INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17.11.2011 r. (data wpływu 21.11.2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności ponownej zapłaty podatku VAT (Pyt.2) jest:

- nieprawidłowe - w części dot. przypadku 2 (sprzedaż usługi na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą),
- prawidłowe - w części dot. przypadku 3 (sprzedaż usługi na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej).

UZASADNIENIE

W dniu 21.11.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności ponownej zapłaty podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia klubu fitness. Przychody podatkowe w Spółce, ze względu na szczególny charakter świadczonych usług (opłata z góry za cały rok), rozpoznawane są w momencie otrzymania przez Spółkę całości zapłaty za świadczoną usługę. Sprzedaż w głównej mierze ewidencjonowana jest przy zastosowaniu kas rejestrujących. W nielicznych przypadkach sprzedaż dokonywana jest bezpośrednio na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i dokumentowana jest od razu fakturą VAT. Ponadto Spółka posiada wewnętrzny system do obsługi fitness klubu o nazwie T..O.., w którym prowadzona jest szczegółowa ewidencja sprzedaży towarów i usług dla poszczególnych klientów-członków klubu. System T..O.. jest zintegrowany z kasą fiskalną i każda transakcja zaewidencjonowana w systemie T..O.. znajduje odzwierciedlenie w zapisie na kasie fiskalnej i w wydruku paragonu fiskalnego. Brak jest możliwości pominięcia zapisu na kasie fiskalnej operacji wprowadzanych do systemu T..O...

W przypadku błędu w zapisie w systemie T..O.., a co za tym idzie błędnego zapisu na kasie fiskalnej, zachowywany jest paragon z kasy fiskalnej i na jego podstawie sporządzany jest protokół korekty, z podaniem przyczyny korekty, stanowiący podstawę do dokonania korekty przychodów i podatku VAT należnego.

W okresie od stycznia do maja 2011 roku w Spółce wystąpiły następujące sytuacje:

1. dokonano sprzedaży usługi dla osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, którą błędnie zaewidencjonowano w systemie T..O... Błędna transakcja została w systemie T..O.. skorygowana i zaewidencjonowana ponownie poprawnie. W wyniku tej operacji, w związku z integracją systemu T..O.. z kasą fiskalną, wydrukowane zostały dwa paragony fiskalne - do operacji błędnej i poprawnej. Paragon fiskalny, potwierdzający zaewidencjonowanie transakcji błędnej, uległ zagubieniu, w związku z czym Spółka nie ma możliwości udokumentowania korekty sprzedaży dokonanej przez kasę fiskalną przy pomocy oryginału paragonu;
2. dokonano sprzedaży usługi dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą wystawiając fakturę VAT płatną przelewem w ciągu 7 dni. Po otrzymaniu zapłaty za fakturę wprowadzono sprzedaną usługę, z przyporządkowaniem do konkretnego członka klubu, do systemu T..O.., w wyniku czego wydrukowany został paragon fiskalny dublujący poprzednio już udokumentowaną fakturą sprzedaż. Paragon fiskalny uległ zagubieniu, w związku z czym Spółka nie ma możliwości udokumentowania korekty sprzedaży dokonanej przez kasę fiskalną przy pomocy oryginału paragonu. W związku z tym, Spółka nie dokonała księgowania sprzedaży na podstawie faktury VAT, pozostawiając jedynie sprzedaż zarejestrowaną na kasie fiskalnej;
3. dokonano sprzedaży usługi dla osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, która została prawidłowo zaewidencjonowana zarówno w systemie T..O.., jak i na kasie fiskalnej. Nabywca usługi zwrócił się następnie do Spółki o wystawienie faktury potwierdzającej dokonaną sprzedaż i faktura taka została wystawiona. W dokumentacji Spółki brak jest obecnie, dołączonego do kopii faktury, oryginału paragonu fiskalnego dokumentującego sprzedaż.
   
   

Sprzedaż została ujęta w księgach jednokrotnie na podstawie raportu z kasy fiskalnej.

W przypadku opisanym w pkt 1 zintegrowanie systemu T..O.. z kasą fiskalną pozwala na zidentyfikowanie sprzedaży zaewidencjonowanej na kasie fiskalnej i odpowiadającego jej zapisu w systemie T..O... Ze względu na fakt, iż w systemie T..O.., każda transakcja jest ewidencjonowana z przypisaniem do konkretnego członka klubu, możliwym jest wydrukowanie zestawienia wszystkich transakcji danego członka klubu i wykazanie, iż dana sprzedaż została dokonana tylko raz. Dostępny jest również raport z systemu T..O. pokazujący wszystkie transakcje dokonane w ciągu dnia wraz z dokonanymi w systemie korektami. Spółka chce dokonać korekty raportu fiskalnego dobowego i podwójnie zaewidencjonowanej na kasie fiskalnej sprzedaży zarówno pod względem zmniejszenia przychodu, jak i zmniejszenia podatku należnego VAT, na podstawie protokołu korekty sporządzonego w oparciu o powyższy wydruk.

W przypadku opisanych pkt 2 i 3 Spółka chce pozostawić w księgach rachunkowych sprzedaż wykazaną jednokrotnie - tylko na podstawie raportu z kasy fiskalnej, pomimo braku paragonu potwierdzającego sprzedaż udokumentowaną fakturą. Spółka jest w stanie powiązać wystawioną fakturę z konkretnym klientem - członkiem klubu. Na podstawie wydruków z systemu T..O.. Spółka jest w stanie wykazać, że sprzedaż konkretnej usługi została dokonana jeden raz, a zatem przychód i obrót nie wystąpiły dwukrotnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma obowiązek dwukrotnego zaewidencjonowania sprzedaży i podwójnej zapłaty należnego podatku VAT w przypadkach opisanych w pkt 2 i 3...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Jak wynika z § 7 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) - dalej r.f., w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do kopii faktury podatnik jest obowiązany dołączyć paragon dokumentujący tę sprzedaż. Na gruncie tego przepisu przyjmuje się zaś, że -jak czytamy w postanowieniu Naczelnika I Śląskiego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu z dnia 21 czerwca 2006 r., PSUS/PP-OIO/4.43-69/ŁG/65377- „jeżeli nabywca nie posiada paragonu fiskalnego, to wówczas Spółka nie ma obowiązku wystawić faktury VAT na żądanie nabywcy”.

Mając na uwadze powyższe Spółka uważa, że przysługuje Spółce prawo do odmowy wystawienia faktury, jeżeli nabywca żądający faktury nie zwróci wydanego mu wcześniej paragonu. Brak obowiązku nie oznacza jednak zakazu - nie ma przepisu zakazującego wystawianie faktury, jeżeli nabywca nie zwróci wystawionego mu uprzednio paragonu fiskalnego. W konsekwencji Spółka uważa, że nie ma obowiązku, lecz ma prawo wystawiać faktury nabywcom, którzy nie zwrócą uprzednio wystawionych paragonów.

Jednocześnie, przyjęcie stanowiska o możliwości wystawiania faktur w omawianych przypadkach nie oznacza konieczności dwukrotnego uznawania za przychód tych samych kwot oraz wykazywania podatku VAT należnego (raz na podstawie raportu fiskalnego, drugi raz na podstawie faktury). Brak przepisu określającego taki skutek prowadzi do wniosku, że odpowiednie opisanie dokumentów pozwala na uznanie za przychód kwoty wynikającej z jednego tylko dokumentu oraz jednokrotne wykazanie należnego podatku VAT.

Analogiczna sytuacja ma zdaniem Spółki miejsce w przypadku wcześniejszego wystawienia faktury VAT, a następnie wydrukowania paragonu fiskalnego przez kasę fiskalną wynikającego ze zintegrowania kasy fiskalnej z systemem T..O.. W związku z wykazaniem przychodów i obrotu podlegającego opodatkowaniem na podstawie raportu fiskalnego z kasy fiskalnej, nie jest konieczne ponowne wykazywanie sprzedaży na podstawie wystawionych faktur, gdyż faktyczna sprzedaż miała miejsce tylko raz.

Ponadto Spółka na podstawie dokumentów analogicznych do opisanych w stanowisku do pytania 1 jest w stanie wykazać, iż dana sprzedaż została dokonana w rzeczywistości jedynie raz.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie konieczności ponownej zapłaty podatku VAT (Pyt.2) uznaje się za nieprawidłowe - w części dot. przypadku 2 (sprzedaż usługi na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) i prawidłowe - w części dot. przypadku 3 (sprzedaż usługi na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

Zatem z powyższych uregulowań wynika, iż faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonej transakcji sprzedaży, a ustawodawca określił w jakich okolicznościach należy ją wystawić. Przede wszystkim wystawiane przez podatników podatku od towarów i usług faktury VAT muszą dokumentować wykonanie przez nich czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. dostawy towarów lub świadczenia usług.

Stosownie do art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Zasady prowadzenia ewidencji przy pomocy kas rejestrujących określono w obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, oraz warunków stosowania tych kas przez podatników (Dz. U. Nr 212, poz. 1338 ze zm.).

W myśl § 7 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia, podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani do dokonywania rejestracji każdej sprzedaży przy zastosowaniu kasy i dokonywania wydruku z każdej sprzedaży paragonu fiskalnego lub faktury VAT oraz do wydawania oryginału wydrukowanego dokumentu nabywcy.

Zgodnie z przepisem § 2 pkt 11 ww. rozporządzenia paragon fiskalny jest to wydrukowany dla nabywcy przez kasę rejestrującą w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży.

Z treści § 7 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia wynika natomiast, że ww. podatnicy obowiązani są do sporządzania raportu fiskalnego dobowego po zakończeniu sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem pierwszej sprzedaży w dniu następnym, oraz sporządzania raportu fiskalnego za okres miesięczny po zakończeniu sprzedaży w ostatnim dniu miesiąca, nie później jednak niż przed rozpoczęciem sprzedaży w następnym miesiącu (...).

W myśl § 7 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do kopii faktury podatnik obowiązany jest dołączyć paragon dokumentujący tę sprzedaż.

Przepis ust. 3 nie dotyczy sprzedaży dokumentowanej fakturą emitowaną przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w przypadkach gdy wartość sprzedaży i kwota podatku należnego zostały zarejestrowane w raporcie fiskalnym dobowym kasy (§ 7 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów).

Z opisu zawartego we wniosku wynika, że Wnioskodawca dokonuje sprzedaży głownie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i wtedy ta sprzedaż rejestrowana jest na kasie fiskalnej, a w nielicznych przypadkach sprzedaż dokonywana jest bezpośrednio na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i dokumentowana jest od razu fakturą VAT. W działalności Spółki wystąpiły sytuacje budzące wątpliwość, co do prawidłowości jej postępowania, a mianowicie: pkt 2) dokonano sprzedaży usługi dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą wystawiając fakturę VAT płatną przelewem w ciągu 7 dni. Po otrzymaniu zapłaty za fakturę wprowadzono sprzedaną usługę, z przyporządkowaniem do konkretnego członka klubu, do systemu T..O.., w wyniku czego wydrukowany został paragon fiskalny dublujący udokumentowaną już wcześniej fakturą sprzedaż, paragon uległ zagubieniu - Spółka nie dokonała księgowania sprzedaży na podstawie faktury VAT, pozostawiając jedynie sprzedaż zarejestrowaną na kasie fiskalnej oraz pkt 3) dokonano sprzedaży usługi dla osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, która została prawidłowo zaewidencjonowana zarówno w systemie T..O.., jak i na kasie fiskalnej. Udokumentowano sprzedaż paragonem fiskalnym, a następnie na prośbę klienta wystawiono także fakturę, w dokumentacji brak jest dołączonego do kopii faktury oryginału paragonu fiskalnego - sprzedaż została ujęta w księgach jednokrotnie na podstawie raportu z kasy fiskalnej.

Zauważyć należy, że ustawa o VAT oraz rozporządzenia wykonawcze do niej nie precyzują określonej formy i sposobu prowadzenia ewidencji sprzedaży VAT. Nie zawierają również jednolitego, powszechnie obowiązującego wzoru tej ewidencji. Określają natomiast warunki, jakim powinna ona odpowiadać, i cel, któremu ma służyć. Z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT wynika, że podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję zawierającą:

• kwoty określone w art. 90 (czyli obroty, które dają prawo do odliczenia VAT naliczonego, oraz obroty, które nie dają prawa do odliczenia VAT naliczonego w sposób, który umożliwi pełne lub częściowe odliczenie VAT naliczonego),
• dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania,
• wysokość podatku należnego,
• kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego,
• kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu,
• inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.
  
  

Ewidencja VAT ma więc zapewniać podatnikowi prawidłowe wypełnienie deklaracji VAT. W przypadku sprzedaży zarejestrowanej za pomocą kasy fiskalnej dokumentami, które stanowią podstawę zapisów w ewidencji sprzedaży VAT, są dobowe raporty fiskalne lub miesięczny raport fiskalny. Raporty te zawierają dane sumaryczne o obrocie i kwotach podatku za daną dobę lub za wybrany okres w ujęciu według poszczególnych stawek podatku oraz sprzedaży zwolnionej od podatku. Tym samym spełniają warunki do ujęcia ich w ewidencji sprzedaży VAT. Istotne jest przy tym, że podstawę ujęcia sprzedaży w ewidencji VAT stanowią okresowe raporty fiskalne (dobowe lub miesięczny), a nie np. paragony fiskalne, które dokumentują poszczególne transakcje.

Jak wspomniano powyżej, transakcja sprzedaży na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej wymaga udokumentowania paragonem fiskalnym. Niezależnie od zarejestrowania tej sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej klient może wystąpić o wystawienie faktury VAT. Spełnienie żądania wystawienia faktury VAT nie zwalnia sprzedawcy z obowiązku ewidencji sprzedaży w kasie fiskalnej Sprzedaż udokumentowaną jednocześnie paragonem fiskalnym i wystawioną fakturą VAT należy ująć w ewidencji sprzedaży tylko raz. Jeżeli podatnik wystawił fakturę VAT, która dokumentuje sprzedaż zaewidencjonowaną wcześniej w kasie fiskalnej, to wystawionej faktury nie ujmuje ponownie w ewidencji sprzedaży VAT. Kwoty, które wynikają z faktury, znajdą się bowiem odpowiednio w dobowym oraz miesięcznym raporcie fiskalnym, które stanowią podstawę ujęcia dokonanej transakcji w ewidencji sprzedaży VAT.

Mając to na uwadze zgodzić się należy z postępowaniem Wnioskodawcy w przypadku nr 3 (sprzedaż usługi na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej), zgodnie z którym Wnioskodawca chce pozostawić w księgach rachunkowych sprzedaż wykazaną jednokrotnie - tylko na podstawie raportu z kasy fiskalnej, pomimo braku oryginału paragonu potwierdzającego sprzedaż udokumentowaną później fakturą, bowiem Spółka jest w stanie powiązać wystawioną fakturę z konkretnym klientem - członkiem klubu, a na podstawie wydruków z systemu T..O..jest w stanie wykazać, że sprzedaż konkretnej usługi została dokonana jeden raz, a zatem obrót nie wystąpił dwukrotnie oraz że odpowiednie opisanie dokumentów pozwala na uznanie za przychód kwoty wynikającej z jednego tylko dokumentu oraz jednokrotne wykazanie należnego podatku VAT. W tej części stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Nie można natomiast zgodzić się z postępowaniem Wnioskodawcy w przypadku nr 2 (sprzedaż usługi na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą), zgodnie z którym Spółka nie dokonała księgowania sprzedaży na podstawie wystawionej dla podmiotu gospodarczego faktury VAT, tylko zaksięgowała sprzedaż zarejestrowaną na kasie fiskalnej. Z cyt. wyżej art. 106 ust.1 wynika niewątpliwie, że sprzedaż na rzecz podmiotów gospodarczych powinna być obowiązkowo udokumentowana fakturą VAT i taką też fakturę w rozpatrywanym przypadku Wnioskodawca wystawił. Tak więc to wystawiona faktura, a nie paragon fiskalny, powinna być ujęta przez Spółkę w ewidencji sprzedaży VAT. Wnioskodawca powinien przyjąć obrót wynikający z wystawionej faktury i dokonać korekty sprzedaży oraz podatku należnego zaewidencjonowanego błędnie na kasie fiskalnej. W tej części stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo tut. Organ pragnie zauważyć, że nie odniósł się do kwestii prawa Wnioskodawcy do odmowy wystawienia faktury, jeżeli nabywca żądający faktury nie zwróci wydanego mu wcześniej paragonu, gdyż kwestia ta nie była przedmiotem zapytania.

Organ podatkowy informuje ponadto, że w zakresie możliwości dokonania korekty należnego podatku VAT na podstawie protokołu korekty (Pyt.1) oraz w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.