Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB6/4510-343/16-2/AZ
z 9 sierpnia 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2016 r. (data wpływu 13 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego specjalnego podatku węglowodorowego w zakresie wydatków kwalifikowanych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wydatków kwalifikowanych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

F. sp. z o.o. („Spółka” lub „Wnioskodawca”) na podstawie koncesji udzielonych przez odpowiednie organy państwowe realizuje prace w zakresie poszukiwania i rozpoznawania złóż ropy naftowej i gazu w Polsce. Ponadto Spółka wydobywa ropę naftową i gaz ziemny w ramach umowy zawartej w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia z zakresu działalności wydobywczej węglowodorów z podmiotem posiadającym koncesję na wydobycie ropy naftowej i gazu ziemnego. Działalność poszukiwawczo-wydobywcza węglowodorów jest i będzie podstawową działalnością Spółki.

W konsekwencji Spółka prowadzi i będzie prowadziła działalność wydobywczą węglowodorów, w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2014 r. o specjalnym podatku węglowodorowym (Dz. U. 2014 poz. 1215, dalej: „ustawa o SPW’).

W związku z prowadzoną działalnością wydobywczą, w latach 2012-2015 Spółka osiągała przychody ze sprzedaży wydobytych węglowodorów. Spółka osiąga również przychody ze sprzedaży wydobywanych węglowodorów po 1 stycznia 2016 r. Z tytułu prowadzonej działalności wydobywczej węglowodorów, Spółka może zostać uznana za podatnika w rozumieniu art. 3 ustawy o SPW. Spółka uzyskuje i będzie uzyskiwać również przychody z działalności innej niż działalność wydobywcza węglowodorów, m.in, z odpłatnego przygotowania ekspertyz i opinii geologicznych.

Biorąc powyższe pod uwagę Spółka, zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o SPW, od 1 stycznia 2016 r. jest zobowiązana do składania deklaracji o wysokości osiągniętych przychodów i wydatków kwalifikowanych na potrzeby specjalnego podatku węglowodorowego (dalej: „SPW”).

W związku z prowadzeniem prac poszukiwawczych, obejmujących w szczególności wykonywanie odwiertów próbnych, wydobywczych oraz niezbędnej infrastruktury („Inwestycje”), a także w związku bieżącym utrzymaniem odwiertów wydobywczych, Spółka ponosi i będzie ponosiła znaczne wydatki bezpośrednio związane działalnością wydobywczą węglowodorów.

Ponadto w związku z realizacją oraz późniejszą eksploatacją Inwestycji Wnioskodawca ponosi i będzie ponosił następujące wydatki, ukierunkowane na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie przychodów z tej działalności:

1. związane z użytkowaniem nieruchomości, takie jak m.in. służebności, czynsze dzierżawy,
2. związane z uzyskaniem decyzji administracyjnych (włączając w to opłatę skarbową i opłaty notarialne), takich jak: decyzja o środowiskowych uwarunkowaniach w zakresie poszukiwania i rozpoznawania węglowodorów, decyzja o okresowym wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej lub leśnej, pozwolenie wodnoprawne, pozwolenie na budowę inwestycji, pozwolenie na użytkowanie inwestycji.
   
   

Spółka, począwszy od 1 stycznia 2016 r. prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o SPW, tj. w sposób zapewniający określenie wysokości wydatków wymienionych w punktach a) i b), w części w jakiej dotyczą działalności wydobywczej węglowodorów.

Przedmiotem niniejszego wniosku nie jest kwalifikacja wydatków określonych w punktach od a) i b) w części w jakiej nie dotyczą działalności wydobywczej węglowodorów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka jest uprawniona do uznania całej kwoty wskazanych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wydatków, przedstawionych w punktach a) oraz b), za wydatki kwalifikowane w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o SPW z uwzględnieniem art. 12 ust. 1 ustawy o SPW?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do uznania całej kwoty wskazanych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wydatków, przedstawionych w punktach a) oraz b), za wydatki kwalifikowane w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2014 r. o specjalnym podatku węglowodorowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 1215 z późn. zm.) z uwzględnieniem art. 12 ust. l ustawy o SPW.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o SPW, podstawą opodatkowania SPW będzie zysk z działalności wydobywczej węglowodorów stanowiący nadwyżkę uzyskanych w danym roku podatkowym przychodów z działalności wydobywczej węglowodorów nad poniesionymi w danym roku podatkowym wydatkami kwalifikowanymi. Natomiast w przypadku, gdy w danym roku podatkowym wydatki kwalifikowane przekraczają sumę przychodów z działalności wydobywczej węglowodorów, podatnik uprawniony jest do rozliczenia powstałej straty poprzez obniżenie zysku z działalności wydobywczej węglowodorów w latach kolejnych.

Natomiast w świetle art. 11 ust. l ustawy o SPW, za wydatki kwalifikowane uznaje się wydatki poniesione przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia tych przychodów, w tym wydatki na poszukiwanie, rozpoznawanie, wydobywanie, magazynowanie lub dostawę wydobytych węglowodorów oraz zakończenie działalności wydobywczej węglowodorów, niezwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 12 ust. l ustawy o SPW. Ponadto, zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o SPW, wysokość wydatków kwalifikowanych poniesionych w naturze określa się na podstawie wydatków poniesionych przez podatnika na nabycie lub wytworzenie składników majątku przekazywanych w celu uregulowania zobowiązań podatnika.

Przykładowy katalog wydatków kwalifikowanych został przedstawiony przez ustawodawcę w art. 11 ust. 3 ustawy o SPW. Należy mieć przy tym na względzie, że zgodnie z intencją ustawodawcy przedstawioną w uzasadnieniu rządowego projektu ustawy o SPW „W art. 11 ust. 3 zawarto przykładowy, otwarty katalog wydatków kwalifikowanych w podziale na poszczególne kategorie. Wskazać należy, że katalog wydatków kwalifikowanych jest katalogiem o charakterze otwartym i zawiera najważniejsze pozycje wydatków podlegających zaliczeniu. Jest więc jedynie wytyczną przy stosowaniu zasady ogólnej, definiującej istotę wydatków kwalifikowanych”.

Biorąc zatem pod uwagę charakter wymienionego w art. 11 ust. 3 ustawy o SPW katalogu wydatków kwalifikowanych, należy uznać, że również inne niż wskazane w nim bezpośrednio wydatki, poniesione przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia tych przychodów w odniesieniu do działalności wydobywczej węglowodorów, niezwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 12 ust. 1 ustawy o SPW, mogą zostać uznane za wydatki kwalifikowane.

Ponadto zgodnie z ustawą podatnik ma prawo do uznania za wydatki kwalifikowane wydatków jedynie częściowo związanych z działalnością wydobywczą węglowodorów. Jeśli określenie wysokości takiego wydatku (podatku dochodowego, zakupionych środków trwałych, elementów wyposażenia lub usługi, wynagrodzeń, itd.) nie jest możliwe na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, to podatnik, zgodnie z art. 11 ust. 6, 8 i 9 ustawy o SPW, może określić ich wysokość w takiej proporcji, w jakiej pozostają przychody uzyskane w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów do ogólnej kwoty przychodów danego podatnika, określonych na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym, uzyskanych w tym roku podatkowym.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do wydatków kwalifikowanych jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania/zabezpieczenia tych przychodów. Przy czym każdy wydatek wymaga, w ocenie Wnioskodawcy, indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu, bądź utrzymania (zabezpieczenia, zachowania) tego przychodu. Należy przy tym zwrócić uwagę na brak praktyki organów podatkowych i sądów administracyjnych w zakresie określenia charakteru związku wydatków kwalifikowanych z przychodami osiągniętymi ze sprzedaży węglowodorów. Niemniej, ze względu na analogiczną pod względem konstrukcyjnym treść przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2014 r., poz. 851, ze zm., dalej: „ustawa o PDOP”) dot. związku kosztów uzyskania przychodów z przychodami na gruncie ustawy o PDOP, w ocenie Wnioskodawcy, pomocnym może być odwołanie się do bogatego orzecznictwa sądów administracyjnych w tym zakresie.

Szczegółowa charakterystyka celowości wydatków na gruncie ustawy o PDOP została przedstawiona przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 października 2012 r. (sygn. II FSK 430/11), w którym Sąd wskazał, że: „Zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku”.

Ponadto, zgodnie z definicją słownikową (Internetowy Słownik PWN) „celem” jest:

• „to, do czego się dąży”,
  

• „to, co ma czemuś służyć”,
  

• „miejsce, do którego się zmierza”,
  

• „przedmiot lub osoba, których dotyczą zamierzone działania”.
  
  
  

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, użyty w omawianym przepisie (art. 11 ust. 1 ustawy o SPW), zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega zaliczeniu do wydatków kwalifikowanych, lecz tylko takie wydatki, które pozostają w takim związku przyczynowo-skutkowym, że poniesienie go ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów, albo zachowanie lub zabezpieczenie przychodów z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów (a więc prowadzenia działalności wydobywczej węglowodorów w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o SPW). Podatnik podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności wydatkowania środków finansowych z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności.

W ocenie Wnioskodawcy, nie zawsze jednak poniesiony wydatek, choć pozostaje niewątpliwie w związku z prowadzoną działalnością wydobywczą węglowodorów, musi być powiązany z konkretnym przychodem ze sprzedaży węglowodorów.

Kategorie wydatków wskazanych w punktach a) i b) niewątpliwie, w ocenie Spółki, stanowią wydatki związane z przedmiotem działalności Spółki w zakresie poszukiwania oraz wydobycia węglowodorów. Powyższe wydatki ponoszone są w związku z realizowanymi inwestycjami oraz funkcjonowaniem Wnioskodawcy jako podmiotu gospodarczego, którego przedmiotem działalności jest wydobycie węglowodorów. Co istotne, w ocenie Wnioskodawcy, ww. wydatki pośrednio umożliwiają Spółce uzyskiwanie przychodów z tytułu dostawy węglowodorów.

Realizacja Inwestycji prowadzonych przez Spółkę, łączy się z koniecznością poniesienia kosztów związanych z użytkowaniem nieruchomości (służebności, czynsze dzierżawy, itp.) oraz z uzyskaniem szeregu decyzji administracyjnych, co również może wiązać się z koniecznością poniesienia określonych wydatków w celu ich uzyskania - opłat administracyjnych, notarialnych, opłat za wydanie decyzji, kosztów wymaganych badań, ekspertyz, analiz itp. Uniknięcie takich wydatków jest dla Spółki niemożliwe, a bez ich poniesienia Inwestycje Spółki nie mogłyby zostać zrealizowane. W tym kontekście, realizacja tych Inwestycji uzależniona jest m.in. od wypełnienia obowiązków wynikających z następujących aktów prawnych:

• ustawa prawo geologiczne i górnicze,
  

• ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,
  

• ustawa o ochronie gruntów rolnych i leśnych,
  

• prawo budowlane,
  

• ustawa o lasach,
  

• ustawa o gospodarce nieruchomościami,
  

• ustawa o drogach publicznych,
  

• ustawa o dozorze technicznym,
  

• ustawa o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko,
  

• prawo ochrony środowiska,
  

• rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie określenia przedsięwzięć mogących znacząco oddziaływać na środowisko,
  

• rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji w sprawie przeciwpożarowego zaopatrzenia w wodę oraz dróg pożarowych oraz inne.
  
  
  

Mając na względzie, że wydatki takie konieczne są do rozpoczęcia, przeprowadzenia i zakończenia Inwestycji, w ocenie Wnioskodawcy, bezpośrednio warunkują uzyskanie przez niego przychodu ze sprzedaży wydobytych węglowodorów.

Ponadto, art. 12 ust. 1 ustawy o SPW, poza katalogiem wydatków, jakie nie mogą zostać uznane za kwalifikowane w całości, zawiera również katalog wydatków, które mogą zostać uznane za kwalifikowane warunkowo bądź w ograniczonym zakresie wysokości.

W szczególności, zgodnie z przytoczonym powyżej przepisem, za wydatki kwalifikowane nie uznaje się m.in.:

• wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów;
  
• wydatków z tytułu opłat za używanie środków trwałych na podstawie umów leasingu;
  
  1. w całości – w przypadku, gdy dotyczą gruntów oraz wartości niematerialnych i prawnych,
  2. w części przekraczającej wartość początkową środka trwałego, ustaloną na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym, w przypadku środków trwałych, w odniesieniu do których wydatki na nabycie podlegają zakwalifikowaniu do wydatków kwalifikowanych;
• wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika związane z działalnością wydobywczą węglowodorów:
  
  1. w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) - w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu,
  2. w jazdach lokalnych - w wysokości przekraczającej wysokość miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo w wysokości przekraczającej stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu;
• składek na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa, z wyjątkiem składek na rzecz organizacji zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw - do wysokości łącznie nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty odpowiadającej 0,15% kwoty wynagrodzeń wypłaconych w poprzednim roku podatkowym, stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne;
  
  
  

W świetle powyższego, wydatki wskazane w art. 12 ust. 1 ustawy o SPW, w zakresie, w jakim możliwość ich uznania za wydatki kwalifikowane nie została całkowicie lub częściowo ograniczona, również mogą stanowić wydatki kwalifikowane.

Wnioskodawca pragnie ponadto podkreślić, że powyższe wydatki, jako związane z realizacją Inwestycji i tym samym związane z działalnością wydobywczą węglowodorów, mogą zostać uznane za wydatki kwalifikowane w całości, bez konieczności zachowania proporcji, o której mowa w art. 11 ust. 6, 8 i 9 ustawy o SPW.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że w interpretacji indywidualnej z dnia 21 września 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB6/4510-122/15-4/AM) organ podatkowy potwierdził możliwość uznania przez innego podatnika wydatków poniesionych w związku działalnością gospodarczą w zakresie wydobycia węglowodorów obejmujących m.in.:

• koszty wynagrodzeń za ustanowienia służebności przesyłu lub inne formy zgody na korzystanie z nieruchomości (np. umowy najmu, dzierżawy, itp.). Prawo to daje Spółce możliwość korzystania z nieruchomości osób trzecich, w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia Inwestycji,
  

• koszty wynagrodzeń za ustanowienia służebności przechodu i służebności przejazdu,
  

• inne koszty związane z ustanowieniem wyżej wymienionych służebności: sporządzenie aktu notarialnego, wpis do księgi wieczystej, pozyskanie dokumentacji geodezyjnej (map), wyceny sporządzane przez rzeczoznawców majątkowych itp.,
  

• koszty opłat wynikające z uzyskania odpowiednich decyzji administracyjnych, koniecznych w celu przeprowadzenia Inwestycji, m.in.:
  

• wynagrodzenie za ustanowienie użytkowania na cele górnicze,
  

• decyzji zezwalających na trwałe i/lub czasowe wyłączenie gruntów rolnych/leśnych na rzecz Wnioskodawcy (opłaty z tytułu trwałego wyłączenia gruntów, jednorazowe odszkodowanie za przedwczesny wyrąb drzewostanu, opłata roczna za użytkowanie gruntów, czynsz dzierżawny gruntów leśnych na rzecz Nadleśnictw),
  

• decyzji o pozwoleniu na umieszczenie infrastruktury technicznej w pasach drogowych lub kolejowych,
  

• decyzji o kierunku i zakończeniu rekultywacji (opłata jednorazowa za wydanie decyzji),
  

• decyzji o wyłączeniu gruntów rolnych z produkcji rolnej (opłaty za wyłączenie gruntów rolnych z produkcji rolnej za czas prowadzenia prac na nieruchomościach objętych ochroną prawną),
  

• decyzji wodno-prawnych,
  

• decyzji o uwarunkowaniach środowiskowych,
  

• decyzji o wydaniu pozwolenia na użytkowanie,
  

• decyzji o określeniu trasy i zezwoleniu na przejazd pojazdu nienormatywnego,
  

• pozostałe koszty administracyjne, sądowe, notarialne i skarbowe, w tym m.in. za uzyskanie wypisu z rejestru gruntów i wyrysu z ewidencji gruntów, wypisu z księgi wieczystej, wypisu i wyrysu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, poświadczenia za zgodność odpisu z oryginałem, odpisu aktu notarialnego, poświadczenia daty pewnej, wykonania kserokopii dokumentów, opłaty skarbowej od udzielonych pełnomocnictw, podatku od nieruchomości w zakresie gruntów przejętych na czas budowy z zasobów Skarbu Państwa itp.
  

- za wydatki kwalifikowane w rozumieniu art. 11 ust. i ustawy o SPW.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do uznania całej kwoty wskazanych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wydatków, przedstawionych w punktach a) oraz b), za wydatki kwalifikowane w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o SPW z uwzględnieniem art. 12 ust. l ustawy o SPW.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.