INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2011 r. (data wpływu 21 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Spółka) jest agentem działającym w branży turystycznej. Spółka dokonuje pośrednictwa w sprzedaży wycieczek, hoteli, biletów lotniczych, wynajmu samochodów. Sporadycznie Spółka dokonuje sprzedaży: usług reklamy na rzecz podmiotów niebędących osobami fizycznymi oraz na rzecz własnych pracowników (refakturowanie usług telefonicznych rozmów prywatnych).

Działalność główna Spółki to pośrednictwo w sprzedaży wycieczek i biletów lotniczych. Działając na mocy umowy agencyjnej Spółka podejmuje działania zmierzające do zakupu wycieczki, ale umowa zawierana jest między klientem, a organizatorem wycieczki, nie ze Spółką. Środki wpłacane przez klienta tytułem wycieczki przekazywane są do Organizatora wycieczki w terminach określonych umową agencyjną. Odpowiedzialność za wycieczkę ponosi Organizator. Reklamacje, nawet jeżeli wpłyną do Spółki są przesyłane do Organizatora, zgodnie z umową agencyjną. Faktury dla klienta (odbywającego wycieczkę) wystawia Organizator wycieczki i jest to faktura „VAT-marża”. Za dokonane usługi pośrednictwa Spółka wystawia Organizatorowi fakturę VAT opodatkowaną według podstawowej stawki VAT. Przychodem dla Spółki jest prowizja uzyskiwana od Organizatora. Z uwagi na specyfikę produktu i dokonywanie rezerwacji wycieczek na długo przed wylotem zarówno Organizatorzy jak i klienci odwołują wycieczkę i rezygnują z wycieczki. W przypadku kiedy klient nie zdecyduje się na inną wycieczkę wpłaty są klientowi zwracane na konto bankowe lub w sporadycznych przypadkach gotówką. Wpłaty za rezerwacje dokonywane są jednorazowo lub w ratach. Klienci dokonują zapłaty gotówka w Punkcie Obsługi Klienta, kartą kredytową i płatniczą, przelewem na konto bankowe lub bonami. Następnie, zgodnie z umową agencyjną środki są przelewane do Organizatora wycieczki. Spółka ewidencjonuje wpłaty klientów w całości jako obrót ze sprzedaży prowadzonej w imieniu Organizatora na kasie fiskalnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. W jaki sposób należy ewidencjonować na kasie rejestrującej wpłaty klientów przyjęte przez agenta działającego w imieniu Organizatora, tytułem dostawy usług opodatkowanych u Organizatora w systemie „VAT-marża”...
2. Jakie oznaczenia literowe i jakie stawki stosować na kasie fiskalnej do ewidencjonowania wpłat klientów przyjętych przez agenta działającego w imieniu Organizatora, tytułem dostawy usług opodatkowanych u Organizatora w systemie „VAT-marża”...
3. Czy miejsce realizacji usługi (miejsce w którym odbywa się wycieczka) ma znaczenia dla określenia litery i stawki podatku na kasie fiskalnej (wycieczka na terenie UE czy poza UE) i jaka ona powinna być...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 7 ust. 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 roku w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków stosowania tych kas przez podatników (Dz. U. Nr 212, poz. 1338 z późn. zm.) podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących, u których podstawą opodatkowania jest kwota prowizji lub inna postać wynagrodzenia za wykonane usługi w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze albo też marża, ewidencjonują na potrzeby obliczenia osiąganego przez nich obrotu oraz kwoty podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej i prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników. W związku z tym że kasy rejestrujące nie mają możliwości odrębnego ewidencjonowania sprzedaży usług w systemie marży (dla której nie wyodrębnia się kwoty podatku od towarów i usług) można przypisać jedną z liter od „D” do „G” opisanych w rozporządzeniu jako litery którym odpowiadają kolejne stawki wprowadzone na poszczególne towary i usługi oraz zwolnienie podatkowe. Oznaczenie należy opisać w dokumentacji podatku VAT i odpowiednio oznaczyć.

Dla ewidencji transakcji na kasie fiskalnej nie ma znaczenia czy wycieczka odbywa się (realizuje) na terenie UE czy poza UE, ponieważ nadrzędny jest fakt, że jest to ewidencjonowanie wpłat na rzecz Organizatora rozliczającego się w systemie VAT-marża i to decyduje o stawce podatku na paragonie z kasy fiskalnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Obowiązek stosowania kasy rejestrującej w celu ewidencjonowania sprzedaży towarów lub usług wynika bezpośrednio z art. 111 ustawy. W ust. 1 powołanego artykułu postanowiono, iż podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, iż obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Przez sprzedaż rozumie się, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy stwierdzono, iż Minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w obecnym stanie prawnym, tj. od dnia 1 stycznia 2011 r. reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 138, poz. 930).

Regulacje zawarte w powołanym rozporządzeniu przewidują zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na rodzaj prowadzonej działalności – zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia oraz wysokość obrotu – do określonej tym przepisem wysokości obrotów.

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, do dnia 31 grudnia 2012 r., zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania, podatników, u których kwota obrotu z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 40 000 zł i jeżeli wcześniej nie powstał wobec nich obowiązek ewidencjonowania, z zastrzeżeniem ust. 6.

Na podstawie § 3 ust. 6 ww. rozporządzenia, zwolnienie o którym mowa w ust. 1 pkt 2, traci moc po upływie dwóch miesięcy, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło w ciągu roku podatkowego przekroczenie kwoty obrotów w wysokości 40 000 zł, z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy.

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem podmiotowym, tj. dotyczącym podmiotu.

Natomiast w myśl § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania, do dnia 31 grudnia 2012 r. – sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym, tj. dotyczącym niektórych czynności wykonywanych przez podatnika.

I tak w części II załącznika do rozporządzenia, zawierającego wykaz czynności szczególnych zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, wymienione zostały w poz. 33 – dostawa towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników oraz przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków lub innych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub które są właścicielami lokali położonych w budynkach administrowanych przez spółdzielnie mieszkaniowe jak również przez wspólnoty mieszkaniowe na rzecz właścicieli lokali²⁾.

Natomiast w poz. 37 ww. załącznika wymieniono świadczenie usług, za które zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), pod warunkiem że z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła²⁾.

Z objaśnień zawartych w punkcie ²⁾ wynika, iż zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych czynności przed dniem 1 stycznia 2011 r.

Podkreślić należy, iż aby podatnik miał prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z poz. 37 załącznika, muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki:

• zapłata za usługę w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika,
• z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcje jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła,
• Wnioskodawca nie rozpoczął ewidencjonowania tych usług przed dniem 1 stycznia 2011 r.
  
  

Niewystąpienie któregokolwiek z nich oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Z kolei w poz. 42 w części II załącznika do rozporządzenia, wymieniono sprzedaż biletów komunikacji lotniczej oraz posiłków i towarów na pokładach samolotów.

W opisie stanu faktycznego wskazano, iż Wnioskodawca (Spółka) jest agentem działającym w branży turystycznej. Spółka dokonuje pośrednictwa w sprzedaży wycieczek, hoteli, biletów lotniczych, wynajmu samochodów. Sporadycznie Spółka dokonuje sprzedaży: usług reklamy na rzecz podmiotów niebędących osobami fizycznymi oraz na rzecz własnych pracowników (refakturowanie usług telefonicznych rozmów prywatnych).

Działalność główna Spółki to pośrednictwo w sprzedaży wycieczek i biletów lotniczych. Działając na mocy umowy agencyjnej Spółka podejmuje działania zmierzające do zakupu wycieczki, ale umowa zawierana jest między klientem, a organizatorem wycieczki, nie ze Spółką. Środki wpłacane przez klienta tytułem wycieczki przekazywane są do Organizatora wycieczki w terminach określonych umową agencyjną. Odpowiedzialność za wycieczkę ponosi Organizator. Reklamacje, nawet jeżeli wpłyną do Spółki są przesyłane do Organizatora, zgodnie z umową agencyjną. Faktury dla klienta (odbywającego wycieczkę) wystawia Organizator wycieczki i jest to faktura „VAT-marża”. Za dokonane usługi pośrednictwa Spółka wystawia Organizatorowi fakturę VAT opodatkowaną według podstawowej stawki VAT. Przychodem dla Spółki jest prowizja uzyskiwana od Organizatora.

Wpłaty za rezerwacje dokonywane są jednorazowo lub w ratach. Klienci dokonują zapłaty gotówka w Punkcie Obsługi Klienta, kartą kredytową i płatniczą, przelewem na konto bankowe lub bonami. Następnie, zgodnie z umową agencyjną środki są przelewane do Organizatora wycieczki. Spółka ewidencjonuje wpłaty klientów w całości jako obrót ze sprzedaży prowadzonej w imieniu Organizatora na kasie fiskalnej.

Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii w jaki sposób należy ewidencjonować na kasie rejestrującej wpłaty klientów przyjęte przez agenta (Spółkę) działającego w imieniu Organizatora, tytułem dostawy usług opodatkowanych u Organizatora w systemie „VAT-marża” oraz jakie oznaczenia literowe i jakie stawki należy stosować na kasie fiskalnej do ewidencjonowania ww. wpłat klientów.

Zasada ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w przypadku gdy podstawę opodatkowania stanowi m.in. marża została sformułowana w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338 ze zm.).

I tak w § 7 ust. 7 powołanego wyżej rozporządzenia wskazano, iż podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas, u których podstawą opodatkowania jest kwota prowizji lub inna postać wynagrodzenia za wykonywane usługi w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze albo też marża, ewidencjonują na potrzeby obliczenia osiąganego przez nich obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej oraz prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników.

Powyższy przepis ustanawia wyjątek od zasady, iż podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących obowiązani są do stosowania kas wyłącznie do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, nakazując również ewidencjonowanie sprzedaży prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników. Wyjątek ten dotyczy ewidencjonowania na własnej kasie obrotu innego podmiotu bez prawa do używania przez podatnika kas należących do innego podmiotu. Zatem pośrednik (agent), który obok sprzedaży usług zleceniodawcy dokonuje sprzedaży usług własnych, w sytuacji gdy ciąży na nim obowiązek prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy użyciu kasy rejestrującej, ma również obowiązek ewidencjonować na kasie obrót z tytułu sprzedaży usług zleceniodawcy.

Z zapisu § 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) ww. rozporządzenia w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania wynika, iż kasy, z zastrzeżeniem ust. 2-5, muszą odpowiadać następującym warunkom technicznym m.in. zapisywać w pamięci fiskalnej kasy oznaczenia literowe od „A” do „G” służące użytkownikowi kasy do przyporządkowania stawki podatku do nazw towarów i usług, przy czym:

• literze „A” jest przyporządkowana stawka podstawowa podatku,
• literom od „B” do „G” odpowiadają pozostałe stawki podatku wprowadzane na poszczególne towary i usługi oraz zwolnienie od podatku.
  
  

Podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących, u których podstawą opodatkowania jest prowizja lub inna postać wynagrodzenia za wykonane usługi w ramach umowy agencyjnej, zlecenia lub pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze albo też marża, ewidencjonują na potrzeby obliczenia osiągniętego przez nich obrotu oraz kwot należnego podatku całą wartość sprzedaży własnej oraz prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników. Dotyczy to w szczególności podatników prowadzących biura turystyczne (art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług), którzy naliczają podatek VAT od uzyskanej marży. Wprawdzie kasy fiskalne nie zostały wprost przystosowane do ewidencjonowania takiej sprzedaży, ale w ocenie tut. Organu prawidłowym będzie dla sprzedaży opodatkowanej na zasadzie marży można przyporządkować kolejną wolną literę przypisując jej stawkę „0%” (nie jest to stawka podatku VAT, lecz tzw. zero techniczne). Serwisant programując kasę powinien odnotować w książce serwisowej, że dana litera jest przyporządkowana do sprzedaży opodatkowanej według marży. W kasie zostanie więc zaewidencjonowana wartość sprzedaży brutto (tj. łącznie z opodatkowaną marżą) i nie zostanie wykazany należny podatek VAT.

Jak wynika z wniosku Zainteresowany pośredniczy w sprzedaży usług turystycznych Organizatora opodatkowanych marżą.

Zatem sprzedaż ta nie jest obrotem dla Wnioskodawcy.

Dlatego też Zainteresowany działając w imieniu Organizatora wpłaty klientów na świadczenie usług opodatkowanych u Organizatora w systemie „VAT-marża” ewidencjonuje na kasie fiskalnej wykorzystując tzw. „0” techniczne przyporządkowane kolejnej wolnej literze, co należy odnotować w książce serwisowej przez serwisanta.

Podkreślić w tym miejscu należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług definiuje wprost jakie wymogi ma spełniać ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę dla potrzeb podatku od towarów i usług. Obowiązek prowadzenia ewidencji to jeden z podstawowych wymogów, jakie ustawodawca nałożył na podatników VAT, a dane, jakie powinny zawierać ewidencje prowadzone przez podatników, mają przede wszystkim umożliwić prawidłowe sporządzenie przez nich deklaracji dla podatku od towarów i usług. Podatnik winien prowadzić przede wszystkim ewidencję sprzedaży i ewidencję zakupów, a ponieważ ustawodawca nie określił wymogów, co do formy prowadzenia ewidencji, podatnik sam powinien zaplanować taki sposób jej prowadzenia, który ułatwi terminowe sporządzenie deklaracji podatkowej na podstawie zgromadzonych w ewidencjach danych. Dane, które podatnik wpisuje do deklaracji składanej w urzędzie skarbowym, stanowią odzwierciedlenie danych wynikających z prowadzonych przez niego ewidencji. Całość ewidencji powinna być dostosowana do potrzeb podatnika.

Za prawidłowe należy również uznać stanowisko Spółki, w myśl którego określenie odrębnej litery przy pobieraniu kwot za usługi sprzedawane w imieniu Organizatora opodatkowane marżą w zależności od miejsca realizacji wycieczki (na terenie UE lub poza UE) nie ma znaczenia, gdyż jak wskazano wyżej sprzedaż w imieniu Organizatora nie jest obrotem Wnioskodawcy.

Ponadto tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.