Interpretacja Ministra Finansów
DD9/033/335/SEW/2011/PK-1646
z 22 maja 2012 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
DD9/033/335/SEW/2011/PK-1646
Data
2012.05.22
Autor
Minister Finansów
Temat
Podatek dochodowy od osób fizycznych --> Źródła przychodów --> Przychody z działalności gospodarczej
Podatek dochodowy od osób fizycznych --> Źródła przychodów --> Katalog źrodeł przychodów
Słowa kluczowe
aport
nieruchomości
przychód z działalności gospodarczej
spółka komandytowa
spółka osobowa
wkład
wkłady niepieniężne
Istota interpretacji
skutki podatkowe wniesienia nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej (spółki komandytowej)
Wniosek ORD-IN 944 kB
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest komandytariuszem spółki komandytowej (dalej określanej jako Spółka). Spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowych, wybudowanych na tych nieruchomościach budynków oraz niezbędnej infrastruktury. Spółka zamierza zawiązać spółkę osobową (np. komandytową), której przedmiotem działalności będzie m.in. obrót nieruchomościami (dalej: SpK) i w której zostanie wspólnikiem (komandytariuszem). Spółka zamierza dokonać wyodrębnienia własności lokali (mieszkalnych oraz niemieszkalnych) znajdujących się w posiadanych przez Spółkę budynkach oraz wnosić poszczególne lokale, grupy tych lokali, sale, budynki lub grupy budynków, wraz z odpowiednim udziałem w nieruchomości wspólnej lub alternatywnie całość lub część posiadanych przez Spółkę nieruchomości gruntowych (dalej określane łącznie jako Nieruchomości) jako wkład do SpK. Wartość wnoszonych przez Spółkę nieruchomości określona zostanie każdorazowo w umowie spółki/uchwale zmieniającej umowę spółki w wysokości równej ich wartości rynkowej na dzień wniesienia wkładu. Spółka przewiduje, że wartość rynkowa nieruchomości określona na dzień ich wniesienia do SpK będzie wyższa od ich ceny nabycia powiększonej o poniesione przez Spółkę nakłady na te nieruchomości. SpK zamierza sprzedać część otrzymanych w ramach wkładu nieruchomości. Nieruchomości te zostaną przez SpK zaklasyfikowane jako towary. Pozostałe nieruchomości zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych SpK. Jednocześnie, strony rozważają przyjęcie jednego z dwóch sposobów rozliczenia w ramach wniesienia Nieruchomości aportem do SpK. W pierwszym wariancie wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę w związku z wniesieniem wkładu składa się w części z otrzymanych udziałów, a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Spółki w związku z wniesieniem aportu (a nie w całości z otrzymanych udziałów w odpowiedniej wartości). W szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:
Alternatywnie całość należnego Spółce wynagrodzenia z tytułu przeprowadzenia omawianej transakcji będzie składała się z otrzymanych udziałów w SpK (o wartości równej wartości brutto wnoszonych w ramach aportu nieruchomości).
Zdaniem Wnioskodawcy, ad. pytania nr 1, wniesienie przez Spółkę nieruchomości na poczet wkładu do SpK nie będzie skutkowało powstaniem przychodu dla Wnioskodawcy i nie spowoduje w rezultacie powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) oraz art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spółki osobowe nie są podatnikami odpowiednio podatku dochodowego od osób prawnych, jak również podatku dochodowego od osób fizycznych. Równocześnie zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z dochodami każdego wspólnika będącego podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Na podstawie art. 8 ust. 2 cytowanej ustawy powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych. Konsekwentnie dochód (przychód) osiągany przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w Spółce, jak również pośredniego (poprzez Spółkę) uczestnictwa w SpK podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy. Przepisy cytowanej ustawy nie zawierają regulacji, które nakazywałyby rozpoznanie przychodu podlegającego opodatkowaniu w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. W szczególności przychód taki nie powstaje na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej zgodnie z którym, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. W analizowanym przypadku przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie zastosowania ze względu na fakt spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej. Tak więc uzyskanie przez Spółkę praw i obowiązków w SpK w zamian za wkład niepieniężny nie spowoduje powstania dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie powołanego przepisu. Wniesienie Nieruchomości jako wkładu do SpK nie spowoduje również powstania przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 (odpłatne zbycie). Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów dotyczących odpłatnego zbycia nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Równocześnie ww. ustawa nie zawiera innych przepisów, które skutkowałyby obowiązkiem rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do SpK. W związku z powyższym, wniesienie przez Spółkę aportu do SpK nie będzie podlegać opodatkowaniu w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy. Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem organów podatkowych, zawartym w wydawanych przez nie interpretacjach prawa podatkowego, wśród których można wymienić w szczególności:
Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Spółkę do SpK wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 30 października 2009 r. Nr IPPB1/415-571/09-2/JB, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając m.in., że (...) zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą (...) wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej przez spółkę, której wspólnikiem jest Wnioskodawca - do nowo powstałej spółki osobowej (np. komandytowej) będzie stanowić odpłatne zbycie tych nieruchomości. Wartość nieruchomości określona w umowie spółki komandytowej (stanowiąca podstawę do ustalenia udziału kapitałowego) stanowi, w rozumieniu przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy przychód z działalności gospodarczej wnoszącego wkład do spółki. (...)
Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Z kolei art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a oraz art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych, a także nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Zagadnienie czy wniesienie przez osobę fizyczną do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje skutki prawnopodatkowe znalazło odzwierciedlenie w wyrokach sądów administracyjnych. Jednakże orzecznictwo w tym zakresie nie było jednolite. Z uwagi na rozbieżne rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 14 marca 2011 r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 8/10. W uchwale Sąd wskazał m.in., że (…) Wniesienie aportu do spółki osobowej nie jest zatem „zbyciem udziałów”, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a/ u.p.d.o.f. Relacja tego przepisu ustawy do jej art. 17 ust. 1 pkt 9 jest jak lex specjalis do lex generali. Jeśli w majątku podatnika pojawia się przychód otrzymany w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, to przychód taki jest opodatkowany tylko wówczas, gdy spółka ta posiada osobowość prawną. Otrzymanie udziałów w spółce osobowej w zamian za wkład niepieniężny jest więc podatkowo obojętne. Tym samym w związku z wniesieniem wkładu do spółki osobowej w drodze aportu nie powstaje przychód, który mógłby być opodatkowany. (…). Podjęcie uchwały w przedmiocie wyjaśnienia przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, spowodowało wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych. Minister Finansów, stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej dokonuje, z urzędu, jej zmiany, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów administracyjnych. Odnosząc się zatem do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego stwierdza się brak podstaw do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy, bowiem działanie jakie zamierza podjąć Wnioskodawca nie spowoduje powstania przychodu, gdyż transakcja wniesienia nieruchomości, jako wkładu niepieniężnego, do spółki osobowej (np. spółki komandytowej) nie stanowi odpłatnego zbycia, o którym mowa w tym przepisie. Zastosowania nie ma również art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, który wprost definiuje jako przychód z kapitałów pieniężnych nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny, gdyż spółka komandytowa, w której obejmowane są udziały, jest spółką osobową. Wymienione regulacje prawne nie dotyczą wkładów do spółek niebędących osobą prawną. Wniesienie nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej (spółki komandytowej) nie spowoduje także wystąpienia u Wnioskodawcy przychodu z tytułu odpłatnego zbycia składników majątkowych wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniesienie tego wkładu nie wiąże się bowiem z odpłatnym zbyciem składników majątkowych będących przedmiotem aportu. Osoba fizyczna wnosząca wkład niepieniężny do spółki osobowej otrzymuje udziały w tej spółce, których wartość materialna nie stanowi ceny nabycia tych udziałów. Otrzymujący udziały wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym w ramach spółki osobowej, do której przystąpił przez wniesienie wkładu. Po stronie wspólnika nie powstaje jednak dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Czynność wniesienia, w formie aportu, wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości do spółki komandytowej pozostaje neutralna podatkowo i nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny, co znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych np.: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 26 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 912/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lutego 2011 r. sygn. akt VIII SA/Wa 1043/10, wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1202/10. Mając na uwadze powyższe stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe. W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w imieniu Ministra Finansów, gdyż jest nieprawidłowa.
Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.