2016.06.01 - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP4/4513-75/16/MK
z 1 czerwca 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 18 lutego 2016 r. (data wpływu 4 marca 2016 r.) uzupełnionego pismem z 11 kwietnia 2016 r. (data wpływu 18 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie objęcia opłatą paliwową wprowadzanych na rynek krajowy olejów napędowych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41, niespieniających wymagań jakościowych określonych w odrębnych przepisach, przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż oraz używanych do celów innych niż do napędu silników spalinowych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie objęcia opłatą paliwową wprowadzanych na rynek krajowy olejów napędowych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41, niespieniających wymagań jakościowych określonych w odrębnych przepisach, przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż oraz używanych do celów innych niż do napędu silników spalinowych. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 11 kwietnia 2016 r. (data wpływu 18 kwietnia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podatnikiem podatku akcyzowego, zarejestrowanym na potrzeby akcyzy i podmiotem prowadzącym składy podatkowe na terenie kraju.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca zajmuje się m.in. produkcją środków smarnych - przede wszystkim olejów smarowych o kodach CN 2710 19 71 - 2710 19 99 oraz preparatów smarowych klasyfikowanych do pozycji CN 3403.

Spółka rozważa również wprowadzenie do swojej oferty środków smarnych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 (według wersji Nomenklatury Scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.)) przeznaczonych do używania do celów innych niż do napędu silników spalinowych, tj. przede wszystkim jako środki smarne, ewentualnie do celów olejów elektroizolacyjno-transformatorowych oraz procesowych-technologicznych (w żadnym jednak wypadku nie są to wyroby przeznaczone do napędu silników spalinowych).

Oleje te mogą być stosowane przykładowo do mycia, konserwacji czy obróbki np. honowania elementów - muszą odznaczać się dobrą odparowalnością, co w przypadku typowych olejów smarowych nie jest możliwe do uzyskania. Oleje te są uzupełnieniem oferty różnego typu olejów smarowych wytwarzanych w oparciu o wysokowrzące i głęboko rafinowane frakcje ropy naftowej. Dzięki zastosowaniu do produkcji tych olejów frakcji o niskiej lepkości, wrzących w zakresie 180 - 350°C można uzyskać parametry niemożliwe do uzyskania przy zastosowaniu typowych olejów smarowych.

W przypadku olejów, pracujących w skrajnie różnych, ekstremalnych warunkach temperaturowych (od bardzo wysokich do bardzo niskich) konieczne jest zastosowanie oleju o niskiej lepkości i wysokim wskaźniku dzięki czemu olej w niewielkim stopniu zmienia swoją lepkość w szerokim zakresie temperatur. Można to uzyskać poprzez zastosowanie niskolepkiego oleju o zakresie destylacji około 180 - 250°C i odpowiednich dodatków modyfikujących wskaźnik lepkości. Oleje o wyższej lepkości nie sprawdzą się w warunkach bardzo niskich temperatur pracy. Również w przypadku olejów stosowanych w instalacjach hydraulicznych, zespołach amortyzacyjnych i tłumikach hydraulicznych statków powietrznych uzyskanie odpowiednich parametrów niskotemperaturowych możliwe jest jedynie dzięki zastosowaniu olejów o niskiej lepkości.

Tym samym pod względem technologicznym w zasadzie nie ma możliwości zastąpienia olejów o klasyfikacji CN 2710 19 41 pracujących w skrajnie różnych, ekstremalnych warunkach temperaturowych (od bardzo wysokich do bardzo niskich) typowymi olejami smarowymi.

Informacja o przeznaczeniu tych wyrobów (tj. o przeznaczeniu innym niż do napędu silników spalinowych) będzie jednoznacznie komunikowana odbiorcom (np. w formie adnotacji na fakturze VAT, katalogach produktowych, informacjach handlowych, na stronach internetowych Spółki itp.).

Jednocześnie ze względu na specyficzne własności, przeznaczenie i sposób produkcji - oleje o klasyfikacji CN 2710 19 41 o niskiej lepkości mają dość wysoki koszt produkcji, gdzie średnia cena sprzedaży litra gotowego produktu kształtuje się na poziomie 4,80 zł., co dodatkowo wyklucza je jako źródło ewentualnego zastosowania jako paliwo.

Oleje te z oczywistych powodów nie spełniają wymagań jakościowych dla paliw ciekłych wynikających z ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1728, ze zm., dalej: „ustawa o systemie monitorowania”) oraz aktów do niej wykonawczych, w tym rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2015 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 1680 ze zm., dalej: „rozp. MG ws. wymagań jakościowych”).

Parametry odpowiadające poszczególnym wymaganiom jakościowym dla paliw w odniesieniu do tych wyrobów w ogóle nie są oznaczane, bowiem z punktu widzenia ich przeznaczenia (zastosowania) nie mają one znaczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów ustawy o autostradach, w tym zwłaszcza w świetle art. 37h ust. 1 oraz ust. 4 tejże ustawy - wprowadzanie na rynek krajowy opisanych wyrobów (tj. olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41, niespełniających wymagań jakościowych określonych w odrębnych przepisach oraz przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż oraz używanych do celów innych niż do napędu silników spalinowych) - podlega opłacie paliwowej ?

Zdaniem Wnioskodawcy w świetle przepisów ustawy o autostradach, w tym zwłaszcza w świetle art. 37h ust. 1 oraz ust. 4 tejże ustawy - wprowadzanie na rynek krajowy opisanych wyrobów (tj. olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41, niespełniających wymagań jakościowych określonych w odrębnych przepisach oraz przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż oraz używanych do celów innych niż do napędu silników spalinowych) - nie podlega opłacie paliwowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Prawidłowość stanowiska Spółki wynika wprost z treści przepisów ustawy o autostradach. Otóż zakres przedmiotowy opłaty paliwowej ujęty został w art. 37h tej ustawy, zgodnie z którym:

Art. 37h. 1. Wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie, zwanej dalej „opłatą paliwową”.

4. Paliwami silnikowymi lub gazem, o których mowa w ust. 1, są następujące produkty:

benzyny silnikowe o kodach: CN 2710 11 45 lub CN 2710 11 49 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
biokomponenty stanowiące samoistne paliwa, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczone do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN;
gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe oraz gazowe węglowodory alifatyczne skroplone i w stanie gazowym, przeznaczone do napędu silników spalinowych, o kodach: CN 2711 i CN 2901;
wyroby inne niż określone w pkt 1-4, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN.

Definiując zakres przedmiotowy opłaty paliwowej, art. 37h ust. 1 oraz ust. 4 odwołują się do pięciu wskazanych kategorii wyrobów - uznanych za paliwa silnikowe lub gaz.

W oczywisty sposób, opisane wyroby nie wpisują się w pkt 1, 3 oraz 4 art. 37 ust. 4 - nie stanowią one bowiem benzyn (ani ich mieszanin z biokomponentami), biokomponentów jako samoistnych paliw ani gazu.

Nie stanowią one również wyrobów ujętych w art. 37h ust. 4 pkt 2 ustawy o autostradach, bowiem nie spełniają wymagań jakościowych określonych w odrębnych przepisach. Chociaż ustawa o autostradach w zakresie rozumienia pojęcia „wymagań jakościowych” nie referuje bezpośrednio do konkretnych aktów prawnych, nie powinno budzić wątpliwości, iż „odrębnymi przepisami”, o których mowa w cytowanym przepisie są właśnie uregulowania ustawy o systemie monitorowania oraz aktów wykonawczych, w tym rozp. MG ws. wymagań jakościowych.

Skoro zatem omawiane wyroby nie spełniają tych wymagań jakościowych - wprost z treści art. 37h ust. 4 pkt 2 wynika, iż nie są one objęte jego zakresem. Odmienna interpretacja pozbawiałaby treści normatywnej zwrotu „spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach” - a zatem byłaby interpretacją contra legem.

Rozważenia zatem wymaga, czy opisane wyroby mogą być klasyfikowane do pkt 5 w art. 37h ust. 4 ustawy o autostradach, tj. czy mogą być one uznane za: „wyroby inne niż określone w pkt 1-4, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN.”

Odpowiedź na powyższe pytanie musi być przecząca co wynika z kilku powodów.

Po pierwsze, interpretacja art. 37h ust. 1 oraz ust. 4 ustawy o autostradach powinna opierać się na rozumieniu pojęcia „paliw silnikowych” w sposób zgodny z rozumieniem tego pojęcia na gruncie ustawy o podatku akcyzowym (tj. ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn., Dz. U. 2014 r. poz. 752 ze zm., dalej: „ustawa o podatku akcyzowym”).

Potwierdza to tożsamość treści definicji paliw silnikowych na gruncie ustawy o podatku akcyzowym z otwartym katalogiem wyrobów ujętych w art. 37h ust. 4 pkt 5 ustawy o autostradach:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym: Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych,
Zgodnie z cytowanym już art. 37h ust. 4 pkt 5 ustawy o autostradach: Paliwami silnikowymi [...] są następujące produkty - wyroby inne niż określone w pkt 1-4, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN.

Jednocześnie na gruncie regulacji akcyzowych nie ma najmniejszych wątpliwości, iż wyroby takie jak będące przedmiotem niniejszego zapytania (a więc przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż oraz używane) do celów innych niż do napędu silników spalinowych nie stanowią paliw silnikowych w rozumieniu art. 86 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Rozumienie pojęcia „przeznaczenia” oraz „paliw silnikowych” na gruncie akcyzy konsekwentnie potwierdzają organy podatkowe oraz sądy administracyjne. Tytułem przykładu Wnioskodawca wskazuje na niedawną interpretację Dyrektora IS w Katowicach z dnia 17 lipca 2015 r. (IBPP4/443-50/15/LG), zgodnie z którą:

„Odnośnie natomiast kwestii udokumentowania sprzedaży wyrobów do innych celów niż opałowe lub napędowe trafnie zauważa Wnioskodawca, że nie ma obowiązku żądania posiadania od nabywców podpałki do grilla i kominka, oświadczeń o przeznaczeniu. W niniejszym przypadku istotne jest rzeczywiste przeznaczenie wyrobu, z jakim wyrób jest produkowany lub dystrybuowany (co może wynikać z dokumentacji produkcyjnej czy handlowej np. nazwy danego wyrobu), a nie jego potencjalne przeznaczenie (możliwość użycia go przez nabywcę w innym celu niż zgodnym z ofertą).
W tej mierze zgodnie z art. 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Wobec powyższego za dowód, że dany wyrób jest produkowany jak i oferowany przez Wnioskodawcę do określonych celów, uznać można w szczególności dokumentację produkcyjną oraz handlową, z których wynikałoby, że wyrób akcyzowy będzie oferowany do wykorzystania w określonym celu”.

Innymi słowy, to Spółka określa (poprzez informacje o produkcie na fakturze, informacje w katalogach produktowych, tekst umów z kontrahentami itp.) przeznaczenie omawianych wyrobów - jako niestanowiących paliw silnikowych.

Spółka pragnie podkreślić, iż właśnie takie rozumienie pojęcia „przeznaczenia” zostało potwierdzone w wydanym w sprawie Spółki wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 listopada 2010 r. (sygn. III SA/Kr 173/10), w którym Sąd potwierdził, iż:

„Organ w udzielonej interpretacji uznał za dopuszczalne zamieszczanie takich informacji na fakturze, ale stwierdził, że „sam sposób oznaczenia wyroby, jako taki, nie warunkuje stawki podatkowej według której winien być ten wyrób opodatkowany, lecz jego faktyczne przeznaczenie.

W ocenie tut. Sądu, powyższe stanowisko jest wadliwe, bowiem czym innym jest przeznaczenie towaru, a czym innym jest jego faktyczne przeznaczenie. O zastosowaniu przez skarżącą stawki podatku akcyzowego z art. 89 ust. 2 ww. ustawy decyduje przeznaczenie wyrobów energetycznych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, a nie decyduje sama możliwość zastosowania tych wyrobów do innych celów, niż wymienione w ww. przepisie. W związku z tym, o zastosowaniu tej stawki przez skarżącą nie może decydować faktyczne użycie sprzedawanych przez skarżącą wyrobów.

Sąd podzielił stanowisko skarżącej, że sprzedawca wyrobu nie odpowiada za działania nabywcy tego wyrobu. Prawo skarżącej jako podatnika, do zastosowania art. 89 ust. 2 ww. ustawy nie może być uzależnione od działania nabywcy. Stosując się do stanowiska organu wyrażonego w zaskarżonej interpretacji, skarżąca w istocie faktycznie nie mogłaby skorzystać z zerowej stawki podatku akcyzowego w stosunku do wyrobów objętych jej wnioskiem, gdyż musiała by mieć wiedzę, w jaki sposób nabywca wykorzystał towar, do czego go zastosował.”

Powyższe potwierdza, iż to Spółka - jako dostawca - określa przeznaczenie wyrobu w rozumieniu przepisów akcyzowych.

Z kolei z dokumentów mających charakter wykładni quasi-autentycznej z procesu legislacyjnego dotyczącego opłaty paliwowej wynika wprost, iż pojęciom „paliw silnikowych” w rozumieniu art. 37h ustawy o autostradach należy nadawać dokładnie takie samo znaczenie, jakie mają one na gruncie przepisów akcyzowych.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na pismo z dnia 23 października 2009 r. (w załączeniu), kierowane przez działającego z upoważnienia Ministra Finansów ówczesnego Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów, Pana […] - do ówczesnego Ministra Infrastruktury, Pana […], w którym wprost wskazuje on, iż:

-„Ponadto mając na uwadze, że aktualnie pomiędzy Ministerstwem Finansów, a Departamentem Dróg i Autostrad w Ministerstwie Infrastruktury trwa wyjaśnianie rozbieżności dotyczących interpretacji pkt 4 tabeli a art. 37h ust. 3 ustawy o autostradach płatnych oraz Krajowym Funduszu Drogowym, celem uniknięcia w przyszłości wątpliwości interpretacyjnych związanych ze sformułowaniem „wyroby przeznaczone do napędu pojazdów samochodowych”, proponuje się następującą zmianę brzmienia pkt 4 tabeli z art. 37h:

4) wyroby inne niż określone w pkt 1 - 3, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, z wyłączeniem stanowiących samoistne paliwa biokomponentów [...] bez względu na kod CN.

W opinii Ministerstwa Finansów, niezwykle istotne jest, aby pojęcia funkcjonujące w przepisach dotyczących opłaty paliwowej miały takie samo znaczenie, jak te same pojęcia w przepisach o podatku akcyzowym.”

Z dokumentu tego wynika, że uznanie danego wyrobu za podlegający opodatkowaniu opłata paliwową (jako paliwo silnikowe) powinno być uzależnione od tych samych kryteriów, które pozwalają na klasyfikację danego wyrobu jako paliwa silnikowego na gruncie regulacji akcyzowych.

Skoro zatem omawiane wyroby nie stanowią paliw silnikowych w rozumieniu akcyzy - nie powinny również podlegać opodatkowaniu opłatą paliwową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 37h ust. 1 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 641 z późn. zm.), zwana dalej „ustawą o autostradach”, wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie, zwanej dalej „opłatą paliwową”.

Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz - art. 37h ust. 2 ustawy.

W myśl art. 37h ust. 4 ustawy paliwami silnikowymi, o których mowa w ust. 1, są:

benzyny silnikowe o kodach: CN 2710 11 45 lub CN 2710 11 49 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
biokomponenty stanowiące samoistne paliwa, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczone do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN;
gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe oraz gazowe węglowodory alifatyczne skroplone i w stanie gazowym, przeznaczone do napędu silników spalinowych, o kodach: CN 2711 i CN 2901;
wyroby inne niż określone w pkt 1-4, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN.

Ww. przepisy wprowadzają opłatę paliwową od wprowadzenia na rynek krajowy paliw silnikowych, przy czym „wprowadzenie na rynek” jest tożsame z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są paliwa silnikowe.

Zgodnie z art. 37j ust. 1 ww. ustawy obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na:

producencie paliw silnikowych lub gazu, albo
importerze paliw silnikowych lub gazu, albo
podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo
innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.

Art. 37k ust. 1 i 2 ustawy o autostradach stanowi, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h. W przypadku poddania danej ilości paliwa silnikowego, od której zapłacono opłatę paliwową, dalszym procesom, w wyniku których nastąpiło zwiększenie ilości tego paliwa, opłacie paliwowej podlega uzyskana nadwyżka tego paliwa.

Stosownie do art. 37l ust. 1 ustawy o autostradach podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o których mowa w art. 37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy.

Z uwagi na ścisłe powiązanie ustawy o autostradach z ustawą o podatku akcyzowym konieczne jest zatem odwołanie się do jej treści.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 27 załącznika nr 1 do ustawy wymieniono pod kodem CN 2710 - oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Jednocześnie wyroby od kodu CN ex 2710 11 do ex 2710 19 69 zostały wymienione w poz. 20 załącznika nr 2 ustawy stanowiącego wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o którym mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej „WIA”, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą, wskazanym w art. 8 ust. 1, ustawy jest:

produkcja wyrobów akcyzowych;
wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Powyższy przepis wskazuje zakres czynności i zdarzeń opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Czynności i zdarzenia wymienione w powyższym przepisie podlegają opodatkowaniu, jeżeli ich przedmiotem są wyroby akcyzowe należące do kategorii wyrobów energetycznych, napojów alkoholowych lub wyrobów tytoniowych.

W art. 86 ust. 1 ustawy zawarto katalog wyrobów energetycznych do których w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
objęte pozycjami CN 2901 i 2902;
oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
objęte pozycją CN 3403;
objęte pozycją CN 3811;
objęte pozycją CN 3817;
oznaczone kodami CN 3824 90 91 i 3824 90 97, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN;
pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN.

Stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Stawka podatku akcyzowego w myśl art. 89 ust. 1 ustawy na wyroby energetyczne wynoszą dla:

węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1565,00 zł/1000 litrów;
(uchylony)
benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 11 31, paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70 oraz nafty pozostałej o kodzie CN 2710 19 25 - 1822,00 zł/1000 litrów;
paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 - 1446,00 zł/1000 litrów;
olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1196,00 zł/1000 litrów;
(uchylony)
biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1196,00 zł/1000 litrów;
olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów;
olejów opałowych o kodach CN od 2710 19 51 do 2710 19 69:
1. z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350°C lub których gęstość w temperaturze 15°C jest niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów,
2. pozostałych, niepodlegających obowiązkowi barwienia i znakowania na podstawie przepisów szczególnych - 64,00 zł/1000 kilogramów;
olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99 - 1180,00 zł/1000 litrów;
gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:
1. gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
2. wyprodukowanych w składzie podatkowym i spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach:
3. pozostałych - 14,72 zł/1 GJ;
gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
pozostałych paliw silnikowych - 1822,00 zł/1000 litrów;
pozostałych paliw opałowych:
1. w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C jest:
2. gazowych - 1,28 zł/gigadżul (GJ).

Stosownie do art. 89 ust 1a ustawy o podatku akcyzowym w latach 2015-2019 stawka akcyzy, o której mowa w ust. 1 pkt 2, 6, 8, 12 lit. a i c oraz pkt 14, są obniżone odpowiednio o 25,00 zł/1000 litrów, 25,00 zł/1000 kilogramów albo o 0,50 zł/1 gigadżul (GJ).

Na podstawie delegacji wynikającej z art. 89 ust. 1b ustawy Minister Finansów 4 grudnia 2015 r. wydał obwieszczenie w sprawie stawek akcyzy na paliwa silnikowe obowiązujących w roku 2016 (M.P. z 2015 r. poz. 1253).

Zgodnie z ww. obwieszczeniem stawki akcyzy na paliwa silnikowe wynoszą dla:

benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1540,00 zł/1000 litrów;
olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1171,00 zł/1000 litrów;
biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1171,00 zł/1000 litrów;
gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:
1. gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
2. pozostałych - 14,22 zł/l GJ;
pozostałych paliw silnikowych - 1797,00 zł/1000 litrów.

Zgodnie z art. 89 ust 2 ustawy, stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

w posiadaniu podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, lub do składu podatkowego od podmiotu, który posiadał je w celu zużycia do tych celów;
przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
nabywane wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy;
importowane przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;
importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

Ze złożonego wynika, że Spółka jest podmiotem prowadzącym składy podatkowe na terytorium kraju. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się m.in. produkcja środków smarnych.

Spółka rozważa wprowadzenie do swojej oferty środków smarnych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 (według wersji Nomenklatury Scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.)) przeznaczonych do używania do celów innych niż do napędu silników spalinowych, tj. przede wszystkim jako środki smarne, ewentualnie do celów olejów elektroizolacyjno-transformatorowych oraz procesowych-technologicznych (w żadnym jednak wypadku nie są to wyroby przeznaczone do napędu silników spalinowych).

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące konieczności objęcia opłatą paliwową wprowadzanych na rynek krajowy olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że definicja paliwa silnikowego zawarta w ustawie o podatku akcyzowym w art. 86 ust. 2 jest tożsama z definicją zawartą w art. 37h ust. 1 pkt 5 ustawy o autostradach.

Zatem paliwem silnikowym, w rozumieniu obu wskazanych aktów prawnych, jest każdy wyrób mający cechy paliwa, który może być przeznaczony do użycia, oferowany na sprzedaż lub używany do napędu silników spalinowych.

Wskazać należy, że sformułowanie przeznaczone do użycia do napędu silników spalinowych odnosi się do czynności skierowanej w stronę celu użycia wyrobu, ale niekoniecznie zmierzającej do osiągnięcia tego celu. Oleje napędowe zasadniczo wykorzystywane są do napędu silników i do takich celów służą. Tym samym oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41, które już same w sobie mają cechę wyrobu przeznaczonego do napędu silników, są w rozumieniu obu ustaw paliwami silnikowymi, które powinny zostać opodatkowane wg właściwej stawki podatku akcyzowego oraz objęte opłatą paliwową.

Zamierzeniem ustawodawcy wprowadzającego definicje paliw silnikowych było objęcie zakresem wszelkich paliw, które mogą lub mogłyby nadawać się do napędu silników pojazdów bez względu czy spełniają wymagania jakościowe.

Zmiana przeznaczenia oleju napędowego o kodzie CN 2710 19 41, który sam w sobie jest paliwem silnikowym, pomimo że nie spełnia wymagań jakościowych, nie wymaga zmiany właściwości fizykochemicznych, co znacząco zwiększa ryzyko nadużyć związanych z wykorzystaniem go do celów napędowych z pominięciem uiszczenia podatku akcyzowego w należnej wysokości i zapłaty opłaty paliwowej.

Przepis art. 37h ust. 2 ustawy o autostradach wyraźnie definiuje, co ustawodawca rozumie przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu: „czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa oraz gaz”. Oznacza to, że przeznaczenie, zadeklarowanie przez podatnika zamiaru ich wykorzystania do określonych celów lub też rzeczywiste zużycie użycie paliw nie ma żadnego znaczenia. Oznacza to, że przesłanką do nałożenia opłaty paliwowej nie jest faktyczne wykorzystanie paliw silnikowych oraz gazu do napędu silników spalinowych. Przesłanką tą jest „czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem akcyzowym”. Tym samym mechanizm funkcjonowania opłaty paliwowej nie uwzględnia w ogóle faktycznego wykorzystania paliw objętych opłatą na terytorium kraju. Istotne jest natomiast aby wyrób wprowadzany na rynek był paliwem silnikowym w rozumieniu ustawy o autostradach, a jak już wskazano wcześniej olej napędowy o kodzie CN 2710 19 41 stanowi paliwo silnikowe.

Potwierdzeniem powyższego jest uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lipca 2011 r. sygn. akt I GPS 2/11, który stwierdził: „ (…) że przedmiotem opłaty paliwowej są „paliwa silnikowe oraz gaz wykorzystywane do napędu pojazdów (…) pojęcie „paliwa silnikowe oraz gaz wykorzystywane do napędu pojazdów” (…) zostało zdefiniowane (…) przez wskazanie typów paliw, jakie zawsze są uznawane za podlegające opłacie paliwowej, niezależnie od tego, czy w rzeczywistości spełniają cechę paliw „wykorzystywanych do napędu pojazdów”.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, że paliwami silnikowymi są nie tylko paliwa wymienione w ustawie ale również te „(…) które ze względu na swoje właściwości fizyczne oraz strukturę mogłyby być wykorzystane bezpośrednio lub po poddaniu zabiegom adaptacyjnym, jako paliwa silnikowe do napędu pojazdów (…). Racjonalny ustawodawca mając więc na względzie skuteczność egzekwowania opłaty paliwowej objął jej zakresem wszystkie oleje napędowe, które już niejako z samej nazwy służą napędzaniu silników spalinowych i tym samym mogą lub mogłyby nadawać się do silników pojazdów drogowych.”

Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego wyznaczyła kierunek orzecznictwa sadów administracyjnych w tym kierunku, co potwierdził prawomocnym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie 15 kwietnia 2014 r. sygn. akt V SA/Wa 2425/13 w sprawie dotyczącej opodatkowania akcyzą zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy i objęcia opłatą paliwową próbek wyrobów akcyzowych przeznaczonych do badań laboratoryjny z pominięciem ich wykorzystania do celów napędowych.

Reasumując, o konieczności objęcia oleju napędowego o kodzie CN 2710 19 41 obowiązkiem zapłaty zarówno podatku akcyzowego jak i w związku z tym opłaty paliwowej, nie decyduje faktyczne wykorzystanie paliw silnikowych do napędu pojazdów ani też zadeklarowany przez podatnika zamiar ich wykorzystania do innych celów, ponieważ powyższe obowiązki towarzyszą wszystkim czynnościom, których przedmiotem są paliwa silnikowe wykorzystywane do napędu silników lub mogące być wykorzystywane do napędu.

Fakt, że przedmiotowy olej napędowy nie spełnia wymagań jakościowych dotyczących paliw silnikowych nie dyskwalifikuje go jako paliwo silnikowe. Powoduje jedynie automatyczne zakwalifikowanie takiego oleju napędowego jako „pozostałe paliwa silnikowe” opodatkowane wg właściwej stawki podatku akcyzowego, a tym samym konieczność zapłaty opłaty paliwowej.

Celem ustanowienia omawianych regulacji jest przeciwdziałanie negatywnym zjawiskom na rynku paliw, które wyrażają się w nieuprawnionym użyciu do celów napędowych paliw mających cechy umożliwiające wykorzystanie ich do napędu silników spalinowych z pominięciem zapłaty należnej akcyzy i opłaty paliwowej. Instrumentem mającym przeciwdziałać wskazanym negatywnym zjawiskom było więc ustanowienie, na gruncie przywołanych przepisów, swoistego rodzaju domniemania faktycznego. Oleje napędowe zasadniczo wykorzystywane są do napędu silników i do takich celów służą.

O powstaniu obowiązku uiszczenia opłaty paliwowej nie decyduje faktyczne ich wykorzystanie do napędu pojazdów ani też zadeklarowany przez podatnika zamiar ich wykorzystania w takim celu, ponieważ obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej towarzyszy wszystkim czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są paliwa silnikowe.

Reasumując, wprowadzenie na rynek krajowy olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41, pomimo że nie spełniają wymagań jakościowych, które już same w sobie mają cechę wyrobu przeznaczonego do napędu silników, powoduje konieczność opodatkowania tych paliw silnikowych wg właściwej stawki podatku akcyzowego, a w konsekwencji konieczność zapłaty opłaty paliwowej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Końcowo zauważyć należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

W postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji rolą Organu jest ocenić stanowisko Wnioskodawcy przez pryzmat zadanego pytania w stosunku do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacje przepisów prawa podatkowego rozpatrywane są indywidualnie, a każdy odmienny element przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego ma istotny wpływ na ich rozstrzygnięcie.

Organ pragnie również wskazać, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin