INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2011r. (data wpływu do tut. organu 15 listopada 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 stycznia 2012r. (data wpływu 2 lutego 2012r.) oraz pismem z dnia 20 lutego 2012r. (data wpływu 21 lutego 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu otrzymanego wynagrodzenia prowizyjnego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2011r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu otrzymanego wynagrodzenia prowizyjnego.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 31 stycznia 2012r. (data wpływu 2 lutego 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 23 stycznia 2012r. znak: IBPP2/443-1218/11/WN oraz pismem z dnia 20 lutego 2012r. (data wpływu 21 lutego 2012r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na pośredniczeniu w pozyskiwaniu klientów w zakresie sprzedaży indywidualnych ubezpieczeń na życie z funduszami inwestycyjnymi oraz pośrednictwie ubezpieczeniowym. Jednak ze względu na fakt prowadzenia także innej działalności podlegającej podatkowi od towarów i usług, jest podatnikiem zgłoszonym do tego podatku.

Z tytułu działalności ubezpieczeniowej rozlicza się z Agentem Towarzystwa Ubezpieczeniowego, w oparciu o zawartą umowę na podstawie rozliczeń prowizyjnych otrzymywanych co miesiąc.

Będąc płatnikiem podatku od towarów i usług Wnioskodawczyni wystawia fakturę VAT na kwotę prowizji należnej jej w oparciu o otrzymane rozliczenie. W takim rozliczeniu znajdują się jednak różne pozycje: należna prowizja za pozyskanie klienta, należna prowizja za indeksację, ale także storna prowizji wynikające z rezygnacji przez klienta z danej polisy.

Zgodnie ze stanowiskiem biura rachunkowego Wnioskodawczyni powinna wystawiać fakturę zbiorczą na całą kwotę należnej prowizji bez uwzględnienie storno, natomiast storno powinna rozliczać fakturami korygującymi do faktur wystawionych w oparciu o rozliczenia prowizyjne, w których naliczona była jej prowizja za daną polisę (która teraz jest stornowana).

Jest to jednak syzyfowa praca. Wymaga ona niejednokrotnie przeszukania kilkunastu lub kilkudziesięciu zestawień prowizyjnych pozycja po pozycji (pozycji jest kilkadziesiąt), następnie odszukania faktury wystawionej na podstawie tego rozliczenia, kilku lub kilkunastu korekt wystawionych do tej faktury w między czasie i do ostatniej z tych korekt można dopiero wystawić bieżącą korektę, czasami na kwotę np. 1 zł. Jeśli pozycji korygowanych w bieżącym rozliczeniu jest kilkanaście, to czynność taką powtórzyć trzeba kilkanaście razy.

W wyniku tego do jednego rozliczenia prowizyjnego Wnioskodawczyni wystawia jedną fakturę zbiorczą na prowizję i kilkanaście korekt do różnych faktur z okresu dwóch lub trzech lat wstecz. Zajmuje to oczywiście nieproporcjonalnie dużo czasu. Sprawa ponadto jest rozwojowa, bo Wnioskodawczyni spodziewa się wzrostu ilości takich sytuacji, ze względu na dynamiczny wzrost osób z którymi współpracuje. Może to oznaczać, że w niedalekiej przyszłości, aby wystawić korekty w sposób opisany powyżej potrzebować będzie dwóch tygodni na te czynności, zamiast zajmować się aktywnym pozyskiwaniem klientów.

Dodatkowo w piśmie uzupełniającym wniosek, Wnioskodawczyni poinformowała, iż w momencie sprzedaży nie są jej znane okoliczności, jakie mogą być powodem strono polisy w przyszłym okresie.

W związku z powyższym zadano pytanie (sformułowane ostatecznie w piśmie z dnia 20 lutego 2012r.):

Czy podstawę opodatkowania z tytułu świadczonych usług agencyjnych stanowi wynagrodzenie prowizyjne pomniejszone o storno prowizji...

Stanowisko Wnioskodawczyni (sformułowane ostatecznie w piśmie z dnia 20 lutego 2012r.):

W związku z faktem, iż w momencie sprzedaży nie znane są okoliczności mogące być powodem storno polis, a tym samym prowizji, to podstawę opodatkowania stanowi kwota wynagrodzenia prowizyjnego pomniejszona o storno prowizji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 (…).

Z przytoczonej wyżej definicji jednoznacznie wynika, iż pojęcie świadczenia usług należy rozumieć w sposób szeroki. W szczególności, w jego zakres wchodzą wszelkie czynności/zachowania podatnika nie stanowiące dostawy towarów – zdefiniowanej w odrębnych przepisach ustawy o VAT. Definicja świadczenia usług zaprezentowana powyżej ma zatem charakter negatywny – tj. nie zawiera opisu cech, jakie powinna posiadać dana czynność, aby zostać uznaną za świadczenie usług dla potrzeb podatku od towarów i usług, jak również nie dokonuje enumeratywnego wyliczenia czynności stanowiących takie świadczenie usług (nie zawiera zamkniętego katalogu tych czynności).

Takie szerokie określenie zakresu przedmiotowego pojęcia odpłatnego świadczenia usług, skutkuje objęciem jego zakresem zarówno czynności, które w sposób oczywisty stanowią świadczenie usług (np. zostały ujęte w stosownej klasyfikacji statystycznej usług), jak również cały szereg innych świadczeń, czynności, zachowań, których efektem jest odpłatne przysporzenie/korzyść dla jednej ze stron czynności wskutek działania bądź zaniechania działania przez inną stronę – przy jednoczesnym spełnieniu warunku nieuznania tychże czynności za odpłatną dostawę towarów w myśl odrębnych przepisów ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W związku z powyższymi regulacjami, podatnicy podatku od towarów i usług, z tytułu dostawy towarów bądź świadczenia usług, zobowiązani są do naliczenia podatku należnego w określonej stawką podatku wysokości i wystawienia faktury VAT dokumentującej dokonane czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem, obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2011r., które określa szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania.

Ze względu na zdarzające się w praktyce pomyłki przy dokumentowaniu przez podatników obrotu gospodarczego, ustawodawca przewidział w § 13 i § 14 rozporządzenia, procedury korygowania błędów w fakturach VAT określając przypadki, w których dopuszczalne jest wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

W myśl zapisu § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. W tym miejscu podkreślić należy, że prawo do wystawiania faktury korygującej przysługuje wyłącznie sprzedawcy.

Na mocy § 13 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   • określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
   • nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4. kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   

Stosownie do § 13 ust. 5 rozporządzenia, przepisy ust 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1. zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2. zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.
   
   

Przepisy § 5 ust. 6 i 7 i § 7 stosuje się odpowiednio do faktury korygującej, o której mowa w ust. 2 (§ 13 ust. 6 rozporządzenia).

Stosownie do § 13 ust. 8 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Natomiast, w świetle § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy o VAT, podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze – kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 3.

Podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b (art. 29 ust. 4 ustawy).

Stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Z brzmienia przedstawionych regulacji prawnych wynika, że kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę spowoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i przyzna prawo do takiego obniżenia.

Zatem, w przypadku wystawienia przez sprzedawcę faktury korygującej zmniejszającej podatek należny, jest on obowiązany do posiadania potwierdzenia jej odbioru. Potwierdzenia takiego dokonuje nabywca towarów i usług jako adresat faktury korygującej. Faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a ten musi potwierdzić ten fakt i zawiadomić o tym sprzedawcę.

Podkreślenia wymaga fakt, iż potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego u dostawcy.

Ponadto, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowania zawarte w art. 29 ust. 4a i ust. 4c ustawy mają na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego u sprzedawcy, nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym po stronie nabywcy towarów i usług.

Z powyższego wynika, że skoro będący podstawą opodatkowania obrót i kwota podatku należnego ulegają zmniejszeniu, co skutkuje wystawieniem faktury korygującej, to czynność taka dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy.

Należy zauważyć, iż przepisy nie narzucają formy w jakiej potwierdzenie odbioru faktur korygujących ma być dokonane, zatem strony mają swobodę wyboru metody tego potwierdzenia. Wobec tego, potwierdzenie może mieć dowolną formę, która pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, iż sprzedawca to potwierdzenie otrzymał.

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na pośredniczeniu w pozyskiwaniu klientów w zakresie sprzedaży indywidualnych ubezpieczeń na życie z funduszami inwestycyjnymi oraz pośrednictwie ubezpieczeniowym. Jednak ze względu na fakt prowadzenia także innej działalności podlegającej podatkowi od towarów i usług, jest podatnikiem zgłoszonym do tego podatku.

Z tytułu działalności ubezpieczeniowej rozlicza się z Agentem Towarzystwa Ubezpieczeniowego, w oparciu o zawartą umowę na podstawie rozliczeń prowizyjnych otrzymywanych co miesiąc.

Będąc płatnikiem podatku od towarów i usług Wnioskodawczyni wystawia fakturę VAT na kwotę prowizji należnej jej w oparciu o otrzymane rozliczenie. W takim rozliczeniu znajdują się jednak różne pozycje: należna prowizja za pozyskanie klienta, należna prowizja za indeksację, ale także storna prowizji wynikające z rezygnacji przez klienta z danej polisy.

Dodatkowo w piśmie uzupełniającym wniosek, Wnioskodawczyni poinformowała, iż w momencie sprzedaży nie są jej znane okoliczności, jakie mogą być powodem strono polisy w przyszłym okresie.

Wnioskodawczyni na tym tle powzięła wątpliwość co do kwestii ustalania podstawy opodatkowania, z uwagi na konieczność rozliczeń storn prowizji.

Przedstawiony opis sprawy wskazuje, iż storna prowizji wynikają z rezygnacji przez klienta z danej polisy. Storna te dotyczą prowizji wypłaconej Wnioskodawczyni we wcześniejszym okresie, a zatem w tamtym okresie udokumentowanej fakturą. Tak więc rozliczenie storna prowizji wymaga skorygowania podstawy opodatkowania wykazanej w fakturze, w której Wnioskodawczyni wykazała usługę z tytułu której ta prowizja była jej należna. Wystąpienie storna tej prowizji oznacza, że podstawa opodatkowania w ww. fakturze została ustalona w niewłaściwej wysokości, a zatem wymaga skorygowania. Należy tego dokonać w drodze wystawienia faktury korygującej.

W tej sytuacji storno prowizji, dokumentowanej fakturą we wcześniejszym okresie, nie może pomniejszać podstawy opodatkowania w bieżącym okresie lecz winno być rozliczone poprzez wystawienie faktury korygującej do faktury, w której stornowana prowizja została ujęta.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w kwestii ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu otrzymanego wynagrodzenia prowizyjnego.

Nie jest natomiast przedmiotem interpretacji ocena prawidłowości postępowania Wnioskodawczyni w kwestii dokumentowania jednego rozliczenia prowizyjnego jedną fakturą zbiorczą, gdyż nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawczyni, jak też nie przedstawiła ona w tej kwestii własnego stanowiska. Zawarte w poz. 68 przedstawionego wniosku stwierdzenia w tym zakresie potraktowano jako element przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, bez dokonywania jego oceny.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy wyjaśnić, iż w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego.

Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Należy zatem zauważyć, iż załączone do przedmiotowego wniosku kserokopie dokumentów nie mogą być przedmiotem oceny przez tut. organ przy wydawaniu indywidualnej interpretacji. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych przez Wnioskodawczynię dokumentów, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i jej stanowiskiem, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.