Działając na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Minister Finansów zmienia, z urzędu, interpretację indywidualną z dnia 4 marca 2009 r., znak IPPB4/415-4/09-4/JS, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w imieniu Ministra Finansów, uznającą za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2008 r. (data wpływu 2 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, gdyż stwierdza jej nieprawidłowość.

Uzasadnienie

Dnia 4 marca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając – na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na wniosek złożony w dniu 2 stycznia 2009 r., w którym przedstawiono następujący, zaistniały stan faktyczny.

Wnioskodawczyni wskazując, że jest polskim rezydentem oraz rozlicza się z podatku w Polsce, pobiera emeryturę w kraju oraz oprócz emerytury krajowej, otrzymuje także emeryturę ze Szwecji, gdzie pracowała w latach 1992-1997. Od wynagrodzenia wypłacanego z tytułu pracy w Szwecji były odprowadzane składki na ubezpieczenie społeczne w Szwecji.

Od wypłacanej emerytury z ubezpieczenia społecznego nie jest potrącany podatek przez szwedzki zakład ubezpieczeń. Emerytura za pracę w Szwecji została przyznana w 2007 r. z wyrównaniem za okres od maja 2004 r. do marca 2007 r. Od kwietnia 2007 r. Podatniczka otrzymuje co miesiąc emeryturę ze Szwecji w wysokości ok. 660 PLN.

Ponadto Podatniczka wskazała, że bank polski nie pobiera podatku.

W związku z powyższym, zwróciła się z pytaniem w jaki sposób naliczać i odprowadzać podatek: po zakończeniu roku czy też miesięcznie.

W ocenie Podatniczki obliczenie podatku powinno nastąpić z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją polegającą na tym, iż dochód osiągnięty z zagranicy wyłącza się z podstawy opodatkowania. Jednocześnie jednak w celu ustalenia wysokości podatku od dochodu osiągniętego w Polsce, stosuje się stawkę podatku właściwą dla całego dochodu rocznego. Uwzględnia się więc także dochód osiągnięty za granicą.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko przedstawione przez Wnioskodawczynię za nieprawidłowe. Organ ten wskazał, że stosownie do przepisów art. 44 ust. 1a pkt 2, ust. 3a, ust. 3c oraz 45 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej ustawa), od uzyskanego dochodu z tytułu emerytury otrzymywanej ze Szwecji, Wnioskodawczyni winna w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień – w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w art. 44 ust. 3a i 3c ustawy. Natomiast po zakończeniu roku dochód z tytułu emerytury podlega wykazaniu w zeznaniu rocznym PIT-36 i opodatkowaniu wraz z innymi uzyskanymi w roku podatkowym dochodami, w tym emeryturą krajową – polską, według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów, stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie jest nieprawidłowe.

Wydana w dniu 4 marca 2009 r. interpretacja indywidualna, znak IPPB4/415-4/09-4/JS narusza art. 22 ust. 1 lit. a) Konwencji z 19 listopada 2004 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193), zwanej dalej: konwencją, jak również art. 27 ust. 8 oraz art. 44 ust. 3e ustawy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy).

W przypadku gdy emerytura pochodząca z zagranicy jest otrzymywana bez pośrednictwa płatnika, zgodnie z art. 44 ust. 1a pkt 2 ustawy, podatnik jest obowiązany bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek, według zasad określonych w ust. 3a niniejszego przepisu.

Stosownie do art. 44 ust. 3a ustawy, podatnicy uzyskujący emeryturę pochodzącą z zagranicy, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień – w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego przychodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 ustawy oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a ustawy. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy.

Przepisem kluczowym, który nie został przywołany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, a który powinien zostać zawarty w wydanej przez niego interpretacji jest art. 44 ust. 3e ustawy, który stanowi, że w/w przepis art. 44 ust. 1a pkt 2 ustawy należy stosować z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy art. 27 ust. 9 i 9a stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 18 ust. 1 konwencji, emerytury i inne podobne świadczenia otrzymywane w ramach ustawodawstwa dotyczącego ubezpieczeń społecznych oraz renty powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w Pierwszym wymienionym Państwie.

Ponieważ zgodnie z powyższym przepisem, prawo do opodatkowania emerytury otrzymywanej przez Podatniczkę ze Szwecji przysługuje zarówno Polsce jak i Szwecji, konieczne jest zastosowanie przewidzianej w art. 22 ust. 1 lit. a) konwencji metody unikania podwójnego opodatkowania. Zgodnie z tym przepisem w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który stosownie do postanowień niniejszej Konwencji podlega opodatkowaniu w Szwecji, to Polska, z uwzględnieniem postanowień punktu (b), wyłączy taki dochód od opodatkowania. Polska, przy obliczaniu podatku należnego od pozostałego dochodu tej osoby, może zastosować stawkę podatku, jaka byłaby właściwa, gdyby wyłączony dochód nie był wyłączony.

Powyższy przepis odnosi się do tak zwanego prawnego podwójnego opodatkowania, kiedy ten sam dochód uzyskiwany przez podatnika podlega opodatkowaniu przez więcej niż jedno państwo, zaś przesłanką jego zastosowania jest osiąganie dochodu podlegającego opodatkowaniu w Szwecji przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce.

Tym samym, mając na względzie przytoczony powyżej art. 44 ust. 3e ustawy, zaliczki na podatek należy obliczać z uwzględnieniem metody określonej w art. 22 ust. 1 lit. a) konwencji, tj. metody wyłączenia z progresją, na co prawidłowo wskazała Podatniczka w złożonym przez siebie wniosku. Powyższe oznacza, że uzyskiwany przez Wnioskodawczynię dochód ze Szwecji podlega wyłączeniu z opodatkowania, jednakże w celu obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od dochodu osiągniętego w Polsce, należy zastosować stawkę podatku, jaka byłaby właściwa, gdyby wyłączony dochód nie był wyłączony.

Następnie, po zakończeniu roku podatkowego, zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy, na Podatniczce ciąży obowiązek złożenia zeznania rocznego, w którym powinna obliczyć podatek w oparciu o art. 27 ust. 8 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągnął również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1. do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy;
2. ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3. ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
   
   

Mając na uwadze powyższe, Minister Finansów stwierdza, iż interpretacja indywidualna z dnia 4 marca 2009 r., Nr IPPB4/415-4/09-4/JS, stoi w wyraźnej sprzeczności z treścią art. 22 ust. 1 lit. a) konwencji w związku z art. 44 ust. 3e oraz art. 27 ust. 8 ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.