt i otrzymywanie z tego tytułu wypłat określonych w Umowie depozytu, oznacza prowadzenie przez Fundację działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, i że Fundacja działa w tym zakresie jako podatnik podatku VAT, to do tej działalności zastosowanie miałoby zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa VAT”), podatnikami tego podatku są m.in. osoby prawne (w tym np. fundacje), wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2. Z kolei zgodnie z ust. 2 art. 15 Ustawy VAT, działalnością gospodarczą jest (...) wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślenia wymaga w tym miejscu, że dla stwierdzenia, czy dany podmiot dokonując czynności, która prima facie może być kwalifikowana jako dostawa towaru lub świadczenie usługi, jest zobowiązany do uiszczania podatku VAT, istotne jest to, czy w odniesieniu do tych czynności dany podmiot występuje w charakterze podatnika. Na okoliczność tę zwrócił uwagę m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku w składzie 7 sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07. Powołując się na ten wyrok, Naczelny Sąd Administracyjny w innym swoim orzeczeniu, z dnia 7 lipca 2009 r. w sprawie sygn. akt I FSK 558/09 stwierdził, że ustalenie, że dany podmiot w odniesieniu do danej czynności działa w charakterze podatnika, wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do konkretnych okoliczności faktycznych danej sprawy.

Innymi słowy, czynność opodatkowana w postaci dostawy towaru lub świadczenia usług ma miejsce wówczas, gdy w odniesieniu do tej właśnie czynności dany podmiot występuje w charakterze podatnika podatku od wartości dodanej, a więc prowadzi w tymże określonym zakresie działalność gospodarczą. Jeżeli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to stosownie do art. 15 ust. 1-2 Ustawy VAT – z tytułu wykonania tej czynności, dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT.

W ocenie Fundacji, opisany stan faktyczny nie pozwala na przyjęcie, by oddanie przez Fundację w roku 2002 dzieł sztuki w depozyt na rzecz Muzeum zostało uznane za działanie Fundacji w charakterze podatnika, w ramach „działalność producentów, handlowców lub usługodawców”. W szczególności, z uwagi na cel zawarcia Umowy depozytu, brak jest podstaw do przyjęcia, by relację pomiędzy Fundacją a Muzeum kwalifikować, jako działanie w charakterze podatnika VAT i świadczenie przez Fundację usług na rzecz Muzeum.

W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga okoliczność, że z woli Fundatora, Fundacja powstała i działa przy Muzeum Narodowym i podmioty te wspólnie realizują działalność, polegającą na ochronie i udostępnianiu społeczeństwu dzieł sztuki będących własnością lub będących w depozycie Fundacji. Ścisły związek tych podmiotów został prawnie przesądzony w statucie Fundacji, który dodatkowo stanowi, ze każdoczesnym Prezesem Zarządu Fundacji jest dyrektor Muzeum Narodowego.

Wybór akurat Muzeum Narodowego, jako podmiotu przyjmującego w depozyt kolekcję dzieł sztuki Fundacji, nie był ani kwestią przypadku, ani też wynikiem zastosowania przez Fundatora lub Fundację jakichkolwiek kryteriów „biznesowych”. Współpraca Fundacji z Muzeum Narodowym jest bowiem w naturalny sposób związana z faktem, że to Muzeum jest dysponentem pałacu w B., czyli miejsca historycznie związanego z rodziną A., w którym kolekcja dzieł sztuki rodziny A. była i powinna być nadal eksponowana, do czego wprost zobowiązują postanowienia statutu Fundacji. Poza tym, zbiory należące obecnie do Fundacji częściowo już po odzyskaniu niepodległości Polski w roku 1918, a w pozostałej części, z drobnymi wyjątkami, znajdowały się w Muzeum Narodowym od lat czterdziestych i pięćdziesiątych XX wieku. Ponadto Muzeum jest podmiotem dysponującym środkami (materialnymi, w tym lokalowymi, osobowymi) umożliwiającymi właściwą ochronę zbiorów Fundacji, w tym ich konserwację, co z punktu widzenia Fundacji stanowi gwarancję zachowania jej kolekcji dzieł sztuki we właściwym stanie. Podkreślenia wymaga okoliczność, że współpraca Fundacji i Muzeum w zakresie wynikającym z Umowy depozytu nie ogranicza się jedynie do oddania zbiorów Fundacji do swobodnej dyspozycji Muzeum, ale ściśle wiąże się z ich ochroną i – zgodnie z postanowieniami statutu Fundacji – ich eksponowaniem w pałacu w B.

Reasumując, współpraca Fundacji z Muzeum Narodowym ma zatem historyczny i naturalny charakter i nie jest warunkowana względami rynkowymi, które uzasadniałyby twierdzenie o jakimkolwiek „biznesowym” charakterze relacji między Fundacją a Muzeum. O ile zatem podatek od towarów i usług jest formą podatku obrotowego od profesjonalnego obrotu gospodarczego, to z powyższych względów przekazanie przez Fundację kolekcji dzieł sztuki w depozyt na rzecz Muzeum nie może być rozumiane jako wykonywanie przez Fundację działalności gospodarczej, świadczenie usług na rzecz Muzeum jako działanie Fundacji w charakterze podatnika VAT.

Powyższej oceny nie zmienia także treść art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, w świetle którego działalnością gospodarczą jest także „wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”. Dla uznania, że osiąganie przez dany podmiot przychodów wynikających z wykorzystywanie towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT istotne jest ustalenie, czy podmiot ten działa przy tej czynności jako podatnik VAT. Tymczasem, jak już wskazano wyżej, zawierając Umowę depozytu Fundacja działała przede wszystkim dla realizacji celu jakim jest udostępnienie kolekcji dzieł sztuki społeczeństwu w gmachu głównym Muzeum i w pałacu w B. oraz jej ochrona. Dokonując tej czynności Fundacja nie działała zatem, w stosunku do Muzeum, w charakterze usługodawcy.

Z tych zatem względów Fundacja stoi na stanowisku, że w odniesieniu do czynności polegającej na oddaniu należących do niej dzieł sztuki w depozyt na rzecz Muzeum i udzieleniu Muzeum określonych uprawnień do dysponowania tymi składnikami majątkowymi (w tym udzielenia licencji na wykorzystywanie reprodukcji obiektów złożonych w depozyt w publikacjach wydawanych przez Muzeum), nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy VAT i w związku z tym przychody uzyskiwane przez Fundację na podstawie Umowy depozytu nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Ad. 2

Fundacja stoi na stanowisku, że gdyby nawet przyjąć, że oddanie przez Fundację na rzecz Muzeum jej zbiorów w depozyt i uzyskiwanie wskazanych w Umowie depozytu przychodów stanowi usługę w rozumieniu Ustawy VAT i jest działaniem Fundacji w charakterze podatnika VAT, to usługa ta podlega zwolnieniu od podatku.

Ustawa VAT, w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a, zwalnia od podatku usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną. Jednocześnie z art. 43 ust. 18 wynika, że zwolnienie powyższe stosuje się pod warunkiem, że podmioty świadczące usługi wymienione w ust. 1 pkt 33 lit. a, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Ustawa VAT nie zawiera legalnej definicji usług kulturalnych, ani też nie odwołuje się w tym zakresie do symboli Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Zatem przy dokonywaniu interpretacji art. 43 ust. 1 pkt 33 Ustawy VAT, należy się posłużyć wykładnią literalną, odwołując się do językowego znaczenia tych pojęć, jak również odwołać się do innych aktów prawnych, które odnoszą się do działalności kulturalnej.

Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN), kultura oznacza „materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory”, zaś usługa to „pomoc okazana komuś”. „działalność gospodarcza służąca do zaspokajania potrzeb ludzi” Natomiast określenie kulturalny oznacza „odnoszący się do tworzenia i upowszechniania kultury lub stanowiący jej składnik”.

Z kolei art. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej stanowi, że działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. W świetle tej ustawy, zakres działalności Fundacji, wynikający z jej statutu (ochrona udostępnianie społeczeństwu polskiemu dzieł sztuki) niewątpliwie mieści się w zakresie pojęcia działalność kulturalna”, rozumianej jako upowszechnienie i ochrona kultury.

W Interpretacji Ogólnej z dnia 17 kwietnia 2015 r. Nr PT1.8101.6.2015.KCO.PT1.130, Minister Finansów zaprezentował swoje stanowisko zarówno co do zakresu pojęcia „usługi kulturalne”, jak i do zakresu podmiotów, do których zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a jest adresowane.

Minister Finansów odwołał się m.in. do ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie, regulującej prowadzenie działalności pożytku publicznego, którą jest działalność społecznie użyteczna, obejmująca sferę zadań publicznych określonych w tej ustawie, a w szczególności obejmującą zadania w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego. Jednocześnie Minister Finansów wskazał, że zgodnie z art. 3 tej ustawy, działalność pożytku publicznego jest prowadzona także przez organizacje pozarządowe i niedziałające w celu osiągnięcia zysku, w tym osoby prawne takie jak fundacje.

Innymi słowy, za podmiot, do którego adresowane jest zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a Ustawy VAT, Minister Finansów uznał także fundacje prowadzące działalność pożytku publicznego, obejmującą zadania w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego.

Powyższe stanowisko Ministra Finansów znajduje swoje odzwierciedlenie także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2015 r., ITPP1/4512-877/15-2/DM, który definiując usługi kulturalne również odwołał się do przepisów ustawy o działalności pożytku publicznego.

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 5 stycznia 2015 r. nr IBPP3/4512-1133/14/AZ, odnosząc się do braku legalnej definicji usług kulturalnych w Ustawie VAT, wskazał na art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, zgodnie z którym działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W świetle powyższych wyjaśnień, mając na uwadze postanowienia statutu Fundacji, przyjąć należy, że realizuje ona zadania w zakresie kultury polegające na udostępnianiu i ochronie kultury oraz dziedzictwa kulturowego. Jeśli zatem oddanie przez Fundacje należących do niej dzieł sztuki w depozyt na rzecz Muzeum miałoby stanowić wykonywanie przez Fundację na rzecz Muzeum usługi, w rozumieniu art. 8 i art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, to byłaby to usługa kulturalna, do której zastosowanie ma zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a Ustawy VAT.

Wskazać w tym miejscu należy raz jeszcze, że Fundacja jak dotąd nie dysponuje żadnymi własnymi pomieszczeniami, nie mówiąc o wysoce specjalistycznych, jak sale ekspozycyjne i magazyny, w których zbiory mogłyby być udostępnianie publiczności lub fachowo i bezpiecznie przechowywane. Zatem ich przekazanie do dyspozycji Muzeum, będącego dysponentem właściwych pomieszczeń, stanowi aktualnie optymalny sposób realizacji celów Fundacji, tj. udostępniania dzieł sztuki.

Wnioskodawca podkreśla w tym miejscu jednocześnie, że uzyskiwane przez Fundację przychody przeznaczone są na finansowanie celów statutowych Fundacji, co umożliwia Fundacji realizację zadań w zakresie udostępniania zbiorów. Spełniony jest zatem także warunek zwolnienia wynikający z art. 43 ust. 18 Ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

nieprawidłowe – w zakresie uznania Fundacji za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu oddania kolekcji dzieł sztuki Fundacji w „depozyt” Muzeum,
prawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku usług oddania kolekcji dzieł sztuki Fundacji w „depozyt” Muzeum.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. I pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby zatem daną czynność uznać za świadczenie usługi, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, te zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zauważyć jednakże należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast „odpłatny” to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usług i otrzymaną zapłatę.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym kontekście, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów lub świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonane zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Należy zauważyć, że definicja działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów zawarta w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi odzwierciedlenie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (DZ. Urz UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006, str. 1 z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym przez podatnika rozumie się każdą osobę prowadzącą samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast ust. 2 ww. artykułu dyrektywy definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Fundacja ustanowiona została przez byłego prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 19 grudnia 1990 r. Jej siedzibą jest Muzeum Narodowe.

Zgodnie ze Statutem Fundacji, jej prezesem zarządu jest każdoczesny dyrektor Muzeum Narodowego, Nadzór nad Fundacją sprawuje Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego.

W dniu 26 października 2002 r. Fundacja zawarła z Muzeum umowę regulującą zasady ich współpracy oraz umowę depozytu, na podstawie której zbiory dzieł sztuki będące własnością Fundacji lub przekazane Fundacji w depozyt, zostały przekazane w depozyt Muzeum.

publicznego eksponowania obiektów w Muzeum Narodowym oraz w oddziałach Muzeum,
przechowywania obiektów w magazynach,
odpłatnego wypożyczania i użyczania obiektów na rzecz innych muzeów oraz innych podmiotów, na zasadach określonych w uchwałach zarządu Fundacji,
publikowania reprodukcji obiektów w wydawnictwach wydawanych przez Muzeum, oraz zbywania praw autorskich do publikacji obiektów stanowiących własność Fundacji na rzecz innych podmiotów.

Umowa depozytu przewiduje, ze Muzeum pokrywa wszelkie wydatki związane z zarządzaniem depozytem i utrzymaniem zbiorów. Jednocześnie Muzeum jest zobowiązane uiszczać na rzecz Fundacji 15% wpływów uzyskanych przez Muzeum z tytułu sprzedaży biletów do C. i do innych oddziałów Muzeum, gdzie są eksponowane Obiekty Fundacji oraz z wpływów uzyskanych z udzielonych licencji na wykorzystywanie Obiektów Fundacji. Dodatkowo, w przypadku zawarcia przez Muzeum umowy odpłatnego wypożyczenia Obiektu stanowiącego własność Fundacji, Fundacja ma prawo do otrzymania, bezpośrednio od wypożyczającego, 90% opłaty z tytułu wypożyczenia.

Zgodnie z postanowieniami statutu, Fundacja otrzymywane darowizny, zapisy, spadki, legaty oraz inne świadczenia (w tym wskazane wyżej przychody uzyskiwane na podstawie Umowy depozytu), przeznacza na realizację celów statutowych. Fundacja nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Fundacja jest „innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym”. Potwierdzeniem tego jest m.in. powołane we wniosku stanowisko Ministra Finansów wynikające z Interpretacji Ogólnej z dnia 17 kwietnia 2015 r.

W ocenie Fundacji – z uwagi na przedmiot działalności Fundacji i cel oddania kolekcji w depozyt, jakim jest m.in. jej udostępnienie publiczności, takie działania musiałyby podlegać kwalifikacji jako usługi kulturalne w rozumieniu powyższego przepisu.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy w pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy oddanie kolekcji dzieł sztuki Fundacji w depozyt Muzeum i otrzymywanie przez Fundację wypłat określonych w zawartej umowie oznacza, że Fundacja wykonuje w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i występuje w tym zakresie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 1 ustawa z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 2016 r., poz. 40), fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

W myśl art. 5 ust. 1 ww. ustawy, fundator ustala statut fundacji, określający jej nazwę, siedzibę i majątek, cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji, skład i organizację zarządu, sposób powoływania oraz obowiązki i uprawnienia tego organu i jego członków. Statut może zawierać również inne postanowienia, w szczególności dotyczące prowadzenia przez fundację działalności gospodarczej, dopuszczalności i warunków jej połączenia z inną fundacją, zmiany celu lub statutu, a także przewidywać tworzenie obok zarządu innych organów fundacji.

Stosownie do art. 5 ust. 5 cyt. ustawy, fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów. Jeżeli fundacja ma prowadzić działalność gospodarczą, wartość środków majątkowych fundacji przeznaczonych na działalność gospodarczą nie może być mniejsza niż tysiąc złotych.

Jak stanowi art. 6 ustawy z dnia 14 października 2016 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2016 r., poz. 1817), działalność pożytku publicznego nie jest, z zastrzeżeniem art. 9 ust. 1, działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, i może być prowadzona jako działalność nieodpłatna lub jako działalność odpłatna.

Natomiast zgodnie z art. 9 powołanej ustawy, działalność odpłatna pożytku publicznego organizacji pozarządowych (...) stanowi działalność gospodarczą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, jeżeli:

wynagrodzenie, o którym mowa w art. 8 ust. 1, jest w odniesieniu do działalności danego rodzaju wyższe od tego, jakie wynika z kosztów tej działalności, lub
przeciętne miesięczne wynagrodzenie osoby fizycznej z tytułu zatrudnienia przy wykonywaniu statutowej działalności odpłatnej pożytku publicznego, za okres ostatnich 3 miesięcy, przekracza 3-krotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego za rok poprzedni.

Na mocy art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1829), działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że definicja działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, różni się od definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy. O ile w pierwszym przypadku jednym z warunków jest jej prowadzenie w celu zarobkowym, to już w drugim przypadku, definicja ta tego warunku nie zawiera, bowiem zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Należy podkreślić, że definicja działalności gospodarczej ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter autonomiczny, oparty na przepisach dyrektywy i winna być rozpatrywana niezależnie od innych przepisów krajowych np. przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, czy przepisów regulujących działalność fundacji oraz organizacji pożytku publicznego, gdyż mogłoby to spowodować naruszenia funkcjonalności systemu VAT.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

W rozpatrywanej sprawie – jak wskazał we wniosku Wnioskodawca – zarówno Fundacja jak i Muzeum są odrębnymi podmiotami gospodarczymi.

W ocenie tut. Organu nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że współpraca Fundacji z Muzeum ma historyczny i naturalny charakter, i nie jest warunkowana względami rynkowymi, które uzasadniałyby twierdzenie o jakimkolwiek „biznesowym” charakterze relacji między Fundacją a Muzeum. Jak wynika bowiem z opisu sprawy Fundacja osiąga zyski z umowy depozytu w sposób systematyczny, które stanowią dla Fundacji źródło finansowania jej działalności statutowej – działalności kulturalnej i są przeznaczane na tę działalność w całości.

Zaznaczyć należy, że kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), zwana dalej k.c. Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 k.c., w świetle którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

W tym miejscu należy wskazać, że umowę depozytu regulują przepisy prawa cywilnego. Na podstawie art. 835 k.c., przez umowę przechowania przechowawca zobowiązuje się zachować w stanie niepogorszonym rzecz ruchomą oddaną mu na przechowanie.

Jeżeli wysokość wynagrodzenia za przechowanie nie jest określona w umowie albo w taryfie, przechowawcy należy się wynagrodzenie w danych stosunkach przyjęte, chyba że z umowy lub z okoliczności wynika, iż zobowiązał się przechować rzecz bez wynagrodzenia (art. 836 k.c.).

W myśl art. 837 k.c., przechowawca powinien przechowywać rzecz w taki sposób, do jakiego się zobowiązał, a w braku umowy w tym względzie, w taki sposób, jaki wynika z właściwości przechowywanej rzeczy i z okoliczności.

Przechowawca jest uprawniony, a nawet obowiązany zmienić określone w umowie miejsce i sposób przechowania rzeczy, jeżeli okaże się to konieczne dla jej ochrony przed utratą lub uszkodzeniem. Jeżeli uprzednie uzyskanie zgody składającego jest możliwe, przechowawca powinien ją uzyskać przed dokonaniem zmiany (art. 838 k.c.).

Stosownie do art. 839 k.c., przechowawcy nie wolno używać rzeczy bez zgody składającego, chyba że jest to konieczne do jej zachowania w stanie niepogorszonym.

Biorąc zatem pod uwagę powołane wyżej regulacje prawne należy zaznaczyć, że w umowie przechowania to przechowawca (depozytariusz) zobowiązuje się zachować za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia w stanie niepogorszonym rzecz ruchomą oddaną mu przez składającego (deponenta) na przechowanie. Przykładem tej umowy może być pozostawienie samochodu na parkingu strzeżonym, umieszczenie bagażu w przechowalni dworca, oddanie wierzchniego okrycia w szatni. Do zawarcia umowy konieczne jest wydanie rzeczy. Od tej chwili powstają odpowiednie obowiązki przechowawcy i składającego rzecz.

Natomiast wyżej powołane przepisy nie wskazują na możliwość, aby przy zawarciu umowy o przechowanie (depozytu) to na rzecz składającego (deponenta) przechowawca (depozytariusz) zobowiązany był do wypłaty wynagrodzenia.

W analizowanym przypadku to Muzeum jest zobowiązane uiszczać na rzecz Fundacji 15% wpływów uzyskanych z tytułu sprzedaży biletów do C. i do innych oddziałów Muzeum, gdzie są eksponowane Obiekty Fundacji oraz z wpływów uzyskanych z udzielonych licencji na wykorzystywanie Obiektów Fundacji.

Należy podkreślić, że w rozpatrywanej sprawie nazwanie przez Fundację oraz Muzeum zawartej umowy „depozytem” nie może przesadzać o rzeczywistym charakterze tej czynności. Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy należy stwierdzić, że usługa, którą świadczy Wnioskodawca, tj. oddanie kolekcji dzieł sztuki w „depozyt” stanowi realizację istniejących pomiędzy stronami stosunków cywilnoprawnych. Stosunki te składają się z dwustronnych zobowiązań stron transakcji do wykonania skonkretyzowanych świadczeń – z jednej strony świadczenia Fundacji (które w tym przypadku polega na udostępnieniu kolekcji dzieł sztuki), a z drugiej strony świadczenia usługobiorcy w zamian za udostępnienie kolekcji dzieł sztuki, tj. zapłaty 15% wpływów uzyskanych przez Muzeum z tytułu sprzedaży biletów do C. i do innych oddziałów Muzeum, gdzie są eksponowane Obiekty Fundacji oraz z wpływów uzyskanych z udzielonych licencji na wykorzystywanie Obiektów Fundacji, stanowiących wynagrodzenie za wyświadczoną przez Zainteresowanego usługę. O odpłatnym charakterze usług Fundacji przesądza zatem istnienie po stronie usługobiorcy obowiązku spełnienia na jej rzecz świadczenia w zamian za tę usługę, tj. zapłaty wynagrodzenia w zamian za możliwość korzystania z eksponatów będących własnością Zainteresowanego. Korzyść z tytułu wyświadczonej usługi zapewniają Wnioskodawcy należną mu część wpływów uzyskanych przez Muzeum z tytułu sprzedaży biletów.

W konsekwencji, na podstawie zaprezentowanych powyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, czynność oddania kolekcji dzieł sztuki będących własnością Fundacji w „depozyt” Muzeum spełnia definicję usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy, można bowiem zidentyfikować beneficjenta świadczenia, którym jest Muzeum, mogące korzystać z udostępnianych przez Fundację dzieł sztuki.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przytoczone przepisy, stwierdzić należy, że w świetle definicji zawartej w cyt. art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym działalność gospodarczą z tytułu oddania kolekcji dzieł sztuki w „depozyt” Muzeum. W związku z ww. czynnością pobierane jest bowiem wynagrodzenie w postaci 15% wpływów uzyskanych przez Muzeum z tytułu sprzedaży biletów do C. i do innych oddziałów Muzeum, gdzie są eksponowane Obiekty Fundacji oraz z wpływów uzyskanych z udzielonych licencji na wykorzystywanie Obiektów Fundacji. Opłaty te pobierane przez Fundację są zatem ściśle związane z uzyskaniem korzyści przez Muzeum.

Wobec powyższego odpłatne udostępnianie kolekcji dzieł sztuki Fundacji innemu podmiotowi – Muzeum skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy, tym samym stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W konsekwencji wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Ad. 1

Podsumowując należy wskazać, że oddanie kolekcji dzieł sztuki Fundacji w „depozyt” Muzeum i otrzymywanie przez Wnioskodawcę wypłat określonych w zawartej umowie oznacza, że Fundacja wykonuje w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i występuje w tym zakresie w charakterze podatnika tego podatku.

W związku z powyższą odpowiedzią wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy dla świadczonej przez Fundację usługi oddania kolekcji dzieł sztuki w „depozyt” ma zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. n) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlega świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Polski ustawodawca zwalnia od podatku m.in. usługi kulturalne, świadczone przez grupę podmiotów, określoną w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a i lit. b ustawy. Warunkiem zastosowania tego zwolnienia jest zatem spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy.

Jak wynika z powyższego, ustawodawca zwalnia od podatku usługi kulturalne świadczone przez grupy podmiotów, określone w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle art. 43 ust. 17a ustawy, zwolnienia, o których mowa w 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenie usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Analiza powołanych wyżej przepisów art. 43 ust. 17 i ust. 17a ustawy, w kontekście zwolnienia od podatku usług kulturalnych, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy wskazuje, że objęta zwolnieniem od podatku może być także dostawa towarów ściśle związanych z usługami kulturalnymi, dokonywana przez podmiot świadczący usługi podstawowe, o ile te towary są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej, tj. usługi kulturalnej, a ich głównym celem nie jest osiąganie dodatkowego dochodu przez podatnika przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Ponadto w świetle art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Z kolei, na podstawie art. 43 ust. 19 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;
wstępu:
1. na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,
2. do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,
3. do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;
wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;
usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;
działalności agencji informacyjnych;
usług wydawniczych;
usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;
usług ochrony praw.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

W analizowanej sprawie zwrócić uwagę należy na cel zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy. Brzmienie tego przepisu wskazuje, że ze zwolnienia od podatku korzystać mogą usługi kulturalne oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana. Jednakże, usługi te – aby mogły korzystać ze zwolnienia – świadczone muszą być przez specyficzne podmioty. Polski prawodawca określił te podmioty, wymieniając je w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, jako: podmioty prawa publicznego; podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym; wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Ponadto zgodnie z art. 1 ust. 1 cytowanej powyżej ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, ustawa reguluje zasady:

prowadzenia działalności pożytku publicznego przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych, współpracy organów administracji publicznej z organizacjami pozarządowymi oraz współpracy, o której mowa w art. 4d;
uzyskiwania przez organizacje pozarządowe statusu organizacji pożytku publicznego oraz funkcjonowania organizacji pożytku publicznego;
sprawowania nadzoru nad prowadzeniem działalności pożytku publicznego;
tworzenia i funkcjonowania rad działalności pożytku publicznego.

W myśl art. 3 ust. 1 powołanej ustawy, działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie.

Stosownie do art. 3 ust. 2 ww. ustawy, organizacjami pozarządowymi są:

niebędące jednostkami sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych lub przedsiębiorstwami, instytutami badawczymi, bankami i spółkami prawa handlowego będącymi państwowymi lub samorządowymi osobami prawnymi,
niedziałające w celu osiągnięcia zysku

– osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 16 powołanej ustawy, sfera zadań publicznych, o której mowa w art. 3 ust. 1, obejmuje zadania w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego.

Mając na uwadze charakter działalności pożytku publicznego (obejmujący m.in. zadania w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego) należy uznać, że działalność określona w ww. ustawie o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie prowadzona przez takie podmioty wpisuje się w przesłanki art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, uprawniające do zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, że zastosowanie zwolnienia od podatku w świetle powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, dla usług świadczonych przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanej, możliwe jest wyłącznie wówczas, gdy usługi te mieszczą się w pojęciu usług kulturalnych.

Ustawa nie definiuje pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp. Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości, zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp.” (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtmüller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999).

Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

Zgodnie natomiast z internetowym Słownikiem języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (http://sjp.pwn.pl/), „kultura” oznacza „materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory”.

Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności.

W sytuacji, gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgnięcie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. W tym celu należy sięgnąć do ustaw wprost lub pośrednio odnoszących się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, np. powołanej wyżej ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Co prawda definicja działalności kulturalnej w języku prawnym, skonstruowana w oparciu o powyższe akty prawne nie będzie pełna, jednak pozwoli na sprecyzowanie terminów „kultura” oraz „usługi kulturalne” na potrzeby niniejszej interpretacji.

Ponadto zgodnie art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r., poz. 406, z późn. zm.) działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W myśl art. 2 ww. ustawy formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Jednocześnie na mocy art. 3 ust. 1 cyt. ustawy, działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 1 tej ustawy, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, których podstawowym celem statutowym nie jest prowadzenie działalności kulturalnej, mogą prowadzić taką działalność w szczególności w formie klubów, świetlic, domów kultury i bibliotek.

Reasumując, za usługi kulturalne możemy uznać usługi niewchodzące w zakres działalności gospodarczej w rozumieniu innych przepisów, polegające na upowszechnianiu i ochronie kultury, przez którą należy rozumieć naturalne i kulturalne dziedzictwo ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, w szczególności w zakresie historii, nauki i sztuki.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca wypełnia przesłanki podmiotowe wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Jak wskazano bowiem we wniosku Fundacja jest innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym.

Z kolei odnosząc się do przesłanki przedmiotowej zwolnienia wynikającego z ww. przepisu, uwzględniając przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, odnosząc się do powyżej powołanej charakterystyki terminu „kultura” wskazuje się, że opisane we wniosku usługi oddania kolekcji dzieł sztuki Fundacji w depozyt Muzeum, wiążą się z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością kulturalną, bowiem jak wskazał Wnioskodawca – zgodnie § 2 statutu Fundacji, jej celem jest m.in. ochrona i udostępnianie społeczeństwu polskiemu dzieł sztuki i innych zbiorów rodziny A., jak również ochrona zabytków, dbałość o ochronę przyrody i popularyzację krajobrazu historycznego, ze szczególnym uwzględnieniem B. oraz innych okolic i miejscowości związanych z rodziną A. Zatem usługi te mieszczą się w zakresie pojęcia „usługi kulturalne”, bowiem ich głównym celem jest upowszechnianie i rozwój kultury.

Ponadto jak wynika z opisu sprawy, zyski z umowy depozytu są osiągane przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny, ale jednocześnie stanowią dla Fundacji źródło finansowania jej działalności statutowej – działalności kulturalnej i są przeznaczane na tę działalność w całości. Tym samym, przepis art. 43 ust. 18 ustawy nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

W konsekwencji ww. usługi korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Ad. 2

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że przedstawione w opisie sprawy usługi polegające na oddaniu Muzeum kolekcji dzieł sztuki, których celem jest udostępnianie społeczeństwu polskiemu dzieł sztuki i innych zbiorów rodziny A. przez Fundację, jako innego podmiotu uznanego na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego stanu faktycznego. W świetle powyższego tut. Organ zaznacza, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile stan faktyczny pokrywać się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego stanu faktycznego, udzielona interpretacja straci zatem swoją aktualność.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii opodatkowania otrzymywanych przez Fundację opłat z tytułu umowy odpłatnego wypożyczenia przez Muzeum Obiektu należącego do Fundacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. Organ zaznacza, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy”.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin