Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB2/4511-417/16/TJ
z 10 sierpnia 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 26 kwietnia 2016 r. (data wpływu 29 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 sierpnia 2016 r. (data wpływu 4 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia i realizacji Akcji wirtualnych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek wspólny, uzupełniony w dniu 4 sierpnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia i realizacji Akcji wirtualnych.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

N.W., będący stroną w sprawie niniejszej interpretacji (dalej „Podatnik" lub „Wnioskodawca") pełni funkcję Dyrektora Operacyjnego w B. Sp. z o.o. („Spółka"). Współpracuje on ze Spółką na podstawie umowy o pracę. W celu zwiększenia motywacji do osiągnięcia coraz lepszych wyników finansowych Spółki, Spółka zamierza wprowadzić program motywacyjny, którym objęci zostaną wybrani pracownicy lub współpracownicy Spółki (w tym: W. K., W. A., N. E., J. G., G. Z., W. A., D. A., D. P., H. J., J. B., K. B., K. R., Ł. D., N. W., N. M., N. R., P. A., P. M., R. M., R. Ł., T. A., G. M., L. P., O. A., W. Ł., obok Podatnika będącymi także podmiotami zainteresowanymi niebędącymi stroną postępowania; dalej: „Osoby Uprawnione"). Zasady wdrażania i funkcjonowania programu zawarte zostaną w przyjętym przez Spółkę regulaminie premiowym (dalej: „Regulamin").

Celem programu jest zapewnienie możliwości uzyskania przez Osoby Uprawnione (w tym Przez Podatnika) dodatkowego świadczenia pieniężnego (premii) w wysokości ściśle powiązanej z wynikami finansowymi Spółki, a tym samym poprawa jej wyników finansowych oraz pozycji rynkowej.

W szczególności, Spółka planuje wdrożyć program oparty na akcjach wirtualnych (dalej: „Program").

Aby zrealizować Program Spółka zamierza zawrzeć z każdą z Osób Uprawnionych (w tym z Podatnikiem) odrębną od umowy o pracę pisemną umowę (dalej: „Umowa"), na mocy której Osoby Uprawnione (w tym Podatnik) nabędą akcje wirtualne (dalej: „Akcje wirtualne") w ilości przewidzianej w Umowie.

Zgodnie z zasadami Programu Akcje wirtualne nie będą stanowiły akcji w rozumieniu ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych, ponadto nie będą akcjami notowanymi na giełdzie i nie dadzą ich nabywcom żadnych praw udziałowych w stosunku do Spółki. Zatem Podatnik jako posiadacz Akcji wirtualnych nie będzie uważany za akcjonariusza/udziałowca spółki z tytułu posiadania tych akcji, a w szczególności z tytułu posiadania tych akcji nie będzie mu przysługiwało prawo głosu ani prawo do dywidendy. Przyznawane Osobom Uprawnionym Akcje wirtualne będą niezbywalne, z wyjątkiem ich wykupu przez Spółkę w celu realizacji przez Osobę Uprawnioną przyznanego jej prawa.

Stosownie do postanowień Programu, Osoba Uprawniona (w tym Podatnik) nabywając Akcje wirtualne nabędzie uprawnienie do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego kalkulowanego jako iloczyn liczby przyznanych Akcji wirtualnych i ich wartości na dzień realizacji (wykupu), a Spółka zobowiąże się do odkupienia od Osób Uprawnionych Akcji wirtualnych po cenie obowiązującej na dzień wykupu. Wartość nominalna jednej Akcji wirtualnej, po której Osoby Uprawnione (w tym Podatnik) nabędą Akcje wirtualne wyniesie 1 zł i nie ulegnie zmianie w kolejnych latach obowiązywania Programu. Osoby Uprawnione będą zobowiązane do poniesienia odpłatności w wysokości 1 zł za nabycie każdej Akcji wirtualnej. Umowy zawierane w ramach Programu będą umowami odrębnymi i w żaden sposób niezwiązanymi z umowami o pracę oraz umowami o współpracę. Założenia Programu będą przewidywały, że Osoby Uprawnione (w tym Podatnik) otrzymają certyfikaty Akcji wirtualnych określające w szczególności liczbę przyznanych im Akcji.

Zgodnie z postanowieniami Programu, realizacja praw wynikających z Akcji wirtualnych będzie następowała po spełnieniu określonych w Umowie warunków, w tym m.in. po upływie przewidzianego w Umowie okresu.

Zasady Programu (postanowienia Regulaminu lub Umowy) oprócz ogólnych zasad jego funkcjonowania mogą także określać konsekwencje pewnych zdarzeń szczególnych (w szczególności rozwiązania stosunku pracy/stosunku cywilnoprawnego w trakcie trwania Programu). Zgodnie z zakładanymi zasadami Programu, wartość Akcji wirtualnych na dzień realizacji (wykupu) uzależniona będzie od wartości określonych wskaźników finansowych osiągniętych przez Spółkę we wskazanym w Programie okresie (np. od zysku operacyjnego Spółki).

Jednocześnie, zgodnie z zasadami Programu, realizacja praw wynikających z Akcji wirtualnych będzie następowała w przypadku łącznego spełnienia określonych w Regulaminie i Umowie przesłanek.

Biorąc pod uwagę powyższe warto podkreślić odrębny od umowy o pracę cywilnoprawny charakter zawieranej przez Podatnika ze Spółką Umowy, dobrowolność w przystąpieniu do Programu, brak jakichkolwiek gwarancji co do powstania i wymiaru ewentualnego przysporzenia, odpłatność (ze strony Podatnika) za przyznane Akcje wirtualne.

Spółka może określić, że badanie stopnia realizacji poszczególnych celów (tj. osiągnięcia przez określone wskaźniki finansowe zakładanego poziomu) będzie dotyczyło roku/lat poprzedzających wprowadzenie tych Programów.

Opisane powyżej pochodne instrumenty finansowe, tj. Akcje Wirtualne stanowią instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego. W tym zakresie mieszczą się m.in. wymienione w pkt 2 lit. c) Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne.

Biorąc pod uwagę powyższe, Akcje Wirtualne stanowią inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest indeks finansowy lub wskaźnik finansowy.

Akcje Wirtualne oferowane w ramach Programu są dedykowane jedynie osobom będącym jego uczestnikami (Osobom Uprawnionym) i nie są dostępne dla innych osób niż uczestnicy Programu.

Instrumenty finansowe (Akcje Wirtulane) oferowane są jedynie uczestnikom Programu, co wynika z Regulaminu Programu, a zatem nie występują oni w pozycji uprzywilejowanej w porównaniu z innymi uczestnikami rynku. Stąd brak jest przesłanek pozwalających stwierdzić, iż uczestnicy Programu nabywając instrumenty finansowe po oferowanej przez B. Sp. z o.o. cenie, nabywają je na zasadach preferencyjnych.

Z uwagi na ograniczony do Osób Uprawnionych - uczestników Programu krąg odbiorców, brak jest możliwości ustalenia wartości rynkowej przedmiotowych instrumentów, która miałaby zastosowanie do grona odbiorców poszerzonego o uczestników rynku innych niż Osoby Uprawnione do uczestnictwa w Programie. Rynkowa cena nabycia przedmiotowych instrumentów może zostać zatem określona jedynie w odniesieniu do transakcji nabycia pochodnych instrumentów finansowych realizowanych przez Osoby Uprawnione do uczestnictwa w Programie. Tym samym, cena nabycia przedmiotowych instrumentów uiszczana przez uprawnione osoby odpowiada wartości rynkowej tych instrumentów z dnia ich nabycia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy ewentualne przychody podlegające opodatkowaniu po stronie Osób Uprawnionych (w tym Wnioskodawcy) z tytułu nabycia i realizacji praw z Akcji wirtualnych w ramach Programu, powstaną tylko w momencie wypłaty kwot rozliczeń i stanowić będą przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 i zadeklarowaniu zgodnie z art. 30b ust. 6 (tj. w zeznaniach podatkowych Osób Uprawnionych)?

Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Osób Uprawnionych (w tym Wnioskodawcy) z tytułu nabycia i realizacji praw z Akcji wirtualnych w ramach Programu, powstanie tylko w momencie wypłaty kwoty rozliczenia i stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy i zadeklarowaniu zgodnie z jej art. 30b ust. 6 (tj. w zeznaniach podatkowych Osób Uprawnionych).

Wnioskodawca wskazuje, że w dniu 22 marca 2016 r. została wydana na wniosek Spółki przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy interpretacja indywidualna (znak ITPB4/4511-12/16/MP), w której organ uznał za prawidłowe stanowisko Spółki zgodnie z którym: „(...) ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Osób Uprawnionych z tytułu nabycia i realizacji praw z Akcji wirtualnych w ramach Programu powstanie tylko w momencie wypłaty kwoty rozliczenia i stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, a tym samym na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych". Wnioskodawca podkreśla, że stanowisko Spółki przedstawione w powyższej interpretacji jest zbieżne ze stanowiskiem przedstawionym w niniejszym wniosku.

Uzasadniając przedstawione stanowisko Wnioskodawca wyjaśnia, że prawo do otrzymania kwoty rozliczenia w związku z realizacją uprawnień z Akcji wirtualnych w ramach Programu wypełnia przesłanki do uznania go za pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 13 ww. ustawy - ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego. W tym zakresie mieszczą się m.in. wymienione w pkt 2 lit. c) Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne.

Ponadto, zgodnie z art. 3 pkt 28a Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi - przez instrumenty pochodne należy rozumieć opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Z kolei zgodnie z § 3 pkt 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych, instrument pochodny to instrument finansowy, którego:

1. wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości, oraz
2. nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, oraz
3. rozliczenie nastąpi w przyszłości.

Cechą pochodnych instrumentów finansowych jest fakt, że ich wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych, czyli np. wartości akcji, obligacji, wartości indeksu giełdowego, wartości wskaźników finansowych itp.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, należy wskazać, że pojawiające się w Ustawie o obrocie instrumentami finansowymi pojęcia „prawo, „zespół praw”, „umowa” i „instrument finansowy” to określenia mające charakter tautologiczny, tj. powtarzające swoje znaczenie. W praktyce instrumenty finansowe mogą w sensie cywilnoprawnym stanowić wiązkę umów lub złożone konstrukcje umowne składające się z powiązanych ze sobą funkcjonalnie relacji kontraktowych. To oznacza, że prawa wynikające z umów cywilnoprawnych zawieranych w ramach Programu mogą być po spełnieniu warunków określonych w art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi kwalifikowane jako pochodne instrumenty finansowe.

W związku z powyższym wyjaśnieniem, w ocenie Wnioskodawcy, prawo do otrzymania kwoty rozliczenia w związku z realizacją praw wynikających z Akcji wirtualnych w ramach Programu kwalifikuje się zarówno:

1. jako instrument finansowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, gdyż jest instrumentem pochodnym, którego instrumentem bazowym są wskaźniki finansowe Spółki i jest wykonywany przez rozliczenie pieniężne, jak również,
2. jako instrument pochodny w rozumieniu art. 3 pkt 28a Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ze względu na to, że prawa przyznawane w ramach Programu są prawami majątkowymi, których cena zależy bezpośrednio od wartości wskaźników finansowych.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że Osoby Uprawnione mają prawo do uzyskania świadczenia, zaś Spółka jest zobowiązana do realizacji zobowiązania, w określonym terminie i na określonych warunkach, co jest charakterystyczne dla (odpowiednio) nabywcy i wystawcy instrumentów finansowych. Zgodnie z Ustawą o obrocie instrumentami finansowymi realizacja pochodnego instrumentu finansowego może nastąpić poprzez rozliczenie pieniężne. W takiej formie są właśnie realizowane nabyte przez Osoby Uprawnione (w tym Podatnika) Prawa w ramach Programu.

W konsekwencji, Akcje wirtualne należy uznać za pochodne instrumenty finansowe zgodnie z Ustawą o obrocie instrumentami finansowymi, których cena zależy bezpośrednio od wartości wskaźników finansowych Spółki. W związku z tym wypełniają one definicję pochodnych instrumentów finansowych z art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Osób Uprawnionych powstanie jedynie w momencie ewentualnej wypłaty przez Spółkę świadczenia pieniężnego na ich rzecz (wykupu przez Spółkę Akcji wirtualnych zgodnie z Umową) i będzie on stanowić dla Osób Uprawnionych przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, tj. z zastosowaniem 19% stawki podatkowej i zadeklarowaniu zgodnie z jej art. 30b ust. 6 (tj. w zeznaniu podatkowym Podatnika).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego – zdaniem Wnioskodawcy – należy stwierdzić, że zgodnie z obowiązującymi przepisami, przychodem podatkowym jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W tym kontekście rozważenia wymagają skutki przyznania Osobom Uprawnionym Akcji wirtualnych inkorporujących prawo do otrzymania w przyszłości wskazanych środków pieniężnych. Jak wskazano we wniosku, Akcje wirtualne są niezbywalne i nie są notowane na giełdzie, zaś prawo do otrzymania kwoty rozliczenia będzie przysługiwało tylko i wyłącznie po spełnieniu określonych w Programie warunków. Powyższe oznacza, że w sytuacji gdy warunki te nie zostały spełnione Osoby Uprawnione mogą nie otrzymać kwoty rozliczenia.

Tym samym, samo przyznanie pracownikom Akcji wirtualnych nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu, zwłaszcza gdy weźmie się pod uwagę, że Osoby Uprawnione ponoszą za nie odpłatność (tj. zgodnie z zasadami Programu zobowiązane są do uiszczenia wartości nominalnej Akcji wirtualnych). Tym samym, nabycie Akcji wirtualnych w ramach planu motywacyjnego nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby otrzymującej Akcję wirtualną. Dodatkowo należy podkreślić, że – jak wskazano w niniejszym wniosku – w momencie ich nabycia nie można stwierdzić czy ich realizacja przyniesie Osobom Uprawnionym wymierne korzyści ekonomiczne, a tym bardziej oszacować wartości tej korzyści. Nabycie Akcji wirtualnej stwarza jedynie potencjalną możliwość dla Osób Uprawnionych uzyskania w przyszłości korzyści majątkowych.

Natomiast w odniesieniu do skutków podatkowych związanych z realizacją praw wynikających z Akcji wirtualnych wyjaśnić należy, że w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1b za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Stosownie natomiast do art. 30b ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38) w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. la pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6). W tym samym terminie jest obowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2).

Zgodnie jednak z art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ww. ustawy, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-8C).

Obowiązek sporządzenia ww. informacji spoczywa na podmiotach, które dokonują wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody kapitałowe lub podmiotów za pośrednictwem, których podatnik uzyskuje dochody, o których mowa.

W związku z powyższym faktem należy uznać, że przyznanie Osobom Uprawnionym Akcji wirtualnych spowoduje powstanie po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji praw wynikających z Akcji wirtualnych (a nie na żadnym wcześniejszym etapie), który w konsekwencji stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1. W związku z tym na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani w momencie przyznania Akcji wirtualnych, ani w chwili realizacji Praw z nich wynikających przez Osobę Uprawnioną. Natomiast na Osobach Uprawnionych będą ciążyły obowiązki zadeklarowania ww. przychodu zgodnie z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. w zeznaniu podatkowym Osób Uprawnionych, w tym Podatnika).

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione stanowisko znajduje uznanie w praktyce organów podatkowych, co potwierdza m.in.:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 lipca 2015 r. (znak: ITPB4/4511-99/15/MP): „(...) udział w programie motywacyjnym spowoduje powstanie po stronie Uczestników przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji prawa do otrzymania Kwoty Rozliczenia. Przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ustawy. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek naliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku (zaliczki na podatek) w związku z realizacją praw wynikających z udziału Uczestników w programie motywacyjnym. Wnioskodawca będzie natomiast zobowiązany na mocy art. 39 ust. 3 ustawy do przesłania podatnikowi oraz odpowiedniemu organowi podatkowemu imiennej informacji o wysokości dochodu z kapitałów pieniężnych (PIT-8C)."
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 31 marca 2015 r., (znak: ITPB1/4511-80/15/MP): „Z analizowanego wniosku wynika, że Wnioskodawcy (Uczestnikowi) – zgodnie z programem motywacyjnym – przyznane zostało prawo do otrzymania w przyszłości Rozliczenia Pieniężnego wynikającego z realizacji Prawa. (...) w związku z realizacją Prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy (w momencie jego realizacji) powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy i wykazaniu, w zeznaniu podatkowym składanym przez Wnioskodawcę stosownie do art. 30b ust. 6 ww. ustawy."
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 sierpnia 2014 r., (znak: ITPB2/415-677/14/IB): "Mając na uwadze zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku, w szczególności zaś wobec nabywania przez pracowników Akcji Fantomowych stanowiących pochodne instrumenty finansowe za cenę odpowiadającą ich wartości rynkowej, w momencie ich nabywania pracownicy nie uzyskują przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast z chwilą realizacji praw wynikających z ww. pochodnych instrumentów finansowych, powstaje przychód w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy i dochód podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy."
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 listopada 2015 r. (znak: IPTPB1/4511-522/15-2/MAP): „(...) w przypadku zrealizowania przez Wnioskodawcę praw wynikających z akcji fantomowych stanowiących pochodny instrument finansowy w drodze wypłaty pieniężnej, przysporzenie, jakie uzyska, należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy. Zgodnie bowiem z tym przepisem, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych."
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 lipca 2014 r. (znak: IPTPB2/415-308/14-2/JR): "(...) po stronie Wnioskodawcy, z tytułu nabycia i realizacji warunkowego prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy w postaci prawa do otrzymania rozliczenia pieniężnego powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w momencie realizacji nabytego prawa, który będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg stawki 19% zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy."
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 czerwca 2014 r. (znak: ILPB2/415-274/14-2/WS): "(...) w momencie realizacji praw wynikających z akcji fantomowych powstaje przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy. Do rozliczenia uzyskanego przychodu z ww. tytułu, w tym złożenia zeznania i zapłaty zryczałtowanego 19% podatku zobowiązani są wyłącznie pracownicy Wnioskodawcy, których prawa wynikające z akcji fantomowych zostaną zrealizowane."
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 marca 2014 r., (znak: IPPB2/415-883/13-4/MK), w której stwierdzono, że: „W przypadku zrealizowania przez Uprawnionych pracowników Banku praw wynikających z akcji fantomowych stanowiących pochodny instrument finansowy w drodze rozliczenia pieniężnego, przysporzenie w postaci odroczonej premii pieniężnej, jakie uzyskają pracownicy Banku uczestniczący w Polityce, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy. Tym samym przychód ten nie będzie stanowił dla Uprawnionych przychodu ze stosunku pracy, innych źródeł, ani też przychodu z działalności wykonywanej osobiście".

Podobne stanowisko przedstawił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 26 listopada 2013 r. (sygn. akt I SA/Kr 1447/13):

„Wbrew twierdzeniom skarżącego nie ma przeszkód ku temu, by w sytuacji, gdy ustawa nie zawiera legalnej definicji jakiegoś pojęcia, albo czyni to w sposób lakoniczny sięgać do innych aktów zawierających taką definicję. (...) Na gruncie niniejszej sprawy organy zatem zasadnie sięgnęły do definicji zawartej w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. (...). W tym kontekście stwierdzić należy, że organy postawiły błędną tezę, że odpłatny charakter akcji wirtualnych wyklucza możliwość uznania ich za pochodny instrument finansowy. Art. 3 pkt 4 rozporządzenia, na które powołują się organy nie wyklucza odpłatnego nabycia pochodnego instrumentu finansowego. Jest w nim mowa również o „niskiej wartości netto wydatków w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena zależy od zmiany warunków rynkowych”. Fakt, że organy nie potrafiły wskazać takich transakcji porównawczych, przy wyłącznie uzupełniającym i posiłkowym charakterze definicji z rozporządzenia powoduje, że nie można a priori w oparciu o nie odmawiać akcjom wirtualnym opisanym w umowie zawartej pomiędzy skarżącą spółką a jej prezesem charakteru pochodnych instrumentów finansowych, zwłaszcza że spełniają one cechy wskazane w ustawie (o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o obrocie instrumentami finansowymi), a koszt ich nabycia za sztukę wynosił 1 zł. Skoro na gruncie niniejszej sprawy instrumentem bazowym akcji wirtualnej jest papier wartościowy, realizacja praw wynikająca z umowy na akcje wirtualne jest wykonywana przez rozliczenie pieniężne, które zostało odsunięte w czasie (nastąpiło w przyszłości), zaś kwota za jaką nabyto jedną akcję wyniosła 1 zł, to zdaniem Sądu nie ma powodu, by akcjom wirtualnym odmawiać przymiotu pochodnego instrumentu finansowego, a przychodom z jego realizacji kwalifikacji z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przytoczonych wyżej definicji nie wynika, by konstytutywnym elementem pochodnego instrumentu finansowego był brak jego motywacyjnego charakteru, czy kwestia zbywalności, jak argumentują organy na gruncie niniejszej sprawy. W tym miejscu należy powołać się na cytowany również w skardze wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2013 r., sygn. akt II FSK1433/11, w którym wyrażono pogląd, że przychód uzyskany przez uczestnika pracowniczego programu motywacyjnego przeznaczonego dla kadry menadżerskiej spółki, w tym członków zarządu, z tytułu realizacji opcji na akcje stanowi przychód z kapitałów pieniężnych (art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W treści uzasadnienia tego wyroku wyrażono nie tylko pogląd o braku wpływu na uznanie za pochodny instrument finansowy okoliczności, iż program stworzono by zmotywować menadżerów i członków zarządu do działań na rzecz jak najlepszych wyników finansowych osiąganych przez spółkę, ale zakwestionowano stanowisko organu, z którego wynikało, iż z uwagi na fakt, że opcje nabycia akcji miały charakter niezbywalny (nie można ich było sprzedać, czy odstąpić) nie mieszczą się w kategorii pochodnych instrumentów finansowych i tym samym nie będzie miał zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 10 cytowanej ustawy podatkowej. Nie ma zatem znaczenia, że umowa skierowana jest do zamkniętego kręgu odbiorców, jak miało miejsce i na gruncie niniejszej sprawy. Wskazać również należy, że na gruncie stanu faktycznego, w oparciu o który zapadł powyższy wyrok, opcje na akcje również były odpłatne. Wbrew twierdzeniom organu zawartym w odpowiedzi na skargę wyrok ten przystaje do realiów niniejszej sprawy, zawiera bowiem pewne ogólne dywagacje odnoszące się generalnie do rozumienia pojęcia pochodnych instrumentów finansowych i cech, jakie muszą spełniać”.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Osób Uprawnionych powstanie jedynie w momencie ewentualnej wypłaty przez Spółkę świadczenia pieniężnego na ich rzecz (wykupu przez Spółkę Akcji wirtualnych zgodnie z Umową) i będzie on stanowić dla Osób Uprawnionych przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, tj. z zastosowaniem 19% stawki podatkowej i zadeklarowaniu zgodnie z jej art. 30b ust. 6 (tj. w zeznaniu podatkowym Osób Uprawnionych, w tym Podatnika).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo wskazać należy, że zakres żądania wnioskodawcy wyznacza:

1. stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2. stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3. zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko wnioskodawcy.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Wskazać bowiem należy, że w postępowaniu o wydanie interpretacji organ podatkowy nie przeprowadza dowodów w rozumieniu art. 180 i następnych Ordynacji podatkowej i nie ocenia ich w myśl art. 191 ustawy, gdyż nie jest to postępowanie podatkowe. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Tym samym przedstawione stanowisko oparte zostało na oświadczeniu Wnioskodawcy, że przyznane Osobom Uprawnionym Akcje wirtualne stanowią pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

Stronie oraz pozostałym zainteresowanym przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.