Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP4/4513-218/16-2/MK
z 12 września 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 7 czerwca 2016 r. (data wpływu 14 czerwca 2016 r.) uzupełnionego pismem z 17 sierpnia 2016 r. (data wpływu 25 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie mineralogicznym – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie mineralogicznym. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 17 sierpnia 2016 r. (data wpływu 25 sierpnia 2016 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 11 sierpnia 2016 r. znak IBPP4/4513-218/16-1/MK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności P. (dalej: P. lub Spółka) jest produkcja szkła płaskiego (float) i laminowanego.

Do wyprodukowania produktów finalnych P. zużywa energię elektryczną, którą nabywa w cenie zawierającej podatek akcyzowy.

Spółka ubiega się obecnie o koncesję na obrót energią energetyczną w rozumieniu ustawy - Prawo energetyczne [Ustawa z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U. z 2012 r. poz. 1059 oraz z 2013 r. poz. 984 i 1238 dalej: prawo energetyczne)]. Otrzymanie ww. koncesji pozwoli Spółce uzyskać status podatnika podatku akcyzowego od energii elektrycznej.

Po uzyskaniu statusu podatnika akcyzy od energii elektrycznej, Spółka zamierza korzystać ze zwolnienia z podatku akcyzowego dla zużywanej w procesach mineralogicznych energii elektrycznej zgodnie z art. 30 ust. 7a ustawy akcyzowej spełniając przy tym pozostałe wymogi formalne wymagane dla zastosowania tego zwolnienia z podatku akcyzowego.

I. Zużycie energii elektrycznej w procesie produkcji szkła

W P. proces produkcji szkła płaskiego (float) rozpoczyna się od przyjęcia, rozładunku i transportu surowców (piasek kwarcowy, dolomit, węglan sodu itp.) do mieszalników, w których sporządzany jest tzw. zestaw. Tworzenie zestawu na skutek mieszania surowców jest niezbędne dla celów procesu technologicznego zachodzącego w Spółce i ma na celu uzyskanie możliwie jednorodnej mieszanki surowców, która będzie zużywana na dalszych etapach produkcji. Jest to nieodzowny etap procesu produkcji szkła, bez którego uzyskanie pożądanych parametrów wyprodukowanego szkła byłoby niemożliwe. Podczas tego etapu produkcji P. wykorzystuje energię elektryczną do zasilania urządzeń odpowiadających za odmierzanie właściwej ilości surowca, jego załadunku, filtrowania i wymieszania surowców tworzących zestaw.

Zestaw trafia następnie do silosów, skąd jest transportowany zasilaną energią elektryczną linią taśmową do pieca szklarskiego w celu jego wytopienia w temperaturze około 1500°C. Do zestawu może zostać dodana również stłuczka szklana, która obniża temperaturę topienia . Po stopieniu temperatura szkła jest obniżana do 1200°C w wannie wyrobowej, w celu zapewnienia jednakowej gęstości.

Stopione szkło następnie przepływa do wanny flotacyjnej z roztopionym metalem, którym najczęściej jest cyna. Aby zapobiec utlenianiu się cyny ten etap procesu przebiega w atmosferze ochronnej, w skład której wchodzą azot i wodór. Szkło mając mniejszy ciężar właściwy znajduje się na gładkiej powierzchni roztopionej cyny. Pod wpływem grawitacji rozlane na cynie szkło staje się prawie idealnie gładkie. Dodatkowo znajdujące się nad taflą palniki gazowe niwelują wszelkie niedoskonałości na jej powierzchni. Ten proces nazywa się polerowaniem ogniowym.

Grubość tafli zależy od prędkości przepływu szkła przez wannę, którą reguluje się specjalną zasuwą znajdującą się między piecem a wanną flotacyjną. Temperatura szkła jest stopniowo zmniejszana i na końcu wanny wynosi ok. 600°C. Wstęga szkła jest wyciągana z wanny za pomocą specjalnych wałków i ulega powolnemu schłodzeniu. Etap powolnego schładzania zwany odprężaniem szkła ma na celu pozbycie się naprężeń wewnętrznych.

Kolejno tafla szklana poddawana jest badaniom jakości, które są wykonywane w trybie ciągłym pod kątem defektów optycznych oraz przekazywana do rozkroju na poszczególne elementy. Rozkrój ten odbywa się za pomocą specjalnych noży. Aby cięcie było równoległe do brzegów wstęgi, noże są ustawione pod odpowiednim kątem uzależnionym od prędkości wstęgi.

Elementy niespełniające wymagań jakościowych są tłuczone i jako surowiec-stłuczka przekazywane są do produkcji zestawu. Następnie szkło za pomocą specjalnie przystosowanych maszyn, sterowanych komputerowo jest zdejmowane z linii. W zależności od danego rodzaju i przeznaczenia szkła, może ono zostać jeszcze poddane laminacji. Ostatnim etapem produkcji jest odbiór szkła przez wózki widłowe i przetransportowanie go do magazynu.

Przy wykonywaniu wymienionych powyższych czynności wykorzystywane są urządzenia zasilane energią elektryczną. Są to m.in. pompy wodne, wentylatory, palniki gazowe, urządzenia do roztapiania cyny, urządzenia przesyłające zimne powietrze, chłodnice, sprężarki i odprężarki, komputery sterujące i kontrolujące jakość, kruszarki, podajniki i podnośniki.

II. Inne zużycie energii elektrycznej

Ponadto, Spółka zużywa również energię elektryczną poza bezpośrednim procesem produkcji szkła. Do tego użycia należy zaliczyć:

• zużycie energii elektrycznej do magazynowania wyrobów gotowych,
• zużycie energii elektrycznej do celów administracyjnych (w budynkach administracyjnych),
• zużycie energii elektrycznej na terenie warsztatów,
• zużycie energii elektrycznej do celów oświetlenia terenu zakładu Spółki.
  
  

Pismem z 11 sierpnia 2016 r. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:

1. Wskazanie czy produkcja szkła opisana we wniosku jest sklasyfikowana w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz.Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.);
2. Przedstawienie opisu procesu laminowania szkła, a w szczególności czy proces laminacji polega na ingerencji w strukturę wytworzonego już szkła, zmianie jego właściwości fizykochemicznych.
   
   

Pismem z 17 sierpnia 2016 r. (data wpływu 25 sierpnia 2016 r.) Wnioskodawca doprecyzował:

1.Produkcja szkła opisana we wniosku o interpretację indywidualną jest sklasyfikowana w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz.Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.)

Spółka wskazała, że ww. nomenklaturze pod kodem DI 26 w pozycji 26.1 została wskazana produkcja szkła i wyrobów ze szkła. Natomiast w jej poszczególnych podpozycjach wskazano:

• 26.11 Produkcja szkła płaskiego,
• 26.12 Kształtowanie i obróbka szkła płaskiego,
• 26.13 Produkcja szkła gospodarczego,
• 26.14 Produkcja włókien szklanych,
• 26.15 Produkcja i przetwarzanie innych rodzajów szkła, łącznie ze szkłem technicznym.
  
  

2.Laminacja polega na trwałym zespoleniu dwóch lub więcej tafli szkła przy pomocy umieszczonej pomiędzy nimi folii PVB.

Proces rozpoczyna się od mechanicznego mycia przeznaczonego do laminowania szkła w temperaturze ok 45°C. Następnie tafle transportowane są przy pomocy przenośnika rolkowego do pomieszczenia składania szyb laminowanych. Tam pomiędzy nie wkładana jest folia PVB, uprzednio pocięta na odpowiedniej wielkości formatki przy pomocy pracującej w trybie automatycznym gilotyny. W pomieszczeniu składania szyb zachowane są odpowiednie parametry: temperatura powietrza 18-21°C oraz wilgotność względna 18-30%. Po nałożeniu folii szyby poddane są procesowi wstępnej laminacji, który polega na przepuszczeniu złożonych tafli kolejno przez trzy piece na końcu których znajdują się walce ściskające zestawy szkła i folii. Temperatura w piecach wynosi odpowiednio 42°C, 55°C i 75°C. Ma to ma na celu usunięcie powietrza spomiędzy warstw składowych oraz w następnej kolejności wstępne zespolenie tych warstw. Takie szyby są ustawiane przy pomocy sztaplarki na stojakach autoklawowych. Końcowa laminacja następuje w autoklawie w temperaturze 140°C i ciśnieniu 9-10 barów.

W związku z tym proces laminowania nie powoduje zmian w strukturze samego szkła, ale ingeruje w strukturę produktu Spółki, bowiem w wyniku tego procesu powstaje szkło o właściwościach niezbędnych dla tego produktu (bezpieczny sposób pękania, zwiększona odporność na przebicie). Takie szkło stanowi wyrób gotowy, będący wynikiem procesu produkcyjnego zachodzącego w Spółce.

Tym samym proces ten nie powoduje zmian w strukturze samych tafli szklanych, ale ingeruje w strukturę produktu Spółki, bowiem w wyniku tego procesu powstaje szkło o właściwościach niezbędnych dla danego zastosowania (np. duża odporność na stłuczenia). To szkło stanowi produkt gotowy, będący wynikiem procesu produkcyjnego zachodzącego w Spółce, sklasyfikowanego pod kodem DI 26 NACE.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zużycie przez Spółkę energii elektrycznej podczas procesów produkcji wskazanych w pkt I stanu faktycznego stanowi zużycie energii elektrycznej w procesach mineralogicznych o których mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy akcyzowej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie P., zużycie przez Spółkę energii elektrycznej podczas procesów produkcji wskazanych w pkt I stanu faktycznego stanowi zużycie energii elektrycznej w procesach mineralogicznych o których mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy akcyzowej.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Zgodnie z art. 30 ust. 7a ustawy akcyzowej, zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną:

• do celów redukcji chemicznej;
• w procesach elektrolitycznych;
• w procesach metalurgicznych;
• w procesach mineralogicznych.
  
  

Jak wskazuje, art. 30 ust. 7b warunkiem zwolnienia o którym mowa w ust. 7a, jest:

• wykorzystywanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii;
• przekazywanie przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania.
  
  

Powyższe zwolnienie z podatku akcyzowego zostało wprowadzone do krajowych regulacji akcyzowych z dniem 1 stycznia 2016 r.

Ustawa akcyzowa definiuje w art. 2 ust. 1 pkt 33 pojęcie „procesów mineralogicznych”. Zgodnie z tym przepisem „procesy mineralogiczne” są to: „procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem Dl 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz.Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.)”.

Należy zauważyć, że powyższa definicja jest zbieżna w swojej treści z definicją zawartą w art. 2 ust. 4 Dyrektywy Energetycznej.

W konsekwencji, aby określić szczegółowo zakres zwolnienia dla energii elektrycznej zużywanej w procesie mineralogicznym należy odnieść się bezpośrednio do definicji procesów mineralogicznych, która odsyła do kodu DI 26 nomenklatury NACE.

Pod kodem DI 26 NACE należy wskazać m.in. takie czynności jak:

-„26.1 - Produkcja szkła

• 26.11 Produkcja szkła płaskiego
• 26.12 Kształtowanie i obróbka szkła płaskiego
• 26.13 Produkcja szkła gospodarczego
• 26.14 Produkcja włókien szklanych
• 26.15 Produkcja i przetwarzanie innych rodzajów szkła, łącznie ze szkłem technicznym”.
  
  

W chwili obecnej obowiązuje wersja NACE rev 2, jednakże powyższe czynności w dalszym ciągu pozostają procesami mineralogicznymi.

Zdaniem Spółki, opisane w pkt I stanu faktycznego zużycie energii elektrycznej, stanowi jej zużycie do celów produkcji szkła w rozumieniu DI 26.1 NACE.

Jak bowiem wynika, z art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy akcyzowej, „procesem mineralogicznych” są czynności wskazane w pkt DI 26 NACE, a więc zarówno „produkcja szkła płaskiego" jak również „kształtowanie i obróbka szkła płaskiego” czy też „produkcja i przetwarzanie innych rodzajów szkła, łącznie ze szkłem technicznym”.

W wydawanych dotychczas interpretacjach dotyczących podatku akcyzowego, proces produkcyjny jest rozumiany jako „uporządkowany zestaw celowych działań wykonywanych w toku produkcji począwszy od pobrania materiału wejściowego z magazynu, aż do zdania gotowego wyrobu włącznie”. Takie stanowisko zostało wyrażone w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów:

• z dnia 22 czerwca 2009 o nr ILPP3/443-83/09-2/TW,
• z dnia 1 grudnia 2010 o nr IPP3/443-968/10-4/JK,
• z dnia 8 maja 2012 o nr IPPP3/443-162/12-2/SM,
• z dnia 5 lutego 2014 o nr IPTPP3/443A-63/13-2/BJ.
  
  

W myśl powyższych interpretacji, w przypadku produkcji dokonywanej przez P. za proces produkcji szkła, a więc uporządkowany zestaw celowych działań wykonywanych w toku produkcji, rozpoczyna się od rozładunku surowców i przygotowania zestawu, a kończy na zdjęciu gotowej tafli szkła z linii produkcyjnej.

Podsumowując więc, zużycie energii elektrycznej do czynności opisanych w pkt I stanu faktycznego stanowi jej zużycie w procesach mineralogicznych o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy akcyzowej i może podlegać zwolnieniu z podatku akcyzowego zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy akcyzowej pod warunkiem spełnienia pozostałych warunków formalnych takiego zwolnienia z podatku akcyzowego.

Natomiast, zdaniem Spółki, zużyciem energii elektrycznej do procesów mineralogicznych nie będzie jej zużycie do celów wskazanych w pkt II stanu faktycznego tj. zużycie energii elektrycznej do magazynowania wyrobów gotowych, zużycie energii elektrycznej do celów administracyjnych (w budynkach administracyjnych), zużycie energii elektrycznej na terenie warsztatów, jak również zużycie energii elektrycznej do celów oświetlenia terenu zakładu Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 i 33 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

• wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy,
• procesy mineralogiczne oznaczają procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej (Dz.Urz. UE L 293 z 24.10.1990, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 02, t. 04, str. 177, z późn. zm.).
  
  

Na podstawie art. 9 ust. 1 i 2 ustawy w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1. nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2. sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;
3. zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4. zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5. import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6. zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.
   
   

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

Obrót energią elektryczną i jej zużycie w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1. z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2. z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;
3. z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;
4. z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.
   
   

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

Na szczeblu unijnym reguły opodatkowania m.in. energii elektrycznej określa dyrektywa Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Wskazana regulacja określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wszystkich wyrobów energetycznych pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Zgodnie z art. 2 dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią „wyroby energetyczne” podlegające tej regulacji. Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 lit. b tiret 5 cyt. Dyrektywy Rady 2003/96/WE dyrektywa nie ma zastosowania do procesów mineralogicznych.

Wyłączenie to nie oznacza jednak, że ww. energia podlega obowiązkowemu zwolnieniu z opodatkowania. Wyłączenie to oznacza jedynie, że państwo członkowskie przy opodatkowaniu energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych nie jest związane z regułami harmonizacyjnymi na poziomie wspólnotowym. Tym samym zakres zwolnienia energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych może być określany dowolnie przez każde z państw członkowskich.

Zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 4, zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach mineralogicznych.

Zwolnienie to jest uwarunkowane:

1. wykorzystywaniem energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii;
2. przekazywaniem przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania (art. 30 ust. 7b ustawy).
   
   

Stosownie do art. 30 ust. 7c ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 7b pkt 2, powinno zawierać:

1. nazwę i adres siedziby podmiotu wykorzystującego energię elektryczną oraz jego numer identyfikacji podatkowej (NIP);
2. ilość wykorzystanej energii elektrycznej;
3. sposób wykorzystania energii elektrycznej;
4. datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz czytelny podpis osoby składającej oświadczenie.
   
   

Zgodnie z ww. przepisami od 1 stycznia 2016 r. wprowadzono zwolnienia dla energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach mineralogicznych. Procesy te zostały zdefiniowane jako procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych”.

Należy tutaj zauważyć, że zgodnie z art. 1 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 3037/90 w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej, celem tego rozporządzenia jest ustanowienie wspólnej statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej. Należy także wskazać, że ww. nomenklatura klasyfikuje produkcję danego towaru, natomiast w definicji procesów mineralogicznych jest mowa o procesach sklasyfikowanych na podstawie tej nomenklatury. Jest tu zatem mowa o dwóch różnych czynnościach, które w praktyce mogą lecz nie musza się pokrywać.

Jak wynika bowiem z potocznego znaczenia produkcja oznacza zorganizowaną działalność mającą na celu wytworzenie np. określonych towarów, lakonicznie ujmując jest to wytwarzanie określonych towarów.

Natomiast proces jest to ciąg następujących po sobie zmian powiązanych przyczynowo. Zgodnie z Małym słownikiem języka polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1993 r. str. 708 „proces” to przykładowo: przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym; kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne: p. technologiczny, fermentacyjny, p. zapalny, p. gnilny. Tym samym jako proces należy rozumieć ciąg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym.

Należy zauważyć, że pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją procesów oraz czynności nie stanowiących procesu jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces.

Przywołać należy również definicje zaczerpnięte z Leksykonu Naukowo Technicznego Wydawnictwa Naukowo-Technicznego WNT, Warszawa 1984, zgodnie z którym „proces produkcji” oznacza zespół czynności przetwarzania surowców, materiałów i półwyrobów w wyroby; proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu i przebiega w określonych w komórkach produkcyjnych; podstawową częścią procesu produkcji jest proces technologiczny; ponadto w jego skład wchodzą procesy pomocnicze (magazynowanie; transport, kontrola itd.)”. Ten sam leksykon podaje również definicję procesu technologicznego, zgodnie z którą jest to podstawowa część procesu produkcyjnego, podczas której następuje zmiana kształtu przedmiotu i jego własności fizycznych, chemicznych i innych.

Wskazać w tym miejscu również należy, że Polska Klasyfikacja Działalności (PKD) będąca odpowiednikiem Statystycznej Klasyfikacji Działalności Gospodarczych w Unii Europejskiej - NACE, do czwartego poziomu klasyfikacji jest zgodna z klasyfikacją NACE i zachowuje pełną spójność i porównywalność metodologiczną, pojęciową, zakresową i kodową na poziomie czterech cyfr.

Analizując zakres czynności, które zgodnie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (Dz.U. Nr 251, poz. 1885) wchodzą w skład produkcji szkła i wyrobów ze szkła zauważyć należy, że zakres ten jest bardzo rozległy i co istotne dzieli proces produkcyjny na poszczególne zachodzące w jego trakcie inne procesy.

Z wyjaśnień zawartych w ww. rozporządzeniu w sprawie PKD wynika, że wykonywana działalność, w tym rodzaj przeważającej działalności, jest kodowana według Polskiej Klasyfikacji Działalności na poziomie podklasy. Rodzaj przeważającej działalności dla osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, których celem jest osiąganie zysku, oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą ustala się na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży. Jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, działalność przeważającą ustala się na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. Upraszczając, przedsiębiorca musi samodzielnie określić i zdecydować, który rodzaj wykonywanej w firmie działalności będzie dominujący.

Dopasowanie kodów PKD do działalności danej firmy zależy od zakresu i zasięgu jej działania. Działalność może bowiem polegać na prostym procesie, ale może również dotyczyć całego szeregu „pod-procesów”, gdzie każdy z nich jest wymieniony w różnych podklasach, klasach, grupach, działach, a nawet sekcjach klasyfikacji. Jeżeli działalność danej firmy, np. produkcja, jest zorganizowana jako zintegrowany szereg elementarnych działalności, całość jest traktowana jako jedna działalność.

W celu zaklasyfikowania jednostki do danego poziomu (grupowania) klasyfikacji PKD, niezbędne jest określenie jej działalności przeważającej, o której była mowa wcześniej. Działalnością drugorzędną jest każdy inny rodzaj działalności podmiotu, której efektem końcowym są wyroby lub usługi wykonywane dla strony trzeciej. Działalności przeważająca i drugorzędne są zazwyczaj wykonywane przy wsparciu pewnej liczby działalności pomocniczych, takich jak np. księgowość, magazynowanie, zaopatrzenie. Tak więc działalności pomocnicze to te, które są wykonywane wyłącznie po to, by wesprzeć działalność przeważającą lub drugorzędną firmy poprzez dostarczanie wyrobów lub usług wyłącznie na jej potrzeby.

Zatem klasyfikację działalności dokonuje się przez produkty końcowe wytwarzane w przedsiębiorstwie, a działalności powinna być klasyfikowana w pozycji odpowiadającej przeważającej działalności danego podmiotu. Natomiast na wytworzenie tego produktu mogą składać się różne procesy z różnych dziedzin, które gdyby występowały samodzielnie byłyby zaklasyfikowane do odrębnych klasyfikacji zgodnie z ich cechami, które definiowane byłyby poprzez powstałe produkty końcowe.

W tym miejscu należy wskazać, że w dotychczasowym orzecznictwie podatkowym Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wydaje się być utrwalone stanowisko, że przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, próbach odkodowywania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Podkreślić jednak należy, że proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest zatem także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć.

Przypomniał o tym Naczelny Sąd Administracyjny w szczególności w uchwale składu pięciu sędziów z dnia 24 czerwca 1996 r. sygn. FPK 6/96 (ONSA 1996, z. 3, poz. 106), powołując się na pogląd wyrażony przez Ryszarda Mastalskiego. Podkreśla on, że nazwy przejęte przez prawo podatkowe z innych gałęzi prawa nie mogą oznaczać tych samych pojęć, służą bowiem do budowania określonych pojęć właśnie w prawie podatkowym i stanowią wraz z innymi cechami ustaw podatkowych część składową nowych kompleksów pojęć, uzyskując cechy swoiste, niezbędne do założonych przez normodawcę celów opodatkowania. Prawo podatkowe bowiem, aby mogło wypełniać swoje zadania, może być wiązane tylko własnymi pojęciami. Dokonując wykładni językowej prawa podatkowego, która powinna być uściślana i rozwijana w kontekście wykładni systemowej i funkcjonalnej, należy przede wszystkim szukać „podatkowego” rozumienia pojęć używanych przez ustawodawcę i zważać na to, czy przyjęcie innego, na przykład cywilnoprawnego punktu widzenia nie prowadzi do uchylania się danego podmiotu od opodatkowania albo też do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych (R. Mastalski: Interpretacja prawa podatkowego, źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 98-100) – por. uchwała składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 1999 r. sygn. FPK 1/99.

Należy również wskazać, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Wobec powyższego za proces mineralogiczny w rozumieniu art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym należy rozumieć proces, w którym następuje przemiana fizykochemiczna minerałów (związków chemicznych powstałych wskutek procesów geologicznych) w określony produkt.

W konsekwencji zwolnieniu od podatku akcyzowego na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy podlega wyłącznie energia elektryczna zużywana w ww. procesie. Zatem nie obejmuje całokształtu produkcji a jedynie ściśle określony etap całego procesu produkcyjnego.

Mając zatem na uwadze powyższe oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy stwierdzić należy, że nie wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę (opisane w pkt I) można zakwalifikować jako procesy mineralogiczne o których mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy.

Podkreślić należy, że zwolnienie o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie podmiotowym. Tym samym fakt, że Wnioskodawca jest producentem szkła płaskiego i laminowanego tj. uzyskuje gotowy produkt w wyniku m.in. procesu mineralogicznego, nie oznacza, że każdy etap produkcji winien być objęty ww. zwolnieniem nawet jeśli pośrednio jest związany z procesem mineralogicznym, lecz który obiektywnie rzecz ujmując nie może być uznany za proces mineralogiczny.

Zwraca na to uwagę również sam Wnioskodawca nie zaliczając do procesów mineralogicznych czynności opisanych w pkt II opisu zdarzenia przyszłego w tym m.in. magazynowania wyrobów gotowych, które niewątpliwie jest związane pośrednio z procesami zachodzącymi u Wnioskodawcy.

Ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe wymaga dokonania wykładni zawężającej aby inne podmioty, nie korzystające przywileju podatkowego, jakim niewątpliwie jest zwolnienie z akcyzy, nie były dyskryminowane. Rozszerzanie procesu mineralogicznego na inne czynności obiektywnie i racjonalnie niezwiązane bezpośrednio z tym procesem jest zatem niedopuszczalne. Fakt, że Wnioskodawca wytwarza produkty m.in. w wyniku procesów mineralogicznych, nie może stanowić przesłanki, aby dla celów podatkowych całą jego działalność traktować kompleksowo. Ustawodawca wprowadzając narzędzie wsparcia dla podmiotów, które w ramach prowadzonej działalności przeprowadzają m.in. procesy mineralogiczne, objął tym wsparciem wyłącznie pewien ściśle określony etap działalności produkcyjnej.

Wobec powyższego do procesów mineralogicznych zdaniem Organu nie można zaliczyć czynności związanych z przyjęciem, rozładunkiem, transportem surowców do mieszalników i tworzeniem tzw. zestawu, który trafia na silosów oraz czynności związanych z badaniem jakości, kruszeniem elementów niespełniających wymagań jakościowych oraz zdjęciem szkła z linii produkcyjnej i przekazaniem do magazynu.

Czynności związane z przyjęciem, rozładunkiem, transportem surowców do mieszalników i tworzeniem tzw. zestawu który trafia na silosów, stanowiące przygotowanie wsadu (zestawu) do pieca szklarskiego nie rozpoczynają procesu mineralogicznego. Jest to zdaniem Organu etap przygotowania surowca do przeprowadzenia właściwego procesu mineralogicznego, który rozpoczyna się w momencie rozpoczęcia transportu i załadunku zestawu do pieca.

Zauważyć należy, że gdyby czynności te były wykonywane przez odrębny podmiot, którego działalność ograniczałaby się wyłącznie do przygotowania tzw. zestawu, bezdyskusyjne by było, że działalność takiego podmiotu nie stanowi procesu mineralogicznego, a tym samym nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy. Dlatego też sam fakt, że Wnioskodawca oprócz wytwarzania szkła (m.in. w procesie mineralogicznym), również samodzielnie przygotowuje zestaw do właściwej produkcji szkła, nie stanowi przesłanki, aby dla celów podatkowych, całą jego działalność traktować kompleksowo.

Z kolei czynności związane z badaniem jakości, kruszeniem elementów niespełniających wymagań jakościowych oraz zdjęciem szkła z linii produkcyjnej i przekazaniem do magazynu mają miejsce już po ukształtowaniu się cech fizykochemicznych szkła. Zauważyć należy, że powyższe czynności nie wpływają w żaden sposób na właściwości fizykochemiczne szkła. Jeśli zatem w wyniku tych czynności szkło nie zmiana swoich właściwości wówczas nie można tych czynności kwalifikować jako elementy procesu mineralogicznego o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy.

Z powyższych względów do procesu mineralogicznego można zakwalifikować czynności związane z laminacją szkła podczas których (zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego) następuje trwałe zespolenie dwóch lub więcej tafli szkła i nadające szkłu odpowiednie właściwości, w wyniku oddziaływania temperatury i ciśnienia z wyłączeniem mycia, które stanowi etap przygotowawczy do procesu laminacji (w specjalnym pomieszczeniu dla zachowania odpowiednich parametrów).

Wskazać w tym miejscu należy, że istotą przepisu art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy jest zwolnienie z akcyzy dla energii elektrycznej efektywnie zużytej w procesie mineralogicznym – procesie technologicznym będącym częścią procesu produkcyjnego w wyniku którego następuje przemiana fizykochemiczna minerałów (związków chemicznych powstałych wskutek procesów geologicznych). Tym samym dotyczy wyłącznie energii wykorzystanej w ściśle określonym procesie i nie obejmuje energii wykorzystanej do przygotowania tego procesu (przygotowania produktów wstępnych), w trakcie tego procesu (ale bezpośrednio nie uczestniczącej w tym procesie) jak również wykorzystania energii elektrycznej po zakończeniu procesu mineralogicznego. Gdyby zamiarem racjonalnego ustawodawcy było objęcie zwolnieniem takiego zużycia energii elektrycznej z pewnością taką normę prawną by ustanowił.

Powyższe wynika również z orzeczeń sądów administracyjnych, które wyraźnie wskazują, że gdy mowa jest w ustawie o zwolnieniu energii elektrycznej wykorzystywanej do określonego celu czy procesu, to dany cel czy proces należy traktować ściśle tj. zakres zwolnienia obejmuje jedynie zużycie energii elektrycznej w bezpośrednim procesie i nie obejmuje procesów przygotowawczych do tego procesu ani mających miejsce po zakończeniu właściwego procesu (por. prawomocny wyrok WSA w Łodzi z 18 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 812 potwierdzony wyrokiem NSA z 21 maja 2013 r. sygn. akt I FSK 425/13 oraz prawomocny wyrok WSA w Poznaniu z 8 listopada 2012 r. sygn. III SA/Po 640/12).

Pozostałe czynności opisane przez Wnioskodawcę w pkt I opisu zdarzenia przyszłego (ze wskazanymi wyłączeniami) podczas których następuje zużycie energii elektrycznej, zdaniem Organu można zakwalifikować do procesów mineralogicznych, o których mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy.

Zastrzec jednocześnie należy, że wykorzystanie energii elektrycznej przez m.in. pompy wodne, wentylatory, palniki gazowe, urządzenia do roztapiania cyny, urządzenia przesyłające zimne powietrze, chłodnice, sprężarki i odprężarki, komputery sterujące, podajniki i podnośniki można zakwalifikować jako zwolnione z opodatkowania wyłącznie w takim zakresie, w jakim jest wykorzystywane do procesu mineralogicznego w ścisłym tego znaczeniu. Tym samym jeśli któreś z tych urządzeń jest wykorzystywane zarówno do czynności uznanych za proces mineralogiczny i czynności które do tego procesu nie zostały zakwalifikowane, wówczas zwolnieniu podlegać może wyłącznie ta cześć energii elektrycznej która zostanie wykorzystana wyłącznie do procesu mineralogicznego.

Zważywszy, że nie wszystkie czynności w opisanym przez Wnioskodawcę opisie procesu produkcyjnego (pkt I) mogą zostać zakwalifikowane do procesu mineralogicznego uprawniającego do zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 4 ustawy po spełnieniu pozostałych warunków formalnych tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy Organ zobligowany jest uznać to stanowisko za nieprawidłowe.

Końcowo wskazać zatem należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zastrzega się, iż interpretacja indywidualna została wydana w oparciu o opis zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, częścią którego jest przyjęcie przez Organ czynności związanych z laminacją szkła podczas których (zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego) następuje trwałe zespolenie dwóch lub więcej tafli szkła i nadające szkłu odpowiednie właściwości, w wyniku oddziaływania temperatury i ciśnienia. Prawidłowość opisu zdarzenia przyszłego nie była zatem przedmiotem weryfikacji i oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy dokonanej w tej interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.