INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22.11.2011 r. (data wpływu 05.12.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie statusu podmiotu wykonującego wyłącznie czynności zwolnione od podatku - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 05.12.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie statusu podmiotu wykonującego wyłącznie czynności zwolnione od podatku.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Opis zdarzenia przyszłego nr 1

Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Holandii, która prowadzi działalność w zakresie ubezpieczeń gospodarczych. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w wielu państwach Unii Europejskiej, będąc w nich zarejestrowana na potrzeby podatku od wartości dodanej, poprzez zakładane w poszczególnych krajach oddziały. Zdecydowanie przeważającą część działalności Wnioskodawcy stanowią usługi zwolnione z podatku od wartości dodanej (tj. usługi ubezpieczeniowe), niemniej niektóre z usług świadczonych przez spółkę w krajach Unii Europejskiej innych niż Polska podlegają opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej.

W Polsce, spółka prowadzi działalność poprzez założony oddział - Spółka Akcyjna Oddział w Polsce, zarejestrowany dla celów polskiego podatku od towarów i usług (dalej: Wnioskodawca). Działając jako polski podatnik VAT (tj. poprzez polski oddział), możliwym jest, iż w przyszłości Wnioskodawca świadczył będzie w Polsce wyłącznie usługi ubezpieczeniowe (zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT). Jednocześnie, również działając jako polski podatnik VAT (tj. poprzez polski oddział), Wnioskodawca dokonywał będzie:

• importu usług,

• wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,

• świadczenia usług ubezpieczeniowych dla podmiotów z krajów Unii Europejskiej innych niż Polska oraz podmiotów z krajów trzecich, dla których miejscem świadczenia (zgodnie z art. 28b ustawy o VAT) jest kraj siedziby nabywcy;

• świadczenia usługi na rzecz innej spółki z grupy (dalej: Kontrahent), dla których to usług miejscem świadczenia jest terytorium kraju Unii Europejskiej innego niż Polska. Usługi, o których mowa w zdaniu poprzednim, podlegają w tym kraju opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej wg stawki podstawowej przewidzianej w tamtejszym ustawodawstwie.
  
  

Opis zdarzenia przyszłego nr 2

Ponadto możliwym jest, iż w przyszłości Wnioskodawca zaprzestanie świadczenia usług na rzecz Kontrahenta. W takim przypadku, Wnioskodawca, działając jako polski podatnik VAT:

(i) realizował będzie w Polsce tylko usługi ubezpieczeniowe zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT,

(ii) dokonywał będzie importu usług i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,

(iii) a także świadczył będzie usługi ubezpieczeniowe dla podmiotów z krajów Unii Europejskiej innych niż Polska oraz podmiotów z krajów trzecich, dla których miejscem świadczenia (zgodnie z art. 28b ustawy o VAT) jest kraj siedziby nabywcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nr 1 Wnioskodawcy, w zakresie w jakim działa jako polski podatnik VAT, może zostać przypisany status, o którym mowa m.in. w art. 96 ust. 10 ustawy o VAT, tj. podatnika wykonującego wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ustawy o VAT...
2. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nr 2, Wnioskodawcy, w zakresie w jakim działa jako polski podatnik VAT, może zostać przypisany status, o którym mowa m.in. w art. 96 ust. 10 ustawy o VAT, tj. podatnika wykonującego wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ustawy o VAT...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. zdarzenie nr 1:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, działając jako polski podatnik VAT (poprzez polski oddział), świadczy tylko usługi zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT (usługi ubezpieczeniowe), a zatem w Polsce może mu zostać przypisany status podatnika wykonującego wyłącznie czynności zwolnione z podatku na podstawie art. 43 ustawy o VAT.

Należy mieć na uwadze, iż ustawa o VAT, zgodnie z brzmieniem art. 1 ust. 1, reguluje tylko i wyłącznie kwestie opodatkowania polskim podatkiem od towarów i usług. Jak wskazują Adam Bartosiewicz oraz Ryszard Kubacki: „Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że jej przepisy mają zastosowanie jedynie do opodatkowania tym podatkiem i nie powinny być stosowane - nawet przez analogię - do spraw dotyczących opodatkowania innymi podatkami czy też obciążenia innymi daninami publicznoprawnym”.

Zakres czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wskazany został natomiast w art. 5 ustawy o VAT. Zgodnie z jego brzmieniem, opodatkowaniu podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z ustawową definicją terytorium kraju obejmuje natomiast terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a nie znajdującego zastosowania w przedmiotowej sprawie). Jak wskazują, cytowani już przedstawiciele doktryny: „Określenie terytorium jest niezwykle istotne. Na gruncie podatku od towarów i usług bowiem istotne znaczenie ma miejsce dostawy towarów czy też miejsce świadczenia usług. W przypadku gdy miejsce to znajduje się w kraju, wówczas co do zasady zastosowanie będą miały polskie przepisy dotyczące podatku od towarów i usług. Trzeba zatem rozstrzygnąć, czy konkretne miejsce, w którym ma miejsce (tzn. ustawa uznaje, ze miała miejsce) dostawa czy też świadczenie usług, znajduje się na terytorium kraju czy też nie.”

Z przedstawionych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż przepisy ustawy o VAT odnoszą się (znajdują zastosowanie) tylko i wyłącznie do czynności:

(i) dla których miejscem świadczenia usług/dostawy towarów, zgodnie z ustawą o VAT, jest terytorium kraju, a tym samym,

(ii) czynności te mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

A contrario, w odniesieniu do czynności dla których miejscem świadczenia usług/dostawy towarów nie będzie terytorium kraju, a w konsekwencji mogą one podlegać opodatkowaniem podatkiem od wartości dodanej w kraju Wspólnoty innym aniżeli Polska, nie można stosować przepisów polskiej ustawy o VAT.

Odnosząc powyższe do opisanego zdarzenia przyszłego, należ uznać, iż w świetle ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługuje status podatnika wykonującego wyłącznie czynności zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ustawy o VAT. Przedstawiona teza wynika z faktu, iż wszystkie usługi świadczone przez Wnioskodawcę, działającego w tym zakresie jako polski podatnik VAT, na terytorium kraju podlegają zwolnieniu z podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT (usługi ubezpieczeniowe). W opinii Wnioskodawcy, bez znaczenia dla powyższego pozostaje rozliczanie jako polski podatnik importu usług i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jak również świadczenia usług ubezpieczeniowych na rzecz kontrahentów zagranicznych, w przypadku których miejscem świadczenia usług jest kraj siedziby nabywcy usługi.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż także fakt realizowania jako polski podatnik usług na rzecz Kontrahenta, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej wg stawki podstawowej w kraju siedziby Kontrahenta, nie wpływa na możliwość przypisania Wnioskodawcy w Polsce statusu podatnika wykonującego wyłącznie czynności zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ustawy o VAT. Należy mieć na uwadze, iż w przypadku usług świadczonych na rzecz Kontrahenta, zgodnie z art. 28b ustawy o VAT, miejscem świadczenia nie będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, usługi te zatem w żadnym aspekcie nie będę regulowane przepisami polskiej ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, poprzez analogię należy przyjąć, iż zapisy polskiej ustawy o VAT nie będą w żaden sposób odnosiły się do czynności, dla których miejscem świadczenia/dostawy nie jest terytorium Polski. Powyższe potwierdza indywidualna interpretacja prawa podatkowego „w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził: usługi, które zamierza świadczyć Wnioskodawca, dla których miejscem świadczenia, jest terytorium Niemiec, nie są wliczone do kwoty limitu obrotów uprawniających do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług” - interpretacja z 5 sierpnia 2008 r., sygn. IPPP1-443-1144/08-5/RK. Podobne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zaprezentował w interpretacji z 31 lipca 2008 r., sygn. IP-PP2-443-790/08-2/AZ, stwierdzając, iż „z uwagi na fakt, iż podatnik świadczy usługi budowlane poza terytorium kraju nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce i obrót z tego tytułu nie wchodzi do kwoty limitu przychodów uprawniających do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług”. Przywołane interpretacje nie dotyczą bezpośrednio art. 96 ust. 10, niemniej jednoznacznie potwierdzają iż regulacje i przepisy polskiej ustawy o VAT nie odnoszą się do tych czynności, dla których miejscem świadczenia/dostawy nie jest terytorium Polski.

Reasumując, w świetle przytoczonych argumentów, należy uznać, iż Wnioskodawcy, w zakresie w jakim działa jako polski podatnik VAT, może zostać przypisany status podatnika wykonującego wyłącznie czynności zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ustawy o VAT.

Ad. zdarzenie przyszłego nr 2:

W opinii Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym działał będzie jako polski podatnik VAT (poprzez polski oddział) świadczący tylko usługi zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT (usługi ubezpieczeniowe), a zatem w Polsce będzie mógł zostać mu przypisany status podatnika wykonującego wyłącznie czynności zwolnione z podatku na podstawie art. 43 ustawy o VAT.

Przedstawiona powyżej argumentacja, zdaniem Wnioskodawcy, znajdzie zastosowanie również w odniesieniu do uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, należy przyjąć, iż także przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca działał będzie jako polski podatnik VAT (poprzez polski oddział) świadczący tylko usługi zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT (usługi ubezpieczeniowe), a zatem w Polsce będzie mógł zostać mu przypisany status podatnika wykonującego wyłącznie czynności zwolnione z podatku na podstawie art. 43 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

• odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

• eksport towarów;

• import towarów;

• wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

• wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
  
  

Powyższe uregulowania zawierają katalog odpłatnych czynności podlegających opodatkowaniu, do których poza odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług na terytorium kraju, należą także eksport towarów, import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju i wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 113 ust. 1 ustawy zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Poza tym na podstawie art. 113 ust. 13 pkt 3 ustawy zwolnień, o których mowa ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 podatnikiem jest ich usługobiorca, oraz podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Jednocześnie na podstawie art. 96 ust. 10 ustawy podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, którzy następnie zostali zwolnieni od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub zgłosili, że będą wykonywać wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43, pozostają w rejestrze jako podatnicy VAT zwolnieni.

Treść przepisu art. 113 ust. 1 i ust. 13 ustawy wskazuje na to, iż zwolnienie podmiotowe określone w art. 113 ust. 1 ustawy nie dotyczy podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju. Konsekwencją powyższego jest obowiązek dokonania zgłoszenia rejestracyjnego przez podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju nawet w przypadku wykonywania czynności zwolnionych od opodatkowania lub wykonywania sprzedaży opodatkowanej, której wartość nie przekroczyła 150 000 zł. W następstwie powyższego podmioty nieposiadające siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju nie mogą korzystać również z uprawnień określonych w art. 96 ust. 10 ustawy.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą na terytorium Polski za pośrednictwem swojego oddziału, który jest zarejestrowany dla celów podatku od towarów i usług. W ramach działalności gospodarczej w przeważającej części zamierza wykonywać usługi ubezpieczeniowe zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie Wnioskodawca dokonywać będzie:

1. czynności:
   • importu usług i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,
   • świadczenia usług ubezpieczeniowych dla podmiotów z krajów Unii Europejskiej innych niż Polska oraz podmiotów z krajów trzecich, dla których miejscem świadczenia (zgodnie z art. 28b ustawy) jest kraj siedziby nabywcy,
   • świadczenia usługi na rzecz innej spółki z grupy (dalej: Kontrahent), dla których to usług miejscem świadczenia jest terytorium kraju Unii Europejskiej innego niż Polska. Usługi, o których mowa w zdaniu poprzednim, podlegają w tym kraju opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej wg stawki podstawowej przewidzianej w tamtejszym ustawodawstwie; lub też
2. czynności:
   • importu usług i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,
   • usługi ubezpieczeniowe dla podmiotów z krajów Unii Europejskiej innych niż Polska oraz podmiotów z krajów trzecich, dla których miejscem świadczenia (zgodnie z art. 28b ustawy) jest kraj siedziby nabywcy.
   
   
   

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy posiadania w ww. opisanych przypadkach, zgodnie z art. 96 ust. 10 ustawy, statusu podatnika wykonującego wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ustawy.

Zauważyć należy, iż Wnioskodawca na terytorium Polski prowadzi działalność gospodarczą za pośrednictwem oddziału, którego rejestracja równoznaczna jest z rejestracją przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Rejestracja dla celów podatku od towarów i usług nie jest jednak tożsama z przyjęciem, iż Wnioskodawca zyskuje status podmiotu posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski. Należy zatem stwierdzić, iż Wnioskodawca nie posiada na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej, a ta jest niezbędna do zastosowania art. 113 ust. 1. Skoro przepis art. 113 ust. 1 ustawy nie ma zastosowania do Wnioskodawcy jako podmiotu nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, to w konsekwencji Wnioskodawca nie może korzystać również z przywileju posiadania statusu podatnika VAT zwolnionego, o którym mowa w art. 96 ust. 10 ustawy, na jaki powołuje się Wnioskodawca w rozpatrywanej sprawie.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego nr 1 i zdarzenia przyszłego nr 2 na podstawie obowiązujących przepisów w tym zakresie Organ podatkowy nie podziela opinii Wnioskodawcy, iż w rozpatrywanej sprawie na podstawie art. 96 ust. 10 ustawy będzie On posiadał status podatnika wykonującego wyłącznie czynności zwolnione z podatku na podstawie art. 43 ustawy.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę na uregulowanie art. 97 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności (ust. 1). Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio również do podatników, o których mowa w art. 15, innych niż wymienieni w ust. 1 i 2, którzy nabywają usługi, do których stosuje się art. 28b, jeżeli usługi te stanowiłyby u nich import usług (ust. 3 pkt 1).

Powyższy przepis zobowiązuje podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej - rozpatrywanej sprawie Wnioskodawcę - do zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnika VAT czynnego przed dniem dokonania pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług określonego w art. 28b ustawy.

Wobec powyższego w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca poza czynnościami podlegającymi zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy zobowiązany jest również do zgłoszenia rejestracyjnego z tytułu importu usług i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz rozliczenia tych czynności w deklaracji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.