Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB4/4511-115/16-2/MP
z 26 lutego 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2016 r. (data wpływu 1 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Bank) posiada siedzibę dla celów podatkowych i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w sposób stały na terytorium Polski. Wnioskodawca prowadzi działalność bankową na podstawie stosownego zezwolenia wydanego przez Komisję Nadzoru Finansowego, w oparciu o regulacje ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (jest "bankiem krajowym" w rozumieniu tej ustawy).

W ramach prowadzonej działalności bankowej Bank udzielał osobom fizycznym (dalej jako: "Klienci") przed dniem 15 stycznia 2015 r. kredytów bankowych na cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie w polskich złotych denominowanych lub indeksowanych do franka szwajcarskiego oraz w samym franku szwajcarskim (dalej: "kredyty frankowe"). Oprocentowanie kredytów frankowych opierało się na stopie LIBOR 3M powiększonej o określoną marżę. W związku ze stopniowym obniżaniem stóp procentowych przez Szwajcarski Bank Centralny stopy LIBOR osiągnęły stan ujemny {ok. - 0,7%) oraz decyzją tego Banku z dnia 15 stycznia 2015 r. o uwolnieniu kursu franka szwajcarskiego i gwałtownym umocnieniu tej waluty względem polskiego złotego (kurs CHF/PLN tego dnia przekroczył 5 PLN za 1 CHF), decyzją Zarządu Bank wprowadził mechanizm okresowej ulgi jako rozwiązanie dodatkowe, ograniczone w czasie, wychodzące poza zakres postanowień umów kredytów frankowych.

Mechanizm okresowej ulgi ma zastosowanie do kredytów frankowych, gdy suma stawki LIBOR i marży będzie przyjmować wartość ujemną. Jeśli przedmiotowa suma przyjmie wartość ujemną tylko w części odpowiedniego okresu zapadalności rat kredytowych, wówczas mechanizm okresowej ulgi jest stosowany tylko w tej części okresu. Mechanizm polega na przekazywaniu przez Bank 10. dnia każdego miesiąca kalendarzowego, ze środków własnych, na tzw. rejestr nadpłat w ramach rachunku technicznego kredytu frankowego Klienta kwot w CHF (kwota ulga stanowiąca tzw. ujemną kwotę odsetek) za okres obejmujący poprzedni pełny miesiąc kalendarzowy.

Wyżej opisana ulga odpowiada przedmiotowo świadczeniu opisanym w § 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 maja 2015 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych od niektórych dochodów (przychodów) podatników podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatników podatku dochodowego od osób prawnych (D. U. z 2015 r., poz. 766, dalej: "rozporządzenie CHF").

Rozporządzenie CHF wprowadziło na okres do końca 2016 roku zaniechanie z poboru podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów osób fizycznych osiągniętych z tytułu opisanych w § 1 pkt 2 świadczeń z tytułu tzw. ujemnych odsetek, o ile kredyt frankowy został udzielony przed 15 stycznia 2015 r. na własne cele mieszkaniowe. "Własne cele mieszkaniowe" rozporządzenie CHF definiuje poprzez odesłanie do listy wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej: UPDOF), w tym kredytów refinansowych.

Kredyty frankowe udzielane przez Wnioskodawcę mieściły się w zakresie "celów mieszkaniowych" (wydatków kredytobiorców) wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 UPDOF. Wnioskodawca jako kredytodawca nie miał przy tym wiedzy, czy kredyt frankowy w momencie zawierania umowy udzielany był na "własny" cel mieszkaniowy Klienta, tj. zaspokojenie jego własnych celów mieszkaniowych, czy też np. w celach inwestycyjnych (np. zakup lokalu mieszkalnego pod wynajem), czy też na rzecz zaspokojenia celów mieszkaniowych innych osób (np. zakup lokalu mieszkalnego przez rodziców dla dzieci).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przez użyty w § 1 pkt 2 oraz § 3 rozporządzenia CHF (przepisie prawa podatkowego) termin "własne cele mieszkaniowe" należy rozumieć jako wydatek Klienta na realizację jakiegokolwiek z celów mieszkaniowych wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 UPDOF bez względu na to, czy zaciągnięcie przez Klienta kredytu frankowego na realizację takiego wydatku nastąpiło w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych rozumianych jako osobiste zamieszkiwanie w danym lokalu/budynku, którego zakup/budowa były finansowe kredytem frankowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykładnia literalna § 1 pkt 2 w związku z § 3 rozporządzenia CHF wskazuje, że "własnym celem mieszkaniowym" jest jakikolwiek z wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 UPDOF, w tym kredyt refinansowy, bez względu na to, czy klient zaspokajał własne cele mieszkaniowe rozumianym jako zamieszkiwanie w danym lokalu/budynku, którego zakup/budowa były finansowe kredytem frankowym. Tym samym na Banku nie będzie ciążyć obowiązek wystawienia informacji PIT-8C zgodnie z art. 42a w zw. z art. 20 ust. 1 UPDOF obejmującej kwotę ulgi opisanej w stanie faktycznym i przyznanej Klientowi w danym roku kalendarzowym.

W art. 21 ust. 25 pkt 1 UPDOF nie ma zawężenia rozumienia pojęcia "własnego celu mieszkaniowego" tylko do zaspokajania własnych celów mieszkaniowych. Oczywiste przy tym jest, że Bank kredytował klientów na zakup lokali mieszkalnych lub innych wymienionych w tym przepisie nieruchomości (w tym także remont/rozbudowę) w sytuacji, gdy kredytobiorca posiadał określone prawo rzeczowe do nieruchomości, czyli własność lub spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Wykładnia literalna wskazuje zatem, że własny cel mieszkaniowy stanowi każdy wydatek wymieniony w art. 21 ust. 25 pkt l UPDOF, ponieważ każda nieruchomość stanowi własność lub objęta jest ograniczonym prawem rzeczowym kredytobiorcy w postaci spółdzielczego własnościowego prawa. Każdy kredyt frankowy realizował zatem zawsze własny cel mieszkaniowy Klienta i nie ma znaczenia, czy Klient po zakupie czy wybudowaniu budynku mieszkalnego zamieszkiwał lub zamieszkuje w nim fizycznie.

Stanowisko Banku wydaje się mieć również potwierdzenie w treści Uzasadnienia do projektu rozporządzenia CHF z dnia 2 kwietnia 2015 roku zamieszczonego na stronie Rządowego Centrum Legislacji: http://legislacja.rcl.gov.p1/docs//502/12271104/12282700/12282701/ dokument157603.pdf

W świetle obowiązującego stanu prawnego zdaniem Wnioskodawcy stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedmiotowe zapytanie dotyczy interpretacji przepisów prawa podatkowego - konkretnych przepisów rozporządzenia CHF (§ 1 pkt 2 i § 3) oraz art. 21 ust. 25 pkt 1 UPDOF, od których rozumienia zależy to, czy na Wnioskodawcy ciążą obowiązki informacyjne przewidziane w innych przepisach prawa podatkowego - art. 42a w zw. z art. 20 ust. 1 UPDOF. Niespełnienie obowiązków informacyjnych przez Wnioskodawcę rodzić może odpowiedzialność karnoskarbową z art. 80 ustawy - Kodeks karny skarbowy a także wpływać na zobowiązania podatkowe Klientów w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Natomiast na podstawie art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art, 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art, 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r., poz. 1376, z późn. zm.). Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 tej ustawy, przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, bądź też gdy kredytobiorca otrzymuje świadczenie z tytułu umowy kredytu w związku z zastosowaniem ujemnego oprocentowania, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym, świadczenie otrzymane z tytułu umowy kredytu w związku z zastosowaniem ujemnego oprocentowania stanowi przysporzenie majątkowe, które należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 maja 2015 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych od niektórych dochodów (przychodów) podatników podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatników podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 766), zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych, od:

1. umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na własne cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku gdy:
   1. zabezpieczenie w postaci hipoteki ustanowiono na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, w związku z zaciągnięciem przez osoby fizyczne kredytu na własne cele mieszkaniowe,
      
   2. osoby fizyczne, których zobowiązanie z tytułu kredytu uległo umorzeniu, nie skorzystały z umorzenia zobowiązania z tytułu innego kredytu zabezpieczonego hipotecznie, zaciągniętego na własne cele mieszkaniowe;
2. świadczenia otrzymanego przez osoby fizyczne z tytułu umowy kredytu zaciągniętego przed dniem 15 stycznia 2015 r. na własne cele mieszkaniowe i zabezpieczonego hipotecznie, od podmiotów uprawnionych do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w walucie obcej lub w polskich złotych, lecz nominowanych lub indeksowanych do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.
   
   

Natomiast w myśl § 3 ww. rozporządzenia, przez własne cele mieszkaniowe, o których mowa w § 1, rozumie się wydatki na cele, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.).

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 ustawy, uważa się wydatki poniesione na:

1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
   
2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
   
3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie. Jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
   
4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
   
5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Z powyższego wynika, że zaniechanie poboru podatku znajdzie zastosowanie do świadczenia otrzymanego przez osoby fizyczne z tytułu umowy kredytu zaciągniętego przed dniem 15 stycznia 2015 r. na własne cele mieszkaniowe i zabezpieczonego hipotecznie, od podmiotów uprawnionych do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w walucie obcej lub w polskich złotych, lecz nominowanych lub indeksowanych do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

Biorąc powyższe pod uwagę, na gruncie przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że warunkiem skorzystania z zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w analizowanym rozporządzeniu nie jest posiadanie tytułu własności nieruchomości, na którą udzielony został kredyt i na której ustanowiono hipotekę tytułem jego zabezpieczenia w momencie zastosowaniem ujemnego oprocentowania, jak również wykorzystywanie jej na własne cele mieszkaniowe w całym okresie spłaty. Istotnym jest wprawdzie, aby kredyt zaciągnięty został na takie właśnie cele przez osobę, która była właścicielem takiej nieruchomości. Jednak z treści rozporządzenia nie wynika, aby zaniechanie poboru podatku było wykluczone w przypadku, gdy kredytobiorca nabyty lokal lub budynek czasowo wynajmował, jak również to, że w momencie zastosowaniem ujemnego oprocentowania lokal lub budynek stanowił już własność innej osoby. Uznać zatem należy, że nie ma znaczenia, czy Klient po zakupie czy wybudowaniu lokalu mieszkalnego, budynku mieszkalnego zamieszkiwał lub zamieszkuje w nim fizycznie. Zatem do świadczeń otrzymanych przez osoby fizyczne z tytułu umowy kredytu zaciągniętego przed dniem 15 stycznia 2015 r. na własne cele mieszkaniowe i zabezpieczonego hipotecznie, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania ma zastosowania zaniechanie poboru podatku wprowadzone ww. rozporządzeniem.

Tym samym, Wnioskodawca nie ma obowiązku sporządzania i przekazywania do właściwego Urzędu Skarbowego informacji PIT – 8C.

Ponadto organ podatkowy nadmienia, że jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnić się od stanu faktycznego, występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., Nr 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.