2016.01.04 - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP3/4512-802/15-4/WH
z 4 stycznia 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2015 r. (data wpływu 28 września 2015 r.), uzupełnionym w dniu 23 listopada 2015 r. (data wpływu 25 listopada 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 13 listopada 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

nieprawidłowe – w zakresie pytań oznaczonych numerami 1-5,
prawidłowe – w zakresie pytania oznaczonego numerem 6.

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży poszczególnych działek wchodzących w skład Nieruchomości.

Wniosek uzupełniony został w dniu 23 listopada 2015 r., (data wpływu 25 listopada 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 13 listopada 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie hurtowej dystrybucji leków i produktów farmaceutycznych. Spółka należy do Grupy Kapitałowej N. Spółka planuje dokonać sprzedaży należącej do Spółki nieruchomości (dalej: Nieruchomość) na rzecz innej spółki z Grupy Kapitałowej.

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej sprzedaży obejmuje grunt (prawo użytkowania wieczystego gruntu) wraz z budynkami magazynowo-biurowymi (magazyn, budynki biurowe, warsztat, itp.), budowlami (budowle sieci wodociągowej, kanalizacja, oświetlenie itp.) i innymi naniesieniami (drogi dojazdowe, place manewrowe i parkingi, ogrodzenie) - szczegółowy opis Nieruchomości poniżej.

Nabycie Nieruchomości przez Spółkę nastąpiło w następujący sposób:

W styczniu 2002 r. Nieruchomość została wniesiona w ramach aportu przedsiębiorstwa przez Skarb Państwa (w trybie określonym w ustawie o prywatyzacji i komercjalizacji przedsiębiorstw) do innej, nowoutworzonej, Spółki Akcyjnej, w której Wnioskodawca uzyskał 51% akcji (Skarb Państwa w ramach aportu przedsiębiorstwa obejmującego m.in. Nieruchomość objął 49% akcji tej Spółki Akcyjnej):
następnie w 2010 r. Spółka Akcyjna uległa połączeniu z Wnioskodawcą (Wnioskodawca przejął Spółkę Akcyjną) w efekcie czego Nieruchomość stała się częścią majątku Wnioskodawcy; przejęcie Nieruchomości nastąpiło zatem w drodze sukcesji uniwersalnej.

Obie transakcje prowadzące do uzyskania Nieruchomości przez Wnioskodawcę tj.: (1) aport przedsiębiorstwa obejmującego Nieruchomość oraz (2) połączenie Spółki Akcyjnej z Wnioskodawcą - stanowiły transakcje pozostające poza zakresem opodatkowania VAT: (1) aport przedsiębiorstwa został wyłączony z opodatkowania VAT, (2) przejęcie przedsiębiorstwa w ramach połączenia nie podlega opodatkowaniu VAT.

Po nabyciu Nieruchomości przez Spółkę Akcyjną (w ramach aportu przedsiębiorstwa), jak również po jej przejęciu przez Wnioskodawcę w ramach połączenia, część powierzchni budynków wchodzących w skład Nieruchomości była przeznaczona na wynajem (tj. oddawana do używania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT) na rzecz innych podmiotów; częściowo powierzchnia budynków była wykorzystywana na własne potrzeby Spółki Akcyjnej/ Wnioskodawcy (po połączeniu).

Szczegółowy opis Nieruchomości (wraz z informacjami o sposobie wykorzystania Nieruchomości budynków/ naniesień wchodzących w jej skład):

Nieruchomość składa się z siedmiu działek ewidencyjnych o następującej charakterystyce:

Działka 1 (oznaczenie ewidencyjne 152/1)

Działka zabudowana. Na działce znajdują się dwa odrębne budynki (połączone łącznikiem): (1) budynek magazynowy oraz (2) budynek biurowy.

Budynek magazynowy był wykorzystywany przez Spółkę Akcyjną, a następnie przez Wnioskodawcę (po połączeniu) na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Począwszy od listopada 2014 r. przeważająca cześć magazynu została wynajęta za wynagrodzeniem na rzecz podmiotu trzeciego (podmiotu z Grupy Kapitałowej Spółki). Pozostałą część budynku magazynowego stanowią części wspólne (korytarze oraz powierzchnie piwnic) oraz niewielka powierzchnia wykorzystywana przez Wnioskodawcę na potrzeby własne. Budynek biurowy był wynajmowany począwszy od 2003 r. (przy tym w różnych okresach wynajmowi podlegały różne powierzchnie budynku), a pozostałe niewynajmowane części budynku stanowią części wspólne budynku (klatki schodowe, korytarze, piwnice).

Działka 2 (oznaczenie ewidencyjne 152/2)

Działka niezabudowana - brak na działce budynków lub budowli. Dla terenu, na którym znajduje się działka nie został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego. Spółce nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Działka 3 (oznaczenie ewidencyjne 152/3)

Działka 4 (oznaczenie ewidencyjne 152/4)

Działka zabudowana. Na działce znajduje się budynek (oznaczony jako wiata), który w całości wykorzystywany był i jest na własne potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy (wcześniej Spółki Akcyjnej).

Działka 5 (oznaczenie ewidencyjne 152/5)

Działka zabudowana. Na działce znajduje się budynek (magazyn gazów i materiałów łatwopalnych), który w części, po aporcie przedsiębiorstwa do Spółki Akcyjnej w 2002 r. a następnie po połączeniu z Wnioskodawcą był wynajmowany; w pozostałym zakresie budynek był wykorzystywany dla własnych potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (wcześniej Spółki Akcyjnej).

Działka 6 (oznaczenie ewidencyjne 152/6)

Działka zabudowana. Na działce znajduje się budynek (warsztat z portiernią), który w części był wynajmowany po aporcie przedsiębiorstwa do Spółki Akcyjnej, a następnie po połączeniu z Wnioskodawcą (warsztat), w pozostałym zakresie (portiernia) był wykorzystywany dla własnych potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (wcześniej Spółki Akcyjnej).

Działka 7 (oznaczenie ewidencyjne 152/7)

Działka zabudowana - na działce znajdują się budowle obejmujące zakładową sieć wodociągową i przewody kanalizacyjne.

Niezależnie od powyższego, na działkach (z wyłączeniem działki 152/2 i 152/3) znajdują się budowle obejmujące sieć wodociągową, podziemny zbiornik przeciwpożarowy, przewody kanalizacyjne, linie energetyczne i budowle oświetlenia terenu, linia gazowa. Budowle te służą całej Nieruchomości i wszystkim budynkom znajdującym się na poszczególnych działkach ewidencyjnych. Ponadto na wszystkich działkach znajdują się drogi, place manewrowe i parkingi w formie ubitej gruntowej powierzchni wyłożonej płytami betonowymi oraz ogrodzenie trwale związane z gruntem w formie prefabrykatu, z siatki lub z siatki na cokole betonowym. Place parkingowe częściowo były wynajmowane na użytek podmiotów trzecich (działka 152/4).

Budynki, budowle i inne naniesienia istniały na Nieruchomości w momencie nabycia (w ramach aportu przedsiębiorstwa) przez Spółkę Akcyjną. Spółka Akcyjna, a następnie Wnioskodawca nie wznosili nowych budynków/ budowli. Spółka Akcyjna oraz Wnioskodawca (będący jej następcą prawnym) po nabyciu Nieruchomości ponosił jedynie nakłady na ulepszenie budynków wchodzących w skład Nieruchomości (magazyn i bud. biurowy - dz. 152/1; magazyn gazów - dz. 152/5; portiernia - dz. 152/6) - przy tym wartości nakładów na te budynki nie przekroczyły w żadnym wypadku 30% wartości początkowej danego budynku z daty nabycia przedsiębiorstwa.

Nieruchomość, po nabyciu, była zaliczana do środków trwałych i była wykorzystywana przez Spółkę w działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 23 listopada 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że:

Zgodnie z informacjami zawartymi we wniosku, Nieruchomości (wskazane w opisie zdarzenia przyszłego budynki) były częściowo (cześć powierzchni budynków) przeznaczona na wynajem podmiotom trzecim. W tym zakresie Nieruchomość wykorzystywana była cele działalności polegającej nam wynajmie, podlegającej opodatkowaniu VAT. W pozostałym zakresie, w części w której powierzchnie nieruchomości (powierzchnie budynków) były wykorzystywane na własne cele Spółki, Nieruchomość była wykorzystywana na cele działalności Spółki podlegającej opodatkowaniu VAT (hurtowa sprzedaż leków). Konsekwentnie, Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę (Spółkę) na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wynajem placu parkingowego znajdującego się na działce ewidencyjnej 152/4 dokonywany był w okresie począwszy od maja 2014 r. do chwili obecnej (wynajem w toku).

Wynajem budynku (warsztatu z portiernią - łączna powierzchnia 744 m²) znajdującego się na działce ewidencyjnej 152/6 dokonywany był w okresie od czerwca 2003 r. do chwili obecnej. Przy czym, w tym okresie budynek wynajmowany był częściowo, tj.:

od czerwca 2003 r. do końca września 2010 r. powierzchnia wynajmowana wynosiła 210 m²,
od października 2010 do grudnia 2010 r. powierzchnia wynajmowana wynosiła 325,3 m²,
w 2011 r. powierzchnia wynajmowana wynosiła 364,1 m²,
od 2012 r. do końca 2014 r. powierzchnia wynajmowana wynosiła 378,5 m²,
obecnie (2015 r.) powierzchnia wynajmowana wynosi 325,3 m².

Drogi, place manewrowe i parkingi znajdujące się na działkach (zgodnie z treścią Wniosku nie będące budowlami) służą w całości budynkom znajdującymi się na całej Nieruchomości i są związane z wynajem powierzchni w tych budynkach. Składniki te nie podlegają odrębnie najmowi lub dzierżawie na rzecz podmiotów trzecich (z wyjątkiem placu parkingowego na działce 152/4), niemniej jednak zostały one oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu w ramach oddania najemcom w najem powierzchni w budynkach, z którym wiąże się prawo do korzystania z placów, parkingów i dróg dojazdowych do wynajmowanych budynków (powierzchni budynków).

W tym zakresie Spółka odnosi się do swojego stanowiska zawartego we Wniosku w zakresie budowli znajdujących się na Nieruchomości (m.in. sieci kanalizacyjne, wodociągowe), w odwołaniu do powołanych we Wniosku interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lutego 2015 r. (IPPP1/443-1350/14-6/MP) oraz z 14 listopada 2014 r. (IPPP3/443-902/14-3/JF). Zgodnie z tymi interpretacjami, ponieważ są to budowle służące całemu budynkowi, bez których nie da się korzystać z takiego budynku, ich pierwsze zasiedlenie w całości (przeznaczenie do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanych) następuje wraz z pierwszym zasiedleniem chociażby części budynku, któremu służą te budowle. Nie da się bowiem korzystać z powierzchni budynku przez najemcę, bez pełnego dostępu do takiej budowli (np. sieci kanalizacyjnej).

Przekładając powyższe na kwestie dróg dojazdowych, placów parkingowych i placów manewrowych na Nieruchomości - ich oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu w całości nastąpiło w momencie wynajmu chociażby części powierzchni budynków, którym one służą (przy tym niezależnie, że np. droga dojazdowa częściowo może znajdować się na innej działce gruntu, aniżeli budynek, któremu ta droga służy). Najemca nie ma bowiem możliwości korzystania z wynajętej powierzchni budynku, bez zapewnienia mu możliwości skorzystania z drogi dojazdowej.

Jednocześnie, biorąc pod uwagę, opis zdarzenia przeszłego, z którego wynika, że po nabyciu Nieruchomości przez Spółkę Akcyjną (w ramach aportu przedsiębiorstwa w 2002 r.), jak również po jej przejęciu przez Wnioskodawcę w ramach połączenia (w 2010 r.), część powierzchni budynków wchodzących w skład Nieruchomości była przeznaczona na wynajem (tj. oddawana do używania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT), takie oddanie do użytkowania dróg, placów i parkingów w całości nastąpiło już w 2002 r., po aporcie Nieruchomości do Spółki Akcyjnej.

W związku z powyższym od momentu oddania dróg, placów i parkingów do używania w wykonaniu czynności opodatkowanych upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż będącej w użytkowaniu wieczystym działki ewidencyjnej 152/1, wchodzącej w skład Nieruchomości, na której znajdują się budynki, budowle oraz inne naniesienia (utwardzone drogi, place i parkingi, ogrodzenie) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT), czy będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT i w jakim zakresie?
Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż będących w użytkowaniu wieczystym działek ewidencyjnej 152/2 i 152/3, na których znajdują się naniesienia w postaci utwardzonej drogi placów i parkingów oraz/lub ogrodzenia będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT), czy będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT i w jakim zakresie?
Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż będącej w użytkowaniu wieczystym działki ewidencyjnej 152/4, wchodzącej w skład Nieruchomości, na której znajdują się budynek, budowle oraz inne naniesienia (utwardzone drogi, place i parkingi, ogrodzenie) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT), czy będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT i w jakim zakresie?
Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż będącej w użytkowaniu wieczystym działki ewidencyjnej 152/5, wchodzącej w skład Nieruchomości, na której znajdują się budynek, budowle oraz inne naniesienia (utwardzone drogi, place i parkingi, ogrodzenie) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT), czy będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT i w jakim zakresie?
Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż będącej w użytkowaniu wieczystym działki ewidencyjnej 152/6, wchodzącej w skład Nieruchomości, na której znajdują się budynek, budowle oraz inne naniesienia (utwardzone drogi, place i parkingi, ogrodzenie) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT), czy będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT i w jakim zakresie?
Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż będącej w użytkowaniu wieczystym działki ewidencyjnej 152/7, wchodzącej w skład Nieruchomości, na której znajdują się budowle oraz inne naniesienia (utwardzone drogi, place i parkingi) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT), czy będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT i w jakim zakresie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, w zakresie niezabudowanych działek gruntu (działki ewidencyjne 152/2 i 152/3), ich sprzedaż będzie korzystać ze zwolnienia z VAT (zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT).

W zakresie pozostałych dziełek ewidencyjnych gruntu zbycie budynków/ budowli (wraz z gruntem) będzie w całości korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT z możliwością wyboru opcji opodatkowania VAT tej transakcji, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z uwagi na fakt wystąpienia pierwszego zasiedlenia budynków w okresie przekraczającym okres 2 lat przed planowaną sprzedażą, obejmującego również wykorzystywanie budynków/ budowli na własne potrzeby, zgodnie z wyrokiem NSA z 14 maja 2015 r. (sygn. akt I FSK 382/14).

Przy tym alternatywnie, w przypadku nieuznania stanowiska Spółki o możliwości korzystania w całości ze zwolnienia z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 10 dla sprzedaży budynków/ budowli na Nieruchomości, Spółka uznaje, że sprzedaż budynków na Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z VAT (z opcją opodatkowania) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w części w jakiej upłynął okres 2 lat od pierwszego zasiedlenia budynków/ budowli, rozumianego jako oddanie części budynku do używania podmiotom trzecim w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. W pozostałej części dostawa budynków będzie wyłączona ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, z uwagi na nie wystąpienie podatku VAT w ramach uprzedniego nabycia tych budynków przez Spółkę Akcyjną w ramach nieobjętego VAT aportu przedsiębiorstwa (brak wypełnienia warunków zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT - nie można bowiem w ogóle mówić o istnieniu prawa lub braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu, w przypadku gdy podatek naliczony na tym wcześniejszym etapie obrotu w ogóle się nie pojawił) - konsekwentnie w tym zakresie (w tej części) dostawa budynków będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie, opodatkowanie VAT działek gruntu na Nieruchomości będzie analogiczne do opodatkowania znajdujących się na tych działkach budynków, tj. w części w jakiej budynek będzie zwolniony z VAT, grunt również będzie podlegał zwolnieniu z VAT, a w pozostałej części będzie podlegał opodatkowaniu VAT (tak jak pozostałą cześć budynku). Transakcja w zakresie gruntu (prawa wieczystego użytkowania) będzie powielać status podatkowy w VAT budynków znajdujących się na danej działce wchodzącej w skład Nieruchomości. W przypadku, gdy na jednej działce znajdują się zarówno budynki lub ich części podlegające zwolnieniu z VAT i budynki opodatkowane VAT, zakres opodatkowania VAT (podstawę opodatkowania) wydania gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) należy określić proporcjonalnie do wartości lub powierzchni budynków na tej działce objętych VAT i zwolnionych z VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, czynności te podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o VAT „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego). Konsekwentnie przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością znajdujących się na nim budynków/ budowli, co do zasady będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.”. Przepis ten oznacza, że w ramach sprzedaży budynków/ budowli do podstawy ich opodatkowania włącza się wartość gruntu na którym się one znajdują - konsekwentnie, grunt powiela status podatkowy budynków lub budowli, które się na nim znajdują, tj. grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takich zasad i stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Przykładowo, w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu pod budynkiem korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Przepis ten obejmuje swoim zakresem także sprzedaż gruntów będących w użytkowaniu wieczystym (art. 29 ust. 8a ustawy o VAT wyłącza z tej zasady wyłącznie czynność oddania gruntu w użytkowanie wieczystego, ale nie obejmuje już swoim zakresie wtórnego nabycia gruntu w użytkowaniu wieczystym w drodze dalszego przeniesienia tego prawa). Przy tym w przypadku, gdy na jednej działce znajdują się zarówno budynki lub ich części podlegające zwolnieniu z VAT i budynki opodatkowane VAT, zakres opodatkowania VAT (podstawę opodatkowania) wydania gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) należy określić proporcjonalnie do wartości lub powierzchni budynków na tej działce objętych VAT i zwolnionych z VAT. Konsekwentnie, status podatkowy VAT gruntu jest uzależniony od statusu opodatkowania VAT znajdujących się na nim budynków/ budowli.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalania się dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, bądź pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przy tym za pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Dodatkowo podatnik, na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, przy zachowaniu dodatkowych warunków może zrezygnować ze zwolnienia z podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i opcjonalnie wybrać opodatkowanie VAT dostawy budynków, budowli lub ich części.

Jednocześnie, dostawy budynków/budowli nie objęte zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT mogą korzystać ze zwolnienia z VAT pod warunkiem, że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę, że zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, w przypadku oddania do używania w wykonaniu czynności opodatkowanej VAT (np. w ramach umowy najmu) jedynie części powierzchni budynku, do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu VAT dochodzi wyłącznie w zakresie tej wynajętej powierzchni, a nie całego budynku - m.in. interpretacja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 czerwca 2015 r. (IPTPP4/4512-178/15-4/JM).

Jednocześnie, w zakresie części wspólnych budynku (części budynku przeznaczonych do użytku wspólnego, jak korytarze, klatki schodowe, szyby windowe - windy, powierzchnie piwnic, jako korytarzy w kondygnacjach podziemnych, itp.), ponieważ są to powierzchnie przeznaczone do użytku przez wszystkich korzystających z danego budynku i nie da się użytkować powierzchni w budynku bez dostępu do powierzchni wspólnych, zgodnie z przyjętym stanowiskiem organów podatkowych, pierwsze zasiedlenie chociażby części budynku jest równoznaczne z pierwszym zasiedleniem w całości (w rozumieniu VAT) tych powierzchni wspólnych takiego budynku m.in. interpretacja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lutego 2015 r. (IPPP1/443-1350/14-6/MP). Analogicznie powyższe stanowisko w zakresie powierzchni (części) wspólnych odnosi się do budowli znajdujących się na gruncie, które służą danemu budynkowi. Jeżeli dana budowla, np. sieć kanalizacyjna służy określonemu budynkowi, to wynajem części powierzchni budynku (pierwsze zasiedlenie części budynku) oznacza również pierwsze zasiedlenie całej budowli, która służy temu budynkowi. Nie da się bowiem korzystać z powierzchni budynku przez najemcę, bez pełnego dostępu do takiej budowli m.in. interpretacja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 listopada 2014 r. (IPPP3/443-902/14-3/JF). Innymi słowy w zakresie takich budowli, jak sieci kanalizacyjne i wodociągowe, linie energetyczne, budowle systemu przeciwpożarowego (np. zbiorniki przeciwpożarowe), budowle oświetlenia na nieruchomości, itp. jeżeli są związane z budynkami na nieruchomości i służą tym budynkom (są wykorzystywane i przeznaczone do obsługi tych budynków), wraz z wynajmem części powierzchni tych budynków dochodzi w całości do pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu VAT, takich budowli. Przy tym nie ma w tym zakresie znaczenia, że budowla taka może znajdować się częściowo lub w całości innej działce gruntu, aniżeli budynek, któremu ta budowla służy.

W odniesieniu do dróg, placów manewrowych i parkingów gruntowych pokrytych prefabrykowanymi płytami betonowymi oraz ogrodzenia związanego trwale z gruntem prefabrykowanego lub z siatki, należy wskazać, że nie są to budowle w rozumieniu prawa budowlanego. Zgodnie bowiem, z art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego budowlą jest „każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową”.

Jednocześnie jednak art. 3 ust. 9 Prawa budowlanego, pod pojęciem urządzenia budowlanego, rozumie „urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.” Prawo budowlane w sposób wyraźny wyłącza z definicje budowli - uznając je za urządzenia budowlane - tego rodzaju obiekty, jak ogrodzenia, przejazdy, place postojowe. Ww. obiekty nie mieszczą się w definicji budowli. Ustawodawca nie wymienia ich bowiem wśród obiektów budowlanych, umieszcza je natomiast w katalogu urządzeń budowlanych, określonych odrębnie od budowli. A zatem, w myśl powyższych przepisów Prawa budowlanego, ww. obiekty stanowią odmienny rodzaj obiektu niż budowle czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie. Urządzenia budowlane nie są samodzielnymi budowlami zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem lub gruntem, z którym są powiązane. W świetle obowiązujących przepisów ustawy o VAT urządzenia budowlane nie mają samodzielnego bytu a tym samym do ich opodatkowania należy przypisać stawkę i status VAT właściwe dla sprzedawanego obiektu budowlanego lub gruntu na którym się znajdują. Analogicznie stanowisko m.in. interpretacja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 3 czerwca 2015 r. (IPTPP1/4512-248/15-4/AK).

Biorąc pod uwagę powyższe uwarunkowania i stanowiska organów podatkowych, oceniając poszczególne elementy (budynki, budowle, drogi, place, ogrodzenia) wchodzące w skład Nieruchomości należy dojść do wniosków zaprezentowanych poniżej.

Znajdujące się na Nieruchomości drogi, place manewrowe i parkingi, w formie utwardzonych ciągów komunikacyjnych pokrytych prefabrykowanymi płytami betonowymi, jak również ogrodzenie na Nieruchomości (prefabrykowane lub z siatki), są urządzeniami budowlanymi - nie są budowlami, i podlegają opodatkowaniu analogicznie, jak grunt na którym się znajdują.

W zakresie pozostałych instalacji znajdujących się na działkach w formie budowli - tj. sieć wodociągową, podziemny zbiornik przeciwpożarowy, przewody kanalizacyjne, linie energetyczne i budowle oświetlenia terenu, linia gazowa - ponieważ służą one budynkom znajdującym się na Nieruchomości (w tym powierzchniom, które były przez Spółkę Akcyjną (następnie Wnioskodawcę) wynajmowane - wraz z wynajmem powierzchni w tych budynkach doszło do pierwszego zasiedlenia tych budowli (tj. takie pierwsze zasiedlenie nastąpiło w 2002 r. po aporcie Nieruchomości do Spółki Akcyjnej). Z uwagi na upływ 2 letniego okresu od takiego zasiedlenia (nie nastąpiły okoliczności powodujące powtórne pierwsze zasiedlenie) ich dostawa będzie korzystała w całości ze zwolnienia z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (z uwzględnieniem opcji z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT).

W zakresie działek niezabudowanych (działki ewidencyjne 152/2 i 152/3) będą one zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT - dla działek tych nie został uchwalony plan zagospodarowania terenu, jak również nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Nie ma w tym zakresie znaczenia, że na działkach tych znajdują się naniesienia w formie drogi, placów manewrowych i parkingów o charakterze ubitej, gruntowej powierzchni pokrytej płytami betonowymi, oraz ogrodzenie trwale związane z gruntem m.in. z siatki - obiekty te nie są bowiem, zgodnie z Prawem budowlanym, budowlami, a urządzeniami budowlanymi:

obecność tych obiektów nie zmienia zatem charakteru powyższych działek, które pozostają działkami niezabudowanymi, a obiekty te (drogi, place, ogrodzenie), nie podlegają odrębnemu od gruntu opodatkowaniu VAT
nie są budynkami, lub budowlami.

Analizując natomiast kwestię opodatkowania VAT sprzedaży budynków na Nieruchomości (i działek pod tymi budynkami), dodatkowo, w ramach analizy sytuacji Spółki należy wziąć pod uwagę orzecznictwo NSA odnoszące się do powyższej kwestii, tj. w szczególności wyrok NSA z 14 maja 2015 r. (sygn. akt I FSK 382/14). W wyroku tym NSA wskazał przede wszystkim: „Mając na względzie powyższe wytyczne należy stwierdzić, że definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji „pierwszego zasiedlenia” wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.” oraz „Należy stwierdzić, że polski ustawodawca przekroczył granice swobodnego uznania pozbawiając podatników - takich jak w okolicznościach przedmiotowej sprawy - zwolnienia z VAT. Spółka użytkując w części budynek dla celów działalności gospodarczej spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu wyżej wskazanym i nie można twierdzić, że przedmiotowa dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia, zaś od wspomnianej okoliczności upłynął okres 8 lat.”

Z treści powyższego rozstrzygnięcia NSA wynika zatem, że za pierwsze zasiedlenie należy uznać zarówno sytuacje przeznaczenia budynku, budowli lub ich części na wynajem, jak również sytuację wykorzystywania budynków, budowli lub ich części na własne potrzeby prowadzonej działalności, niezależnie że nie miało to charakteru wydania budynku lub jego części do używania w ramach czynności podlegającej VAT.

Biorąc po uwagę powyższe uregulowania ustawy o VAT oraz przytoczone orzecznictwo NSA, Spółka wskazuje, że budynki wchodzące w skład Nieruchomości zostały nabyte w ramach aportu przedsiębiorstwa przez Spółkę Akcyjną. Po nabyciu, Spółka Akcyjna (której następcą prawnym jest Wnioskodawca) częściowo dokonywała wynajmu powierzchni budynków, częściowo budynki te były wykorzystywane przez Spółkę Akcyjną (a później Wnioskodawcę) dla potrzeb własnej działalności gospodarczej. W tym zakresie zatem, niezależnie od sposobu wykorzystania powierzchni budynków (wynajem oraz wykorzystywanie na własne potrzeby), w zakresie budynków wchodzących w skład Nieruchomości, wraz z ich wynajmem lub wykorzystaniem na potrzeby własne przez Spółkę Akcyjną po aporcie, doszło do pierwszego zasiedlenia w całości tych budynków. Powyższe analogicznie odnosi się do budowli znajdujących się na Nieruchomości. Jednocześnie od momentu tego pierwszego zasiedlenia (nabycia w ramach aportu i rozpoczęcie wykorzystania na potrzeby własne i wynajem w 2002 r.) upłynął okres przekraczający okres 2 lat. Jednocześnie, od momentu tego pierwszego zasiedlenia w 2002 r. nie zaistniały okoliczności wskazujące na wystąpienie ponownego pierwszego zasiedlenia, w szczególności Spółka nie ponosiła nakładów na ulepszenie budynków wchodzących w skład Nieruchomości lub nakłady te nie przekroczyły 30% wartości początkowej tych budynków). Konsekwentnie Spółka stoi na stanowisku, że sprzedaż budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości będzie w całości korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, tzn. operacja sprzedaży budynków będzie zwolniona z VAT z możliwością wyboru opcji opodatkowania tej sprzedaży zgodnie z warunkami z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, transakcja w zakresie sprzedaży gruntu (przeniesienia prawa wieczystego użytkowania gruntu) będzie powielać status podatkowy w VAT budynków/ budowli znajdujących się na tym gruncie, tj. w tym przypadku sprzedaż gruntu (dziatek ewidencyjnych pod tymi budynkami) będzie analogicznie korzystać ze zwolnienia z VAT (z opcją opodatkowania) - podstawa opodatkowania gruntu nie będzie wyodrębniana z wartości budynków znajdujących się na danych działach, które będą korzystać z powyższego zwolnienia z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 10 z ustawy o VAT (z przewidzianą opcją objęcia tej transakcji opodatkowaniem VAT).

Przy tym, w sytuacji braku akceptacji powyższego stanowiska przez organ podatkowy, w zakresie wskazanym w przytoczonym wyroku NSA z 14 maja 2015 r. (sygn. akt I FSK 382/14) odnoszącym się do wystąpienia pierwszego zasiedlenia również w sytuacji wykorzystywania powierzchni budynku na własne cele prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka zwraca dodatkowo uwagę na orzecznictwo sądowe w zakresie zakresu zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, które również odnosi się do sytuacji Spółki. Z orzecznictwa tego jednoznacznie wynika, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajduje zastosowania w przypadku, gdy na etapie wcześniejszego etapu obrotu i wcześniejszego nabycia budynku przez sprzedawcę podatek VAT w ogóle nie wystąpił (np. transakcja pozostawała poza zakresem VAT, albo została dokonana w okresie, w którym podatek VAT jeszcze nie obowiązywał). W takim bowiem przypadku nie można bowiem w ogóle mówić o prawie (lub braku takiego prawa) do odliczenia podatku naliczonego przy tej wcześniejszej dostawie, w przypadku gdy podatek naliczony na tym wcześniejszym etapie obrotu w ogóle się nie pojawił (nie zaistniał). Konsekwentnie, dostawa budynku w takim przypadku, nie mogąc korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, będzie podlegała opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

Przykładowo w wyroku NSA z 21 maja 2013 r., I FSK 559/13 Sąd stwierdził, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT nie miało zastosowania, jeżeli poprzedni etap obrotu stanowił czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług: „Sąd I instancji dokonał błędnej wykładni powołanego przepisu, gdyż uznał, że wymieniony w nim «brak prawa do odliczenia» dotyczy również sytuacji, w której podatek naliczony na poprzednim etapie obrotu w ogóle nie powstał”. NSA uznał, że pierwotne (uprzednie) nabycie nieruchomości w drodze nieodpłatnej, niepodlegającej podatkowi od towarów i usług, nie oznacza, że kolejna czynność sprzedaży tejże nieruchomości jest wolna od podatku VAT. Również WSA we Wrocławiu uznał, że zwolnienie z VAT dla budynków, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, nie ma zastosowania w sytuacji, kiedy podatek przy nabyciu w ogóle nie wystąpił (zob. wyroki WSA we Wrocławiu: z 13 marca 2012 r., I SA/Wr 1789/11 oraz z 15 marca 2012 r., I SA/Wr 1722/11). Podobnie orzekł WSA w Warszawie w wyroku z 11 września 2013 r. (III SA/Wa 1712/13), że zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie ma zastosowania, jeżeli poprzedni etap obrotu (sprzedawanym budynkiem) stanowił czynność wyłączoną z opodatkowania VAT. Nie można uznać, że „brak prawa do odliczenia" dotyczy również sytuacji, w której podatek naliczony na poprzednim etapie obrotu w ogóle nie powstał. Wskazać należy, że powyższy pogląd jest powszechnie akceptowany przez sądy administracyjne.

Przekładając powyższe na sytuację Spółki należy wskazać, że w tym przypadku sposób opodatkowania budynków byłby zależny od ich wcześniejszego wykorzystania przez Spółkę. I tak, w zakresie w jakim Spółka Akcyjna (a następnie Wnioskodawca) dokonywała wynajmu powierzchni budynków w wykonaniu czynności opodatkowanych, w tej części doszło do pierwszego zasiedlenia tych budynków. Jednocześnie, o ile takiego rodzaju pierwsze zasiedlenie nastąpiło w okresie przekraczającym okres dwóch lat przed planowaną sprzedażą (a w międzyczasie nie dochodziło do powtórnego pierwszego zasiedlenia) - w tym zakresie (w tej części) sprzedaż budynków będzie podlegać zwolnieniu z VAT (z opcją opodatkowania VAT) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz ust. 10-11 ustawy o VAT. W pozostałej części budynki te nie będą natomiast korzystały z powyższego zwolnienia, ale jednocześnie będą również wyłączone ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a, w kontekście przytaczanego wyżej orzecznictwa (przy nabyciu budynków przez Spółkę Akcyjną w ramach pozostającego poza zakresem VAT aportu przedsiębiorstwa nie pojawił się/nie powstał VAT naliczony). Konsekwentnie, w tej pozostałej części planowana dostawa (sprzedaż) budynków będzie podlegała opodatkowaniu VAT (wg stawki 23%).

Przekładając to zatem na sytuację Spółki:

Budynki na działce 152/1:
1. budynek magazynowy wykorzystywany na własne potrzeby; przeznaczony w znaczącej części na wynajem od listopada 2014 r.; pozostała powierzchnia obejmuje części wspólne budynku (korytarze, piwnice) oraz powierzchnie wykorzystywane na własne potrzeby Spółki - w zakresie wynajmowanej powierzchni oraz w zakresie części wspólnych budynku doszło do pierwszego zasiedlenia, ale do planowanej sprzedaży nie upłynie okres dwóch lat od tego zasiedlenia; pozostała powierzchnia budynku przed pierwszym zasiedleniem - konsekwentnie, czynność sprzedaży budynku nie będzie korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i będzie pozostawać poza zakresem zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a - czynność sprzedaży budynku magazynowego będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT;
2. budynek biurowy - w części wynajmowany przez Spółkę w okresie przekraczającym okres dwóch lat od planowanej sprzedaży, a pozostałe niewynajmowane części budynku stanowią części wspólne budynku (klatki schodowe, korytarze, piwnice) - konsekwentnie dla budynku w całości (powierzchnie wynajmowane i części wspólne) doszło do pierwszego zasiedlenia w okresie przekraczającym 2 lata od planowanej sprzedaży - budynek będzie podlegał zwolnieniu z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT;
Budynek na działce 152/4:
budynek w całości wykorzystywany na własne potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj. budynek przed pierwszym zasiedleniem - czynność sprzedaży nie będzie korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a jednocześnie czynność poza zakresem zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a - czynność sprzedaży budynku będzie w całości podlegała opodatkowaniu VAT;
Budynki na działce 152/5 i 152/6:
budynki w części podlegały wynajmowaniu w okresie przekraczającym okres dwóch lat od planowanej sprzedaży, w pozostałym zakresie budynki były wykorzystywane dla własnych potrzeb prowadzonej działalności Wnioskodawcy - konsekwentnie czynność sprzedaży budynków w części podlegającej wynajmowi będzie korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT/ w pozostałym zakresie (co do pozostałej powierzchni budynków) dostawa nie będzie korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i jednocześnie będzie pozostawać poza zakresem zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a, tj. w tym zakresie dostawa części tych budynków będzie podlegała opodatkowaniu VAT;
Budowle na działce 152/7 (analogicznie do budowli znajdujących się również na pozostałych działkach):
ponieważ służą one budynkom znajdującym się na Nieruchomości (w tym powierzchniom, które były przez Spółkę Akcyjną, a następnie Wnioskodawcę, wynajmowane) wraz z wynajmem powierzchni w tych budynkach doszło do pierwszego zasiedlenia tych budowli (tj. takie pierwsze zasiedlenie nastąpiło w 2002 r. po aporcie Nieruchomości do Spółki Akcyjnej). Z uwagi na upływ 2 letniego okresu od takiego zasiedlenia (nie nastąpiły okoliczności powodujące powtórne pierwsze zasiedlenie) dostawa budowli na Nieruchomości (w tym na działce 152/7) będzie korzystała w całości ze zwolnienia z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (z uwzględnieniem opcji z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT).

Jednocześnie, w zakresie opodatkowania gruntu na powyższych działkach, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w ramach sprzedaży budynków do podstawy ich opodatkowania włącza się wartość gruntu na którym się one znajdują - tj. grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub ich części na nim posadowione. Opodatkowanie VAT działek gruntu na Nieruchomości będzie zatem analogiczne do opodatkowania znajdujących się na tych działkach budynków, tj. w części w jakie budynek będzie zwolniony z VAT, grunt również będzie podlegał zwolnieniu z VAT, a w pozostałej części będzie podlegał opodatkowaniu VAT (tak jak pozostałą cześć budynku). W przypadku, gdy na jednej działce znajdują się zarówno budynki lub ich części podlegające zwolnieniu z VAT i budynki opodatkowane VAT, zakres opodatkowania VAT (podstawę opodatkowania) wydania gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) należy określić proporcjonalnie do wartości lub powierzchni budynków na tej działce objętych VAT i zwolnionych z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

nieprawidłowe – w zakresie pytań oznaczonych numerami 1-5,
prawidłowe – w zakresie pytania oznaczonego numerem 6.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie wyżej cytowanego artykułu zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i ma on przeznaczenie inne niż budowlane.

Przy czym tereny budowlane, stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy, to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem wykluczenie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy następuje w sytuacjach, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ww. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem za pierwsze zasiedlenie należy uznać moment sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu odnosząc się do powołanego przez Stronę we własnym stanowisku wyroku NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. I FSK 382/14, wskazać należy, że definicja pierwszego zasiedlenia zawarta jest w tzw. słowniczku ustawowym, zamieszczonym w przepisach ogólnych ustawy. Umieszczenie zaś jakiejś definicji w przepisach ogólnych danej ustawy przesądza o zasięgu, który obejmuje obszar całego tekstu ustawy. Oznacza to, że na gruncie ustawy o VAT nie jest możliwe posługiwanie się pojęciem pierwszego zasiedlenia w innym znaczeniu niż to, które zostało określone w ww. art. 2 pkt 14 ustawy. Nie można zatem rozumieć tego terminu w sposób potoczny. Aby zatem można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik użytkował nieruchomość do działalności gospodarczej, nie oznacza to, że została ona zasiedlona. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, leasing. Zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa, leasing są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 8 lutego 2010 r., sygn. akt III SA/Gl 1359/09, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Stwierdzić należy, że z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata. Należy również podkreślić, że przepisy krajowe, w niniejszym zakresie, nie sprzeciwiają się regulacjom wspólnotowym. Z definicji pierwszego zasiedlenia zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat. Dyrektywa nie zawiera definicji „pierwszego zasiedlenia”, stanowiącego przesłankę wyłączenia ze zwolnienia dostawy budynków i związanych z nimi gruntów. Należy zauważyć, że wskazane w art. 12 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE kryterium „pierwszego zasiedlenia” może być zastąpione innymi kryteriami, takimi jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają odpowiednio pięciu i dwóch lat (art. 12 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy). Skoro wskazany przepis art. 12 ust. 2 zdanie trzecie Dyrektywy daje możliwość państwom członkowskim określenia własnych zasad (kryteriów) dotyczących opodatkowania dostawy budynków i budowli, to tym samym należy przyjąć, że daje również możliwość definiowania pojęcia „pierwsze zasiedlenie”. Ustawodawca krajowy z możliwości tej skorzystał. W sytuacji kiedy przepisy Dyrektywy w istocie nie definiują pierwszego zasiedlenia, przepisy krajowe nie odstępując od tego kryterium jedynie je doprecyzowały (zob. wyrok WSA w Krakowie z dnia 25 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1581/10, (www.orzeczenia.nsa. gov.pl), jak również wyrok WSA z dnia 23 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1767/14, oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 16 lipca 2014 r. sygn. akt. I SA/Gd 646/14.

Przy tym wskazać należy, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy należy zauważyć, że pojęcie nieprzysługiwania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy obejmuje sytuacje, gdy podatek naliczony nie wystąpił z uwagi na to, że określone czynności były dokonane w ramach transakcji pozostających poza zakresem przepisów ustawy, jak również sytuacje, w przypadku których brak prawa do odliczenia podatku naliczonego wiązał się np. z wykorzystaniem towarów i usług do czynności zwolnionych z podatku VAT.

Przy czym w myśl art. 43 ust 7a ustawy warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jednocześnie należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Ponadto podnieść należy, że z uwagi na brak definicji „budynków” i „budowli” w ustawie o podatku od towarów i usług należy korzystać z definicji budynków i budowli, które zostały zawarte w przepisach ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Jak wynika z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast w myśl art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane przez obiekty liniowe należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Co więcej zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży Nieruchomości. Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej sprzedaży obejmuje grunt (prawo użytkowania wieczystego gruntu) wraz z budynkami magazynowo-biurowymi (magazyn, budynki biurowe, warsztat, itp.), budowlami (budowle sieci wodociągowej, kanalizacja, oświetlenie itp.) i innymi naniesieniami (drogi dojazdowe, place manewrowe i parkingi, ogrodzenie). Nieruchomość została wniesiona w ramach aportu przedsiębiorstwa przez Skarb Państwa do innej, nowoutworzonej, Spółki Akcyjnej, w której Wnioskodawca uzyskał 51% akcji. Następnie w 2010 r. Spółka Akcyjna uległa połączeniu z Wnioskodawcą (Wnioskodawca przejął Spółkę Akcyjną) w efekcie czego Nieruchomość stała się częścią majątku Wnioskodawcy. Obie transakcje prowadzące do uzyskania Nieruchomości przez Wnioskodawcę stanowiły transakcje pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

Nieruchomość składa się z siedmiu działek ewidencyjnych:

działka 1 (oznaczenie ewidencyjne 152/1);
działka 2 (oznaczenie ewidencyjne 152/2);
działka 3 (oznaczenie ewidencyjne 152/3);
działka 4 (oznaczenie ewidencyjne 152/4) ;
działka 5 (oznaczenie ewidencyjne 152/5);
działka 6 (oznaczenie ewidencyjne 152/6).

Przy tym Spółka wskazuje, że na działkach (z wyłączeniem działki 152/2 i 152/3) znajdują się budowle obejmujące sieć wodociągową, podziemny zbiornik przeciwpożarowy, przewody kanalizacyjne, linie energetyczne i budowle oświetlenia terenu, linia gazowa. Budowle te służą całej Nieruchomości i wszystkim budynkom znajdującym się na poszczególnych działkach ewidencyjnych. Ponadto na wszystkich działkach znajdują się drogi, place manewrowe i parkingi w formie ubitej gruntowej powierzchni wyłożonej płytami betonowymi oraz ogrodzenie trwale związane z gruntem w formie prefabrykatu, z siatki lub z siatki na cokole betonowym.

Mając na uwadze przepisy ustawy Prawo budowlane oraz opis przedmiotowej sprawy wskazać należy, że, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, w przedmiotowym przypadku drogi, place manewrowe i parkingi, które są w formie ubitej gruntowej powierzchni wyłożonej płytami betonowymi należy uznać za budowle. Drogi wraz ze zjazdami zostały wprost wymienione jako obiekty liniowe w myśl art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, które zaliczane są do budowli. Jednocześnie mając na uwadze definicję budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane z uwagi, że w przedmiotowym przypadku place manewrowe i parkingi są wyłożone płytami betonowymi również stanowią budowle.

Zatem w przedmiotowym przypadku zarówno sieć wodociągowa, podziemny zbiornik przeciwpożarowy, przewody kanalizacyjne, linie energetyczne i budowle oświetlenia terenu, linia gazowa jak i drogi, place manewrowe i parkingi stanowią budowle. Jedynie ogrodzenie, jako że wprost zostało wymienione w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, nie stanowi budowli lecz urządzenie budowlane.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu opodatkowania sprzedaży poszczególnych działek wchodzących w skład Nieruchomości.

Ad. 1

W pytaniu 1 przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest opodatkowanie sprzedaży będącej w użytkowaniu wieczystym działki ewidencyjnej 152/1, wchodzącej w skład Nieruchomości, na której znajdują się budynki, budowle oraz inne naniesienia (utwardzone drogi, place i parkingi, ogrodzenie).

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy działka ewidencyjna 152/1 jest zabudowana m.in. budynkiem magazynowym oraz budynkiem biurowym.

Budynek biurowy znajdujący się na działce 152/1 był wynajmowany począwszy od 2003 r., a pozostałe niewynajmowane części budynku stanowią części wspólne budynku (klatki schodowe, korytarze, piwnice).

Na działce znajdują się również budowle obejmujące sieć wodociągową, podziemny zbiornik przeciwpożarowy, przewody kanalizacyjne, linie energetyczne i budowle oświetlenia terenu, linia gazowa. Budowle te służą całej Nieruchomości i wszystkim budynkom znajdującym się na poszczególnych działkach ewidencyjnych. Ponadto na działce znajdują się drogi, place manewrowe i parkingi w formie ubitej gruntowej powierzchni wyłożonej płytami betonowymi oraz ogrodzenie trwale związane z gruntem w formie prefabrykatu, z siatki lub z siatki na cokole betonowym. Drogi, place manewrowe i parkingi znajdujące się na działkach służą w całości budynkom znajdującymi się na całej Nieruchomości i są związane z wynajem powierzchni w tych budynkach. Składniki te nie podlegają odrębnie najmowi lub dzierżawie na rzecz podmiotów trzecich, niemniej jednak zostały one oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu w ramach oddania najemcom w najem powierzchni w budynkach, z którym wiąże się prawo do korzystania z placów, parkingów i dróg dojazdowych do wynajmowanych budynków (powierzchni budynków). W związku z powyższym od momentu oddania dróg, placów i parkingów do używania w wykonaniu czynności opodatkowanych upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Mając na uwadze wyżej cytowane przepisy oraz opis sprawy wskazać należy, że dostawa budynku magazynowego nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa budynku magazynowego będzie bowiem dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w tej część w której był wykorzystywany na potrzeby własne oraz w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia w tej części w której był wynajmowany. Niemniej jednak dostawa budynku magazynowego będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Z wniosku wynika, że Wnioskodawcy przy nabyciu niniejszego budynku nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego ponadto Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku przekraczających 30% jego wartości początkowej. Z uwagi na powyższe w przedmiotowym przypadku zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w odniesieniu do dostawy całego budynku magazynowego.

Natomiast mając na uwadze wyżej cytowane przepisy oraz opis sprawy wskazać należy, że dostawa budynku biurowego oraz pozostałych zabudowań stanowiących budowle znajdujących się na działce 152/1 będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Niniejsza dostawa nie będzie się odbywała w ramach pierwszego zasiedlenia a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Przy tym wskazać należy, że względem dostawy budynku biurowego oraz pozostałych zabudowań stanowiących budowle znajdujących się na działce 152/1 Wnioskodawca (poza budynkiem magazynowym), stosownie do art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy, może zrezygnować ze zwolnienia i dostawę tych składników majątku opodatkowywać stawką podstawową na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%.

W konsekwencji dostawa gruntu stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy będzie podlegała zwolnieniu. Natomiast w przypadku skorzystania przez Wnioskodawcę z opcji opodatkowania względem dostawy budynku biurowego oraz pozostałych zabudowań stanowiących budowle znajdujących się na działce 152/1 dostawa gruntu proporcjonalnie będzie podlegała zwolnieniu oraz opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży działki ewidencyjnej 152/1 należało uznać je za nieprawidłowe.

Ad. 2

W pytaniu 2 przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest opodatkowanie sprzedaży będących w użytkowaniu wieczystym działek ewidencyjnych 152/2 i 152/3, na których znajdują się naniesienia w postaci utwardzonej drogi, placów i parkingów.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy drogi, place manewrowe i parkingi znajdujące się na działkach służą w całości budynkom znajdującymi się na całej Nieruchomości i są związane z wynajem powierzchni w tych budynkach. Składniki te nie podlegają odrębnie najmowi lub dzierżawie na rzecz podmiotów trzecich, niemniej jednak zostały one oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu w ramach oddania najemcom w najem powierzchni w budynkach, z którym wiąże się prawo do korzystania z placów, parkingów i dróg dojazdowych do wynajmowanych budynków (powierzchni budynków). W związku z powyższym od momentu oddania dróg, placów i parkingów do używania w wykonaniu czynności opodatkowanych upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Jak wskazano wyżej w przedmiotowym przypadku droga, place manewrowe i parkingi stanowią budowle w rozumieniu prawa budowlanego. W konsekwencji teren, na którym się znajdują stanowi teren zabudowany. Tym samym Wnioskodawca błędnie zakwalifikował przedmiotowe działki jako działki niezabudowane i rozpatrywał możliwość zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Mając na uwadze wyżej cytowane przepisy oraz opis sprawy wskazać należy, że dostawa zabudowań w postaci drogi, placów manewrowych oraz parkingów znajdujących się na działkach 152/2 i 152/3 będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Niniejsza dostawa nie będzie się odbywała w ramach pierwszego zasiedlenia a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Przy tym wskazać należy, że względem dostawy niniejszych zabudowań znajdujących się na działkach 152/2 i 152/3 Wnioskodawca, stosownie do art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy, może zrezygnować ze zwolnienia i dostawę tych składników majątku opodatkowywać stawką podstawową na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%.

W konsekwencji dostawa gruntu stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie podlegała zwolnieniu. Natomiast w przypadku skorzystania przez Wnioskodawcę z opcji opodatkowania względem dostawy zabudowań znajdujących się na działkach 152/2 i 152/3 dostawa gruntu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży działek ewidencyjnych 152/2 i 152/3 należało uznać je za nieprawidłowe.

Ad. 3

W pytaniu 3 przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest opodatkowanie sprzedaży będącej w użytkowaniu wieczystym działki ewidencyjnej 152/4, wchodzącej w skład Nieruchomości, na której znajdują się budynek, budowle oraz inne naniesienia (utwardzone drogi, place i parkingi, ogrodzenie).

Z wniosku wynika, że na przedmiotowej działce znajduje się wiata, która w całości wykorzystywana jest na potrzeby własnej działalności Wnioskodawcy.

Na działce znajdują się również budowle obejmujące sieć wodociągową, podziemny zbiornik przeciwpożarowy, przewody kanalizacyjne, linie energetyczne i budowle oświetlenia terenu, linia gazowa. Budowle te służą całej Nieruchomości i wszystkim budynkom znajdującym się na poszczególnych działkach ewidencyjnych. Ponadto na działce znajdują się drogi, place manewrowe i parkingi w formie ubitej gruntowej powierzchni wyłożonej płytami betonowymi oraz ogrodzenie trwale związane z gruntem w formie prefabrykatu, z siatki lub z siatki na cokole betonowym. Drogi, place manewrowe i parkingi znajdujące się na działkach służą w całości budynkom znajdującymi się na całej Nieruchomości i są związane z wynajem powierzchni w tych budynkach. Składniki te (poza placem parkingowym, który od maja 2014 r. do chwili obecnej jest wynajmowany na użytek podmiotów trzecich) nie podlegają odrębnie najmowi lub dzierżawie na rzecz podmiotów trzecich, niemniej jednak zostały one oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu w ramach oddania najemcom w najem powierzchni w budynkach, z którym wiąże się prawo do korzystania z placów, parkingów i dróg dojazdowych do wynajmowanych budynków (powierzchni budynków). W związku z powyższym od momentu oddania dróg, placów i parkingów do używania w wykonaniu czynności opodatkowanych upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Mając na uwadze wyżej cytowane przepisy oraz opis sprawy wskazać należy, że dostawa wiaty nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa wiaty będzie bowiem dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Niemniej jednak dostawa wiaty będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Z wniosku wynika, że Wnioskodawcy przy nabyciu niniejszego budynku nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego ponadto Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku przekraczających 30% jego wartości początkowej. Z uwagi na powyższe w przedmiotowym przypadku zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w odniesieniu do dostawy całego budynku wiaty.

Natomiast mając na uwadze wyżej cytowane przepisy oraz opis sprawy wskazać należy, że dostawa pozostałych zabudowań znajdujących się na działce 152/4 stanowiących budowle będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Niniejsza dostawa nie będzie się odbywała w ramach pierwszego zasiedlenia a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Przy tym wskazać należy, że względem pozostałych zabudowań znajdujących się na działce 152/4 stanowiących budowle Wnioskodawca, stosownie do art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy, może zrezygnować ze zwolnienia i dostawę tych składników majątku opodatkowywać stawką podstawową na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%.

W konsekwencji dostawa gruntu stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy będzie podlegała zwolnieniu. Natomiast w przypadku skorzystania przez Wnioskodawcę z opcji opodatkowania względem dostawy pozostałych zabudowań znajdujących się na działce 152/4 stanowiących budowle dostawa gruntu proporcjonalnie będzie podlegała zwolnieniu oraz opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży działki ewidencyjnej 152/4 należało uznać je za nieprawidłowe.

Ad. 4

W pytaniu 4 przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest opodatkowanie sprzedaży będącej w użytkowaniu wieczystym działki ewidencyjnej 152/5, wchodzącej w skład Nieruchomości, na której znajdują się budynek, budowle oraz inne naniesienia (utwardzone drogi, place i parkingi, ogrodzenie).

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy na działce znajduje się budynek (magazyn gazów i materiałów łatwopalnych), który w części, po aporcie przedsiębiorstwa do Spółki Akcyjnej w 2002 r. a następnie po połączeniu z Wnioskodawcą był wynajmowany; w pozostałym zakresie budynek był wykorzystywany dla własnych potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (wcześniej Spółki Akcyjnej).

Mając na uwadze wyżej cytowane przepisy oraz opis sprawy wskazać należy, że dostawa budynku będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w tej części w której był wynajmowany. Dostawa budynku w tej części będzie bowiem dokonywana w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Natomiast dostawa budynku nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w tej części w której był wykorzystywany na potrzeby własne. Dostawa budynku w tej części będzie bowiem dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Niemniej jednak dostawa budynku w tej części w której był wykorzystywany na potrzeby własne będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Z wniosku wynika, że Wnioskodawcy przy nabyciu niniejszego budynku nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego ponadto Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku przekraczających 30% jego wartości początkowej. Z uwagi na powyższe w przedmiotowym przypadku zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w odniesieniu do dostawy budynku w części w której był wykorzystywany na potrzeby własne.

Natomiast mając na uwadze wyżej cytowane przepisy oraz opis sprawy wskazać należy, że dostawa pozostałych zabudowań znajdujących się na działce 152/5 stanowiących budowle będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Niniejsza dostawa nie będzie się odbywała w ramach pierwszego zasiedlenia a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Przy tym wskazać należy, że względem dostawy budynku w części w której był wynajmowany oraz pozostałych zabudowań znajdujących się na działce 152/5 stanowiących budowle Wnioskodawca, stosownie do art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy, może zrezygnować ze zwolnienia i dostawę tych składników majątku opodatkowywać stawką podstawową na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%.

W konsekwencji dostawa gruntu stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy będzie podlegała zwolnieniu. Natomiast w przypadku skorzystania przez Wnioskodawcę z opcji opodatkowania względem dostawy budynku w części w której był wynajmowany oraz pozostałych zabudowań znajdujących się na działce 152/5 stanowiących budowle dostawa gruntu proporcjonalnie będzie podlegała zwolnieniu oraz opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży działki ewidencyjnej 152/5 należało uznać je za nieprawidłowe.

Ad. 5

W pytaniu 5 przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest opodatkowanie sprzedaży będącej w użytkowaniu wieczystym działki ewidencyjnej 152/6, wchodzącej w skład Nieruchomości, na której znajdują się budynek, budowle oraz inne naniesienia (utwardzone drogi, place i parkingi, ogrodzenie).

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy na działce znajduje się budynek (warsztat z portiernią), który w części był wynajmowany po aporcie przedsiębiorstwa do Spółki Akcyjnej, a następnie po połączeniu z Wnioskodawcą (warsztat), w pozostałym zakresie (portiernia) był wykorzystywany dla własnych potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (wcześniej Spółki Akcyjnej). Wynajem budynku (warsztatu z portiernią - łączna powierzchnia 744 m²) znajdującego się na działce ewidencyjnej 152/6 dokonywany był w okresie od czerwca 2003 r. do chwili obecnej.

Natomiast mając na uwadze wyżej cytowane przepisy oraz opis sprawy wskazać należy, że dostawa pozostałych zabudowań znajdujących się na działce 152/6 stanowiących budowle będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Niniejsza dostawa nie będzie się odbywała w ramach pierwszego zasiedlenia a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Przy tym wskazać należy, że względem dostawy budynku w części w której był wynajmowany oraz pozostałych zabudowań znajdujących się na działce 152/6 stanowiących budowle Wnioskodawca, stosownie do art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy, może zrezygnować ze zwolnienia i dostawę tych składników majątku opodatkowywać stawką podstawową na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%.

W konsekwencji dostawa gruntu stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy będzie podlegała zwolnieniu. Natomiast w przypadku skorzystania przez Wnioskodawcę z opcji opodatkowania względem dostawy budynku w części w której był wynajmowany oraz pozostałych zabudowań znajdujących się na działce 152/6 stanowiących budowle dostawa gruntu proporcjonalnie będzie podlegała zwolnieniu oraz opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży działki ewidencyjnej 152/6 należało uznać je za nieprawidłowe.

Ad. 6

W pytaniu 6 przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest opodatkowanie sprzedaży będącej w użytkowaniu wieczystym działki ewidencyjnej 152/7, wchodzącej w skład Nieruchomości, na której znajdują się budowle oraz inne naniesienia (utwardzone drogi, place i parkingi).

Z opisu sprawy wynika, że na działce znajdują się budowle obejmujące sieć wodociągową, podziemny zbiornik przeciwpożarowy, przewody kanalizacyjne, linie energetyczne i budowle oświetlenia terenu, linia gazowa. Budowle te służą całej Nieruchomości i wszystkim budynkom znajdującym się na poszczególnych działkach ewidencyjnych. Ponadto na działce znajdują się drogi, place manewrowe i parkingi w formie ubitej gruntowej powierzchni wyłożonej płytami betonowymi oraz ogrodzenie trwale związane z gruntem w formie prefabrykatu, z siatki lub z siatki na cokole betonowym. Drogi, place manewrowe i parkingi znajdujące się na działkach służą w całości budynkom znajdującymi się na całej Nieruchomości i są związane z wynajem powierzchni w tych budynkach. Składniki te nie podlegają odrębnie najmowi lub dzierżawie na rzecz podmiotów trzecich, niemniej jednak zostały one oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu w ramach oddania najemcom w najem powierzchni w budynkach, z którym wiąże się prawo do korzystania z placów, parkingów i dróg dojazdowych do wynajmowanych budynków (powierzchni budynków). W związku z powyższym od momentu oddania dróg, placów i parkingów do używania w wykonaniu czynności opodatkowanych upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Mając na uwadze wyżej cytowane przepisy oraz opis sprawy wskazać należy, że dostawa zabudowań znajdujących się na działce 152/7 stanowiących budowle będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Niniejsza dostawa nie będzie się odbywała w ramach pierwszego zasiedlenia a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Przy tym wskazać należy, że względem dostawy niniejszych zabudowań znajdujących się na działce 152/7 stanowiących budowle Wnioskodawca, stosownie do art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy, może zrezygnować ze zwolnienia i dostawę tych składników majątku opodatkowywać stawką podstawową na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%.

W konsekwencji dostawa gruntu stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie podlegała zwolnieniu. Natomiast w przypadku skorzystania przez Wnioskodawcę z opcji opodatkowania względem dostawy zabudowań znajdujących się na działce 152/7 stanowiących budowle dostawa gruntu proporcjonalnie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży działki ewidencyjnej 152/7 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin