Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB4/4511-35/16-4/JK
z 22 lutego 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 615, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2016 r. (data wpływu 14 stycznia 2016 r.) uzupełnione pismem, które wpłynęło w dniu 3 lutego 2016 r. (data nadania 1 lutego 2016 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 22 stycznia 2016 r. Nr IPPB4/4511-35/16-2/JK (data nadania 22 stycznia 2016 r., data doręczenia 25 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 22 stycznia 2016 r. Nr IPPB4/4511-35/16-2/JK (data nadania 22 stycznia 2016 r., data doręczenia 25 stycznia 2016 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem, które wpłynęło w dniu 3 lutego 2016 r. (data nadania 1 lutego 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił powyższe w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W okresie od stycznia do lipca 2015 r. Wnioskodawca otrzymywał od Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD) wynagrodzenia z trzech umów zlecających wykonywanie zadań o charakterze eksperckim z przeniesieniem na OECD praw autorskich z tytułu wytworzonych w ramach współpracy utworów. Umowy zostały zawarte w ramach realizacji przez OECD SIGMA finansowanego ze środków Unii Europejskiej projektu pomocowego adresowanego do państw objętych pomocą przedakcesyjną Unii Europejskiej, tzw. państw IPA (Instrument for Pre-Accession Assistance, Instrument Pomocy Przedakcesyjnej). Pomoc w ramach IPA ma charakter bezzwrotny. Wynagrodzenia Wnioskodawcy były wypłacane bezpośrednio ze środków uzyskanych przez OECD od Unii Europejskiej na realizację projektów pomocowych. Zadania Wnioskodawcy obejmowały opracowanie raportów eksperckich. Przedmiotem opracowań była zwłaszcza ocena postępów we wdrażaniu „Zasad Administracji Publicznej” przez wymienione państwa. Celem tych działań oraz innych działań realizowanych przez OECD w ramach programu SIGMA jest bezpośrednie wsparcie reform administracji publicznej w państwach ubiegających się o członkostwo w Unii Europejskiej.

W uzupełnieniu, które wpłynęło w dniu 3 lutego 2016 r. Wnioskodawca doprecyzował, że wynagrodzenie w związku z wykonywaniem czynności w ramach programu OECD SIGMA Wnioskodawca otrzymał na podstawie umowy zlecenia (contract for intellectual services) z przeniesieniem praw autorskich utworów wytworzonych w ramach realizacji umowy. Podmiotem wypłacającym wynagrodzenie jest Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju. SIGMA jest wspólną inicjatywą Unii Europejskiej oraz Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju. Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju wdraża program SIGMA, natomiast Unia Europejska ponosi zasadniczą odpowiedzialność za finansowanie programu. Wykonywane przez Wnioskodawcę zadania w ramach programu SIGMA mieściły się w zakresie programu Unii Europejskiej pt. „Instrument Wsparcia Przedakcesyjnego II. Międzynarodowy Plan Działań 2014-2020” (IPA II Multi-country action programme 2014). W związku z tym, beneficjentami programu są następujące państwa: Albania, Macedonia, Bośnia i Hercegowina, Kosowo, Serbia, Czarnogóra, Macedonia i Turcja. Program nie ma charakteru programu twinningowego. Zgodnie z dokumentem Unii Europejskiej opisującym program SIGMA, celem programu jest „wsparcie bardziej efektywnego i zrównoważonego modelu rządzenia i budowy silniejszej administracji publicznej na wszystkich szczeblach w regionie, aby zapewnić zbieżność z europejskimi wartościami dotyczącymi demokracji, praw człowieka i rządów prawa, a także wzmocnić przejrzystość, przewidywalności, rozliczalność i legalność działań, a także zapewnić wysoką jakość polityk publicznych wspierających rozwój społeczno – ekonomiczny (oryg.: To contribute to a more effective and sustainable public governance and stronger public administrations at all levels in the region so that they correspond to European values of democracy, human rights and the Rule of Law, strengthen integrity, predictability, accountability, legality and transparency and provide quality policy outcomes supporting socio – economic development). W ramach projektu Wnioskodawca realizował działania bezpośrednio służące osiągnięciu celów programu, polegające na przygotowaniu opracowań analitycznych oceniających jakość funkcjonowania administracji oraz rekomendujących niezbędne reformy administracji państw objętych pomocą przedakcesyjną w ramach programu SIGMA. Opracowania te były włączane do raportów ewaluacyjnych (assessment reports) adresowanych bezpośrednio do państw. Publikacje te stanowią główny element wsparcia realizowanego w ramach programu SIGMA.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychody z wynagrodzeń otrzymywanych od Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju z tytułu udziału w realizacji działań pomocowych adresowanych do państw objętych bezzwrotnym Instrumentem Wsparcia Przedakcesyjnego Unii Europejskiej podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f.?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zważywszy, że Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju jest organizacją międzynarodową, a zadania wykonywane przez Niego na podstawie zawartej umowy obejmowały bezpośrednią realizację celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy udzielonej przez tę organizację określonym państwom, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że otrzymane przez Niego środki podlegają zwolneniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. Stanowisko niniejsze jest zgodne z orzecznictwem sądów administracyjnych (por. wyrok WSA w Warszawie z 25 marca 2013 r., sygn. III SA/Wa 2949/12; wyrok NSA z 14 października 2015 r., II FSK 2047/13).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.
   
   

W związku z powyższym, warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

• bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w ww. przepisie, w tym gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy przekazanej na podstawie, o której mowa w tym przepisie,
  

• podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.
  
  
  

Powyższe oznacza, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Jak wynika z wniosku, w okresie od stycznia do lipca 2015 r. Wnioskodawca otrzymywał od Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD) wynagrodzenia z trzech umów zlecających wykonywanie zadań o charakterze eksperckim z przeniesieniem na OECD praw autorskich z tytułu wytworzonych w ramach współpracy utworów. Umowy zostały zawarte w ramach realizacji przez OECD SIGMA finansowanego ze środków Unii Europejskiej projektu pomocowego adresowanego do państw objętych pomocą przedakcesyjną Unii Europejskiej, tzw. państw IPA (Instrument for Pre-Accession Assistance, Instrument Pomocy Przedakcesyjnej). SIGMA jest wspólną inicjatywą Unii Europejskiej oraz Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju. Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju wdraża program SIGMA, natomiast Unia Europejska ponosi zasadniczą odpowiedzialność za finansowanie programu. Wykonywane przez Wnioskodawcę zadania w ramach programu SIGMA mieściły się w zakresie programu Unii Europejskiej pt. „Instrument Wsparcia Przedakcesyjnego II. Międzynarodowy Plan Działań 2014-2020” (IPA II Multi-country action programme 2014). W związku z tym, beneficjentami programu są następujące państwa: Albania, Macedonia, Bośnia i Hercegowina, Kosowo, Serbia, Czarnogóra, Macedonia i Turcja. Pomoc w ramach IPA ma charakter bezzwrotny. Wynagrodzenia Wnioskodawcy były wypłacane bezpośrednio ze środków uzyskanych przez OECD od Unii Europejskiej na realizację projektów pomocowych. Zadania Wnioskodawcy obejmowały opracowanie raportów eksperckich. Przedmiotem opracowań była zwłaszcza ocena postępów we wdrażaniu „Zasad Administracji Publicznej” przez wymienione państwa. Celem tych działań oraz innych działań realizowanych przez OECD w ramach programu SIGMA jest bezpośrednie wsparcie reform administracji publicznej w państwach ubiegających się o członkostwo w Unii Europejskiej. W ramach projektu Wnioskodawca realizował działania bezpośrednio służące osiągnięciu celów programu, polegające na przygotowaniu opracowań analitycznych oceniających jakość funkcjonowania administracji oraz rekomendujących niezbędne reformy administracji państw objętych pomocą przedakcesyjną w ramach programu SIGMA.

Powołany wyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga, aby dochody te pochodziły ze środków bezzwrotnej pomocy, przyznanych przez wskazane w nim podmioty, to jest rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe lub międzynarodowe instytucje finansowe. Nie jest to jednak w tym zakresie jedyny wymóg. Konieczne jest bowiem jeszcze, aby środki te zostały przyznane na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi podmiotami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe.

Z powyższego wynika zatem, że aby środki pomocowe objęte zostały zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, powinny być przyznane na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z Radą Ministrów, właściwym ministrem lub agencjami rządowymi.

Ponadto, dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania uzyskanych przez Wnioskodawcę dochodów konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia określonego w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.” Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) program będzie korzystała z tego zwolnienia. Powołany przepis ustawy podatkowej nie posługuje się przy tym określeniem beneficjent dla wyznaczeniu kręgu podmiotów wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy.

Realizatorem programu jest Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD), która do wykonania zadań z nim związanych podpisała z Wnioskodawcą umowy zlecenia. Wskazane środki Organizacja wypłaca osobom fizycznym realizującym cel programu poprzez wykonywanie zadań z tym związanych oraz innym podmiotom współpracującym przy organizacji programu, w tym przede wszystkim organizacjom pozarządowym.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie uznać należy, że dochody uzyskane przez Wnioskodawcę mieszczą się w szeroko rozumianym kręgu umów, na podstawie których podatnik bezpośrednio realizujący program zleca dalsze wykonanie kolejnym podmiotom czynności w związku z realizowaniem tego programu. Treść użytego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy wyrazu „bezpośrednio” należy bowiem odczytywać w związku z dalszą częścią tego przepisu, z której wynika, że bezpośrednio nie realizują programu pomocowego podwykonawcy oraz z treścią lit. a) tego unormowania, która wskazuje na podmioty uprawnione do przekazywania środków.

Bezsprzecznie podmiotem bezpośrednio realizującym program jest Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD), a Wnioskodawca (jak i inne osoby fizyczne) realizuje cele Programu wykonując czynności zlecone przez OECD na podstawie umowy. Stąd też, w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka wynikająca z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na względzie przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę od stycznia do lipca 2015 r. finansowane ze środków pochodzących z Unii Europejskiej nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w wyżej powołanym przepisie.

Odnosząc się natomiast do wskazanych przez Wnioskodawcę wyroków należy zauważyć, że orzecznictwo sądów administracyjnych ma istotne znaczenie, jako że zawiera wskazówki co do interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz ich zastosowania, jednak moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Organ wydający interpretację ma obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia, jak również nie jest zobowiązany przepisami prawa do zastosowania w konkretnej sprawie tez wyroków sądów administracyjnych rozstrzygających w innych sprawach.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.