INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2012 r. (data wpływu 6 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku rozpoznania importu dla usług:

• transportowych, hotelowych, gastronomicznych, kateringowych, parkingowych, wejść do muzeów, teatrów, na cmentarze (nekropolie) i różnych imprez kulturalnych, sportowych, rekreacyjnych (wieczorów folklorystycznych) – jest prawidłowe,

• przewodnickich, rekreacyjnych (wejść na basen)–jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku rozpoznania importu dla usług: transportowych, hotelowych, gastronomicznych, kateringowych, przewodnickich, parkingowych, wejść do muzeów, teatrów, na cmentarze (nekropolie) i różnych imprez kulturalnych, sportowych, rekreacyjnych (np. wieczorów folklorystycznych, wejść na basen).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi biuro turystyczne i świadczy usługi turystyki wyjazdowej w kraju, Unii Europejskiej i poza nią. Jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce. W Polsce znajduje się też siedziba Spółki oraz stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Podatek VAT Spółka rozlicza w systemie VAT marża. Poza granicami kraju nabywa różne usługi turystyczne, m. in. transportowe, hotelowe, gastronomiczne, kateringowe, przewodnickie, parkingowe, wejść do muzeów, teatrów, na cmentarze (nekropolie) i różne imprezy kulturalne, sportowe, rekreacyjne (np. wieczory folklorystyczne, wejścia na basen itp.). W zależności od specyfiki kraju dowodem poniesienia wydatku są faktury, rachunki, umowy, pokwitowania, bilety lub inne dowody zapłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy biuro turystyczne, rozliczające się w systemie VAT marża na podstawie art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług, ma obowiązek rozpoznać import usług z tytułu nabywanych dla bezpośredniej korzyści turysty usług o charakterze turystycznym, takich jak: transportowe, hotelowe, gastronomiczne, kateringowe, przewodnickie, parkingowe, wejść do muzeów, teatrów, na cmentarze (nekropolie) i różne imprezy kulturalne, sportowe, rekreacyjne (np. wieczory folklorystyczne, wejścia na basen itp.)...

Zdaniem Wnioskodawcy, miejscem świadczenia usług nabywanych dla bezpośredniej korzyści turysty poza granicami kraju, niezależnie od tego, czy kraj ten jest członkiem Unii Europejskiej i niezależnie od tego, czy istnieje w nim system opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) jest kraj gdzie usługodawca świadczący usługę turystyczną nabywaną przez biuro posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, nie zachodzi więc obowiązek rozpoznania importu usług i opodatkowania ich przez biuro podróży w polskim systemie podatku VAT.

Zgodnie z art. 28n ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług „w przypadku świadczenia usług turystyki, o których mowa w art. 119, miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Zgodnie z ust. 2 „w przypadku gdy usługi turystyki, o których mowa w art. 119, są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Ustawa o podatku VAT nie definiuje pojęcia „usługa turystyczna”. Definicja taka znajduje się w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (Dz. U. z 2004 r. Nr 223, poz. 2268 z późn. zm.), której art. 3 brzmi: „Przez użyte w ustawie określenia należy rozumieć:

1. usługi turystyczne - usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym (...)”.
   
   

Definicje usług turystycznych odnajdujemy w szeregu publikacji dotyczących turystyki. I tak usługi turystyczne są to podobnie jak inne usługi, wszelkie wymienne, zbywalne czynności, będące wynikiem pracy, związane bezpośrednio lub pośrednio z zaspokajaniem potrzeb przed i w czasie podróży oraz pobytu turystycznego, ale nie służące bezpośrednio do wytwarzania przedmiotów (por. A.S. Kornak „Ekonomika turystyki” PWN, Warszawa 1979, s. 159)

W świetle wyżej wymienionych definicji, art. 28n ustawy o podatku VAT odnosi miejsce świadczenia wszelkich usług nabywanych dla bezpośredniej korzyści turysty w miejsce, gdzie usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. W rezultacie należy przyjąć, że w wypadku świadczenia usług turystyki powstaje obowiązek podatkowy wyłącznie w zakresie i na zasadach, o których mowa w art. 119 ustawy o VAT i przepisy o imporcie usług, tj. art. 19 ust. 19 i inne nie mają do tych usług zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się w zakresie braku obowiązku rozpoznania importu dla usług:

• transportowych, hotelowych, gastronomicznych, kateringowych, parkingowych, wejść do muzeów, teatrów, na cmentarze (nekropolie) i różnych imprez kulturalnych, sportowych, rekreacyjnych (wieczorów folklorystycznych) – za prawidłowe,

• przewodnickich, rekreacyjnych (wejść na basen) – za nieprawidłowe.
  
  

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Z przepisu cyt. art. 5 ust. 1 ustawy wynika zasada, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem świadczenia (określonym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które, w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 powołanej ustawy, rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zagadnienia związane z określeniem miejsca świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

I tak, w myśl art. 28a ustawy na potrzeby stosowania Rozdziału 3 w Dziale V ustawy:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
   1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
   2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
   
   

Na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, na podstawie których miejsce świadczenia pewnych usług, ściśle określonych w przepisach ustawy, ustala się w sposób szczególny.

Jednym z nich jest art. 28e ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

W myśl art. 28f ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług transportu pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości.

Stosownie do art. 28g ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

Przepis art. 28g ust. 1 ustawy odpowiada regulacji art. 53 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

Przy czym jak stanowi art. 32 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 77 z 23.3.2011r. str. 1) usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.

Z kolei w myśl art. 32 ust. 2 tego rozporządzenia, ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do:

1. prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne;
2. prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody;
3. prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.
   
   

Zgodnie z art. 28i ustawy, miejscem świadczenia usług restauracyjnych i cateringowych jest miejsce, w którym usługi są faktycznie wykonywane, z zastrzeżeniem ust. 2.

Stosownie do art. 6 ww. rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy. Za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu rozporządzenia nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka, będąc czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce, prowadzi biuro turystyczne i świadczy usługi turystyki wyjazdowej w kraju, Unii Europejskiej i poza nią. W Polsce znajduje się siedziba Spółki oraz stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Podatek VAT rozlicza w systemie VAT marża. Poza granicami kraju nabywa różne usługi turystyczne, m. in. transportowe, hotelowe, gastronomiczne, kateringowe, przewodnickie, parkingowe, wejść do muzeów, teatrów, na cmentarze (nekropolie) i różne imprezy kulturalne, sportowe, rekreacyjne (np. wieczory folklorystyczne, wejścia na basen itp.). W zależności od specyfiki kraju dowodem poniesienia wydatku są faktury, rachunki, umowy, pokwitowania, bilety lub inne dowody zapłaty.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii rozpoznania importu usług z tytułu nabywanych dla bezpośredniej korzyści turysty usług o charakterze turystycznym, takich jak: transportowe, hotelowe, gastronomiczne, kateringowe, przewodnickie, parkingowe, wejść do muzeów, teatrów, na cmentarze (nekropolie) i różne imprezy kulturalne, sportowe, rekreacyjne (np. wieczory folklorystyczne, wejścia na basen itp.).

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy stwierdzić należy, iż w przypadku nabywanych przez Wnioskodawcę poza granicami kraju, dla bezpośredniej korzyści turysty, usług transportowych zastosowanie znajdzie art. 28f ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia tych usług jest kraj, gdzie odbywa się transport, czyli poza terytorium Polski.

Miejsce opodatkowania nabywanych przez Zainteresowanego usług hotelowych i parkingowych znajduje się natomiast na terytorium państw, gdzie te hotele i parkingi się znajdują w myśl art. 28e ustawy, zatem poza terytorium Polski.

Z kolei miejscem opodatkowania usług gastronomicznych i cateringowych jest, w myśl art. 28i ustawy, kraj, w którym te usługi są faktycznie wykonywane, czyli poza terytorium kraju.

Natomiast w przypadku usług wejść do muzeów, teatrów, na cmentarze (nekropolie) i różne imprezy kulturalne, sportowe, rekreacyjne (np. wieczory folklorystyczne), należy stwierdzić, iż jeżeli usługi te spełniają wyżej powołaną definicję usług wstępu, to miejsce świadczenia znajduje się w miejscu (kraju), w którym te imprezy się odbywają, zgodnie z art. 28g ust. 1 ustawy, czyli poza granicami kraju.

Odnosząc się z kolei do kwestii dotyczącej usług rekreacyjnych związanych z wejściem na basen należy wskazać, iż jeżeli nabyty bilet wstępu na basen wiąże się z opłatą upoważniającą osobę będącą w jego posiadaniu do korzystania (uczestnictwa) z basenu, to pobierane opłaty nie mogą być uznane za opłaty za wstęp, lecz za możliwość czynnego korzystania z basenu. Zatem pobierane opłaty upoważniające do wejścia na basen nie uprawniają korzystającego do wstępu jedynie w sensie wejścia gdzieś, jak to ma miejsce m. in. w przypadku nabycia biletu do kina, lecz obejmuje również czynne korzystanie (uczestnictwo) z basenu.

Wobec powyższego należy wskazać, iż skoro powyższej usługi korzystania z basenu w celach rekreacyjnych nie sposób uznać za usługę wstępu, to dla ustalenia miejsca opodatkowania tej usługi nabywanej przez podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy zastosowanie znajdzie zasada ogólna określona w art. 28b ust. 1 ustawy. W związku z tym miejscem opodatkowania usług rekreacyjnych związanych z wejściem na basen jest terytorium kraju.

Także w przypadku nabycia przez podatnika, w rozumieniu art. 28a ustawy, usług przewodnickich stanowiących usługi kulturalne, miejscem świadczenia tej usługi jest terytorium Polski, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy.

Stosownie natomiast do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się przez to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy, przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 stosuje się również w przypadku, gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Jak stanowi art. 17 ust. 2 ustawy w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Jeżeli zatem w przypadku nabywanych przez Wnioskodawcę poza terytorium kraju, dla bezpośredniej korzyści turysty, usług transportowych, hotelowych, gastronomicznych, cateringowych, parkingowych, wejść do muzeów, teatrów, na cmentarze (nekropolie) i różne imprezy kulturalne, sportowe, rekreacyjne (np. wieczory folklorystyczne), miejscem świadczenia ww. usług nie jest terytorium Polski, to tym samym nie występuje import usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku rozpoznania importu dla ww. usług należało uznać za prawidłowe, jednak należy wyjaśnić, iż tut. Organ dokonał oceny tego stanowiska w oparciu o inne argumenty niż wskazał Zainteresowany we wniosku.

Odnosząc się natomiast do usług rekreacyjnych związanych z wejściem na basen oraz usług przewodnickich należy stwierdzić, iż w przypadku o ile Wnioskodawca nabywa te usługi od podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, to spełnia warunki określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy i jest obowiązany do rozpoznania po swojej stronie importu tych usług, w myśl art. 2 pkt 9 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż nie zachodzi obowiązek rozpoznania importu dla usług przewodnickich, rekreacyjnych (wejść na basen), należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Ponadto wskazać należy, iż wydana interpretacja dotyczy wymienionych w pytaniu usług. Natomiast zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej przedmiotem interpretacji nie mogą być zdarzenia nieokreślone, nienazwane. Zatem tut. Organ nie dokonywał oceny w zakresie opodatkowania usług stanowiących katalog otwarty zawierający się w określeniu podanym w pytaniu „itp.”.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.