INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2011 r. (data wpływu 13 października 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 grudnia 2011 r. (data wpływu 9 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia otrzymanego w związku z zawartą umową na przeprowadzenie praktyk - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia otrzymanego w związku z zawartą umową na przeprowadzenie praktyk.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, wezwano Wnioskodawczynię pismem z dnia 2 grudnia 2011 r. Nr ITPB1/415-1023/11-2/AD do ich usunięcia. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 7 grudnia 2011 r. (data wpływu 9 grudnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jako rolnik prowadzi Pani gospodarstwo rolne o powierzchni 17 ha i jednocześnie agroturystyczne (wynajem 5 pokoi). W okresie wakacji w 2011 r. odbyła u Pani praktykę zawodową grupa uczniów wraz z opiekunem z technikum w zawodzie technik rolnik. Młodzież korzystała z zakwaterowania i całodziennego wyżywienia (4 posiłki). Praktyka polegała na tym, że zgodnie z umową, zapoznała Pani uczniów z codzienną pracą wykonywaną w gospodarstwie agroturystycznym. Przedstawiła im sposób zarządzania, zapoznała z dokumentacją stosowaną w gospodarstwie agroturystycznym oraz przepisami regulującymi jego pracę, m.in. o bezpieczeństwie i higienie pracy, przepisami przeciwpożarowymi. Umożliwiła Pani uczniom poznanie otoczenia gospodarstwa i jego prawidłowego utrzymania. Zapoznała z zasadami promocji i reklamy. Umożliwiła opiekunowi (nauczycielowi) sprawowanie kierownictwa dydaktyczno-wychowawczego. Praktycznie uczniowie pomagali w takich pracach jak: nakrywanie do stołu, układanie jadłospisów (rodzaje posiłków), przy obsłudze gości (przyjmowanie, oprowadzanie po gospodarstwie), przy sprzątaniu pokoi oraz pozostałych pomieszczeń. Także uczyli się: jak należy dbać o zwierzęta gospodarskie (konkretnie konie), jak utrzymać porządek (w obejściu, na podwórku, na terenie rekreacyjnym), jak dbać o warzywnik. W zamian otrzymała Pani wynagrodzenie pieniężne na podstawie art. 4 pkt 8 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 223, poz. 1655 ze zm.). Praktyka odbyła się w ramach projektu „…” – działanie 9.2 POKL – realizowanego przez powiat w latach 2009-2011. Projekt współfinansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego. Wynagrodzenie wypłacone zostało w wyniku zawartej przez Panią z powiatem umowy. Kwota wynagrodzenia była współfinansowana ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, priorytet IX „Rozwój wykształcenia i Kompetencji w regionach”, działanie 9.2 „ Podniesienie Atrakcyjności i Jakości Szkolnictwa Zawodowego”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwota, którą Pani otrzymała podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym...

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powinna płacić podatku ponieważ prowadzeniem praktyk dla uczniów nie zajmuje się zawodowo. Wskazuje Pani, iż posiada uprawnienia do prowadzenia działalności agroturystycznej, którą to prowadzi od 1999 r. W związku z powyższym posiada niezbędną wiedzę i doświadczenie oraz dysponuje zapleczem noclegowym i gastronomicznym. Posiada także ważne polisy ubezpieczeniowe wynikające z prowadzonej działalności. Zgodziła się więc na przeprowadzenie praktyk. Uważa Pani, iż skoro pieniądze, które otrzymała od zleceniodawcy pochodziły ze środków unijnych na określony program „…”, mający na celu ułatwić życie młodym rolnikom, którzy po zakończeniu szkoły rozpoczną samodzielnie życie zawodowe, to nie powinny podlegać opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Źródła przychodów zostały enumeratywnie wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla przychodów nie mieszczących się w kategoriach wymienionych w pkt 1-8 art. 10 ust. 1 ustawodawca wprowadził źródło przychodu „inne źródła” określone w pkt 9 art. 10 ust. 1 ww. ustawy.

Z kolei art. 20 ust. 1 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie sformułowania „w szczególności” ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. Ponadto powołane przepisy ww. ustawy wskazują, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód, uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z osiągniętym przysporzeniem majątkowym.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na definicję „beneficjenta” zawartą w art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 ze zm.), zgodnie z którą beneficjentami mogą być osoby fizyczne, osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, realizujące projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowane projektu.

Dotację mogą zatem otrzymać beneficjenci, w tym osoby fizyczne, realizujące projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych w oparciu o decyzję lub umowę o dofinansowane projektu.

Program Operacyjny Kapitał Ludzki jest jednym z programów (Narodowej Strategii Spójności) służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007-2013, który został przyjęty decyzją Komisji Europejskiej nr K (2007) 4547 z dnia 28 września 2007 r. Funkcję Instytucji Zarządzającej pełni minister właściwy do spraw rozwoju regionalnego.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ww. ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), z dniem 1 stycznia 2010 r. wprowadzono szereg zmian w zakresie przepływu środków przeznaczonych na finansowanie programów operacyjnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Na podstawie art. 5 ust. 3 ww. ustawy, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b, tj.:

1. programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna, o których mowa w rozdziale III rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z dnia 05 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006 r., str. 1),
2. programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z 9 listopada 2006r., str. 1).

Zgodnie z art. 117 cyt. ustawy, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej.

W budżecie środków europejskich ujmuje się:

1. dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
2. wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji.

Przy czym w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich są wydatkami budżetu państwa, które na podstawie art. 186 cyt. ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone na:

1. realizację projektów przez jednostki budżetowe,
2. płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
3. dotacje celowe dla beneficjentów,
4. realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe,
5. realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Zgodnie z art. 187 ww. ustawy, za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej "płatnościami", odpowiada Minister Finansów. Przepis art. 200 ust. 1 ww. ustawy stanowi natomiast, iż obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów. Na podstawie art. 202 ust. 1 ww. ustawy, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych. Zauważyć należy, iż zgodnie z art. 204 tej ustawy, środki, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, są przeznaczone wyłącznie na cele określone w umowie międzynarodowej, przepisach odrębnych lub deklaracji dawcy.

Podkreślić należy, iż w świetle znowelizowanych przepisów ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich. Jednak zgodnie z cyt. wyżej przepisem art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, wydatki z budżetu środków europejskich, są wydatkami budżetu państwa, jako tzw. dotacje rozwojowe, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

W związku z powyższym wskazać należy, że środki pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, jak również środki krajowe, przeznaczone na realizację programów operacyjnych jako dotacje spełniają przesłanki zwolnienia przedmiotowego ujętego w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak tylko u bezpośredniego beneficjenta, czyli podmiotu, który bezpośrednio realizuje projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych w oparciu o decyzję lub umowę o dofinansowanie projektu. Zwolnienie to nie znajduje jednak zastosowania do osób, które jedynie wykonują powierzone im zadania na podstawie umowy o pracę lub innego stosunku prawnego, bowiem to nie one są stroną umowy o dofinansowanie projektu (to nie one otrzymują dotację).

Jak wskazano w treści wniosku w okresie wakacji w 2011 r. na podstawie zawartej z powiatem umowy, odbyła u Pani praktykę zawodową grupa uczniów wraz z opiekunem. Praktyka odbyła się w ramach projektu „Dobre Kształcenie – Lepszy Start Zawodowy” – działanie 9.2 POKL – realizowanego przez powiat w latach 2009-2011. Projekt współfinansowany jest ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego. W zamian otrzymała Pani wynagrodzenie pieniężne.

Należy zatem przyjąć, iż w przedmiotowej sprawie beneficjentem realizującym bezpośrednio cel programu jest powiat, który otrzymał środki europejskie na realizację projektu. Pani natomiast jest jedynie wykonawcą czynności powierzonych jej na podstawie umowy zawartej z beneficjentem, tj. powiatem, za które otrzymała wynagrodzenie pieniężne.

W świetle powyższego nie można uznać, iż otrzymała Pani dotację z budżetu jednostki samorządu terytorialnego (powiatu). Dotacją bowiem w myśl art. 126 cytowanej powyżej ustawy o finansach publicznych, są podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie tej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Zgodnie zatem z przytoczoną definicją dotacja to „środki publiczne” przekazywane beneficjentowi na realizację określonego projektu. Wynagrodzenie stanowi natomiast zapłatę za wykonaną pracę bądź usługę.

Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, iż wynagrodzenie, które otrzymała Pani z tytułu powierzonych czynności na podstawie zawartej umowy z powiatem nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z dyspozycją art. 9 ust. 1 w związku z art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynagrodzenie to stanowi przychód o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1, czyli przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych.

Jednocześnie wskazać należy, iż z przyczyn wskazanych powyżej w przedmiotowej sprawie nie znajdują również zastosowania przepisy art. 21 ust. 1 pkt 136 i 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiące o zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych otrzymanych przez podatnika płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymanych z banku Gospodarstwa Krajowego oraz zwolnieniu środków otrzymanych przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie o finansach publicznych.

Końcowo wskazać także należy, iż powołany przez Panią w części E.3 wniosku przepis art. 35 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma w niniejszej sprawie zastosowania. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 35 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane podmioty przyjmujący na praktykę absolwencką – od świadczeń pieniężnych wypłacanych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich. W niniejszym przypadku sytuacja taka nie miała miejsca.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.