INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2011 r. (data wpływu 17 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym w dniach 14 i 16 listopada 2011 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 14 i 16 listopada 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 29 października 2009 r. Szpital podpisał, z Instytucją Zarządzającą Województwa, umowę o dofinansowanie projektu, współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Regionalnego w ramach Osi priorytetowej 7 – „Infrastruktura społeczeństwa informacyjnego”, Działanie 7.2. – „Promocja i ułatwianie dostępu do usług teleinformatycznych”, Poddziałanie 7.2.1 – „Usługi i aplikacje dla obywateli” Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013. Całkowita wartość projektu wynosi 2.061.524,03 zł, z czego 371.750,23 zł to podatek od towarów i usług. Wysokość dofinansowania stanowi 85% kwoty wydatków kwalifikowanych ogółem – tj. 1.752.295,41 zł. Pozostałe wydatki Szpital pokrywa ze środków własnych. Przedmiotem projektu jest kompleksowe wyposażenie Szpitala w informatyczny system obsługi pacjentów, potencjalnych pacjentów oraz pracy personelu zakładu opieki zdrowotnej. W ramach jego realizacji zostaną zakupione systemy komputerowe i sprzęt komputerowy. Kompleksowy Informatyczny System Obsługi Szpitala jest rozwiązaniem obejmującym wszystkie obszary funkcjonowania Szpitala i poradni. Dodatkowo uzupełniony zostanie systemem wspomagającym zarządzanie jakością ISO QMA, systemem elektronicznego Obiegu Dokumentów, zintegrowanym systemem badań obrazowych oraz wielostanowiskowym systemem zarządzania kolejkowaniem pacjentów.

Podstawowym przedmiotem działalności Szpitala wg Polskiej Klasyfikacji Działalności jest udzielanie świadczeń zdrowotnych i promocja zdrowia – PKD 8610Z – Działalność szpitali. Usługi te zgodnie z art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług są zwolnione od podatku. Zakupione w ramach projektu systemy informatyczne i sprzęt komputerowy, wykorzystywane będą przede wszystkim na potrzeby wewnętrzne Szpitala tj. na potrzeby statutowe. Poza przychodami z tytułu świadczenia usług zdrowotnych Szpital osiąga przychody z tytułu najmu wolnych powierzchni, które są opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Struktura sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem wynosiła w roku 2009 r. - 1,57% oraz w roku 2010 - 1,68%. Przedmiotowy projekt realizowany był na przestrzeni trzech lat (2009-2011). Zakupy dokonane przed dniem 1 kwietnia 2011 r., obejmowały między innymi zakup sprzętu i systemu przeznaczonego dla części administracyjnej, co w sposób pośredni miało związek ze sprzedażą opodatkowaną, jednak po dniu 1 kwietnia 2011 r., poniesiono wydatki na zakup systemów informatycznych związanych z realizacją zadań statutowych Szpitala tj. udzielanie świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Szpital ma możliwość odliczenia podatku od towarów i usług w zakresie realizowanego projektu...

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę udział obrotu z tytułu czynności w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności w związku, z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo do obniżenia, na przestrzeni ostatnich lat nie przekroczył 2% - zgodnie z art. 90 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług – Szpital nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczonego. W sytuacji gdy nie jest możliwe przypisanie konkretnych wydatków i towarzyszących im kwot podatku naliczonego do określonych rodzajów sprzedaży (w stosunku do której przysługuje i nie przysługuje prawo do odliczenia), z którym wydatki te są związane, stosuje się proporcję z art. 90 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54. poz. 535 ze zm.), podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 ustawy, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (ust. 2 tego artykułu).

Stosownie do ust. 3 powyższego artykułu, proporcję o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o ust. 4 tegoż artykułu wskazano, iż ww. proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r., w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8 nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Od dnia 1 kwietnia 2011 r. art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy uzyskał brzmienie: w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8 nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, ze proporcja ta wynosi 0%.

Z powyższych przepisów wynika, że w momencie nabycia towarów lub usług podatnik powinien dokonać kwalifikacji wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. W przypadku zakupów, których nie można jednoznacznie przypisać tylko do określonego rodzaju działalności (opodatkowanej, zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu), podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie ich zakupu w pełnym zakresie, lecz w takiej części, w jakiej zakupy te wiążą się z czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewididywały dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. nr 9 tego załącznika, wymieniono usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, z wyłączeniem usług weterynaryjnych (PKWiU 85.2) – ex 85.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie nowelizacja przepisów ustawy o podatku od towarów i usług na mocy której uchylono treść art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy i tym samym został uchylony załącznik nr 4 do ustawy. W związku czym katalog zwolnień od podatku został uregulowany w art. 43 bez odesłań do załącznika do ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Szpital wykonujący głównie czynności zwolnione od podatku, realizuje projekt, którego przedmiotem jest stworzenie Kompleksowego Informatycznego Systemu Obsługi Szpitala. Zakupy dokonane w ramach ww. projektu do dnia 31 marca 2011 r. wykorzystywane będą zarówno na potrzeby wewnętrzne Szpitala, tj. cele statutowe, jak i w działalności administracyjnej, co ma pośredni związek ze sprzedażą opodatkowaną. Z kolei zakupy dokonane po dniu 1 kwietnia 2011 r. będą związane wyłącznie ze świadczeniem usług medycznych zwolnionych od podatku. Nabyte systemy nie będą przedmiotem najmu, ani żadnej innej czynności, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Struktura sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem wynosiła w 2009 r. – 1,57% a w roku 2010 – 1,68%.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro - jak wskazano we wniosku – wydatki poniesione do dnia 31 marca 2011 r. dotyczą zakupów wykorzystywanych zarówno do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, jak i czynności, w związku z którymi prawo to nie przysługuje, a struktura sprzedaży obliczona na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynosiła mniej niż 2%, Szpital nie był uprawniony do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi zakupami. Odnośnie wydatków poniesionych po dniu 1 kwietnia 2011 r., również nie przysługuje prawo do odliczenia podatku, ponieważ wydatki poniesione po tej dacie – jak wskazano we wniosku - nie mają związku ze sprzedażą opodatkowaną (są wykorzystywane tylko do realizacji celów statutowych – usług w zakresie opieki medycznej). Pomimo, że Szpital prawidłowo uznał, iż nie przysługuje ww. prawo, ze względu na oparcie tego stanowiska w odniesieniu do zakupów dokonanych po dniu 1 kwietnia 2011 r. na błędnej podstawie prawnej – art. 90 ust. 1 pkt 10 ustawy - oceniając stanowisko całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Końcowo wskazać należy, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawidłowości zastosowania zwolnienia od podatku do świadczonych usług medycznych, ponieważ w tym zakresie nie przedstawiono własnego stanowiska i nie zadano pytania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-561 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.