INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15.02.2012 r. (data wpływu 27.02.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla nabywanych od podmiotu zagranicznego usług SWIFT w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01.01.2011 r. – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27.02.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla nabywanych od podmiotu zagranicznego usług SWIFT w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01.01.2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

W ramach prowadzonej działalności bankowej Bank oferuje swoim klientom szeroki katalog produktów finansowych. Bank świadczy usługi w zakresie prowadzenia rachunków bankowych, obsługi kart płatniczych, realizacji zleceń przelewu, zakładania lokat bankowych, przyjmowania depozytów, udzielenia kredytów, ustanowienia akredytywy, udzielanie gwarancji lub poręczenia.

W celu zagwarantowania bezpieczeństwa oraz efektywności realizacji powyższych usług bankowych koniecznym zarówno w aspekcie funkcjonalnym jak i technicznym jest korzystanie z usług Stowarzyszenia na Rzecz Rozwoju Światowej Międzybankowej Telekomunikacji Finansowej (ang. Society for Worldwide Interbank Finanacial Telecommunication, dalej jako: SWIFT).

SWIFT jest międzynarodową organizacją, której współwłaścicielami są instytucje finansowe, dostarczającą bezpieczną i wystandaryzowaną usługę w zakresie przesyłania komunikatów finansowych pomiędzy bankami i innymi instytucjami finansowymi drogą telekomunikacyjną za pośrednictwem sieci transmisji danych.

Usługa świadczona przez SWIFT polega, co do zasady, na wymianie komunikatów pomiędzy instytucjami finansowymi w celu umożliwienia efektywnego przeprowadzania określonych operacji finansowych, SWIFT bazuje na sieci informacyjnej (komunikacyjnej) o światowym zasięgu użytkowania, zapewniającej bezpieczeństwo danych i dostęp oraz szybkość transakcji. System ten generuje różnego rodzaju znormalizowane komunikaty szyfrowane oraz nieszyfrowane w zakresie świadczenia przez instytucje finansowe usług finansowych. Jako przykłady rodzajów komunikatów kierowanych przez SWIFT, można wymienić zlecenie przelewu, otrzymanie przelewu, ustanowienie akredytywy, udzielenie gwarancji lub poręczenia, udzielenie informacji dotyczącej czeków, przelewów bezgotówkowych. Ponadto w ofercie SWIFT znajdują się inne wyspecjalizowane rozwiązania dedykowane dla uczestników sektora finansowego związane ze świadczeniem usług pośrednictwa finansowego, jak choćby przesyłanie komunikatów finansowych czy asysta w uzgadnianiu i raportowaniu dla potwierdzeń rynku pieniężnego SWIFTNet Accord czy też SWIFTNet FIN, będącą usługą polegającą na przesyłaniu komunikatów finansowych.

Z tytułu korzystania z usługi świadczonej przez SWIFT, Bank zobowiązany jest do uiszczania wynagrodzenia, którego wysokość uzależniona jest od zakresu świadczonej usługi oraz jej wolumenu. Dodatkowo, w celu umożliwienia korzystania z usługi, a także w trakcie korzystania z niej, Bank, może być zobowiązany do poniesienia określonych, dodatkowych obciążeń, tj. w szczególności opłat za rejestrację w systemie SWIFT (Registering with SWIFT), korzystanie ze standardowego programu wymiany produktów - RMA (Return Materials Authorisation), możliwość korzystania z rozwiązań do zastosowania w sytuacjach specyficznych (Solutions Offering), dostęp do katalogu kodów BIC i IBAN (BIC Plus IBAN Directory download licence), utrzymanie bezpieczeństwa transakcji finansowych w sieci (Security Products).

Biorąc pod uwagę charakter usług świadczonych przez SWIFT Bank zobowiązany może być również do ponoszenia dodatkowych opłat z tytułu korzystania z usług SWIFT, takich jak przesyłanie komunikatów finansowych, asysta w uzgadnianiu i raportowaniu dla potwierdzeń rynku pieniężnego SWIFT, utrzymanie sieci (tzw. annual maintenance), zwiększenie przepustowości kanałów informacyjnych w związku z realizacją i przekroczeniem określonych pułapów zleceń (band upgrade).

Należy przy tym wskazać, że wyodrębnienie szeregu poszczególnych tytułów opłat, stanowi jedynie techniczny sposób kalkulacji wynagrodzenia z tytułu świadczenia przez SWIFT usługi. Biorąc pod uwagę fakt, iż nabycie przez Bank usługi od SWIFT, stanowi import usług w rozumieniu ustawy o VAT, Bank jest podatnikiem VAT z tytułu takiej transakcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy przedstawiona powyżej, nabywana przez Bank usługa SWIFT objęta jest zakresem zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na gruncie regulacji Ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywana przez Bank usługa świadczona przez SWIFT korzysta z opodatkowania VAT według stawki „zwolnione” w stanie prawnym obowiązującym po 1 stycznia 2011 r.

Jak wskazano w stanie faktycznym, przedmiotem usługi są czynności wykonywane przez SWIFT na rzecz Banku, których wspólnym celem jest umożliwienie Bankowi świadczenia usług finansowych. Jakkolwiek charakter ekonomiczny oraz wspólny cel wykonywanych czynności jest zdaniem Banku, wystarczający dla uznania Ich za usługę kompleksową tj. świadczenie złożone, Bank dokonał również analizy poprawności takiego podejścia w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej zwanego „TSUE” lub „Trybunał”).

W wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd. Trybunał uznał, że „jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.”

Zdaniem Banku, nabywana przez niego w ramach usługi czynności, ze względu na swój charakter stanowią jedną całość. Ścisły związek poszczególnych czynności potwierdza fakt iż z perspektywy Banku stanowią one jedno świadczenie, mające na celu wsparcie działalności Banku w procesie świadczenia usług finansowych. W konsekwencji wydzielenie z usługi którejkolwiek z czynności byłoby nie tylko sztuczne, ale i gospodarczo nieuzasadnione.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. „zwalnia się od podatku świadczenia stanowiące element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41”.

Biorąc pod uwagę treść powyższego przepisu, daną usługę można uznać za spełniającą definicję usługi zwolnionej określonej w art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

• usługa powinna stanowić element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 lub pkt 37-41 Ustawy o VAT;
• usługa jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 37-41 Ustawy o VAT;
• usługa ta powinna stanowić odrębną całość.
  
  

Zdaniem Banku usługa nabywana od SWIFT stanowi element usługi zwolnionej określonej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 38-41 ustawy o VAT. O prawidłowości klasyfikacji nabywanej przez Bank usługi do usług zwolnionych, związanych z usługami określonymi w art. 43 ust. 1 pkt 38-41 Ustawy o VAT, zdaniem Banku, przesądza jej charakter. Nabywana usługa polega bowiem na wsparciu działalności finansowej Banku w zakresie efektywnego świadczenia usług finansowych. Istota usługi sprowadza się, co do zasady, do wymiany informacji pomiędzy instytucjami finansowymi w celu umożliwienia efektywnego przeprowadzania określonych operacji takich jak na przykład: przelew, założenie lokaty, złożenie depozytu, udzielenie gwarancji etc. Wszystkie podejmowane w ramach usługi działania realizowane są w ścisłym związku z działalnością wykonywaną przez Bank (tj. działalnością z zakresu usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38-41 Ustawy o VAT). Standaryzacja przesyłania komunikatów finansowych pomiędzy bankami i innymi instytucjami finansowymi w trybie bieżącym umożliwia efektywne przeprowadzanie operacji finansowych przez Bank. Czynności te mają bezpośredni wpływ na efektywność działalności Banku. Co więcej, trudno uznać, iż w obowiązujących realiach gospodarczych możliwe jest świadczenie wyżej wzmiankowanych usług finansowych bez wykorzystania usługi w zakresie przesyłania komunikatów finansowych.

Innymi słowy Bank nie mógłby efektywnie świadczyć usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38-41 Ustawy o VAT bez korzystania z usług świadczonych przez SWIFT. Usługa ta zdaniem Banku jest więc elementem właściwym oraz niezbędnym do świadczenia przez ten Bank usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38-41 Ustawy o VAT. Należy również uznać, iż analizowana usługa stanowi odrębną całość, czego dowodem jest to, iż jej świadczenie może zostać zlecone do wykonania innemu podmiotowi.

Bank chce zwrócić uwagę, iż kwalifikacja podatkowa usługi SWIFT jako usługi korzystającej ze zwolnienia z VAT uzyskała potwierdzenie w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 maja 2011 r. znak IPPP3/443-342/11-2/JF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak, na podstawie dodanego do ustawy o podatku od towarów i usług, z dniem 1 stycznia 2011 r., przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Ponadto na mocy art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy, zwolnieniu podlegają usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 40 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, zwolnieniu podlegają usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 13 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam w sobie stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Zgodnie z art. 43 ust. 14 cyt. ustawy, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Należy również zwrócić uwagę na odpowiednie uregulowania zawarte w prawie wspólnotowym. Zgodnie z przepisem art. 135 ust. 1 lit. a-d Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. Nr 347/1 ze zm.), państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

1. transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych;
2. udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę;
3. pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę;
4. transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.
   
   

Z opisu sprawy wynika, iż Bank w celu zagwarantowania bezpieczeństwa oraz efektywności realizacji świadczonych przez siebie usług bankowych w zakresie prowadzenia rachunków bankowych, obsługi kart płatniczych, realizacji zleceń przelewu, zakładania lokat bankowych, przyjmowania depozytów, udzielenia kredytów, ustanowienia akredytywy, udzielanie gwarancji lub poręczenia korzysta z usług Stowarzyszenia na Rzecz Rozwoju Światowej Międzybankowej Telekomunikacji Finansowej (SWIFT), które jest międzynarodową organizacją dostarczającą bezpieczną i wystandaryzowaną usługę w zakresie przesyłania komunikatów finansowych pomiędzy bankami i innymi instytucjami finansowymi drogą telekomunikacyjną za pośrednictwem sieci transmisji danych. Usługa świadczona przez SWIFT polega, co do zasady, na wymianie komunikatów pomiędzy instytucjami finansowymi w celu umożliwienia efektywnego przeprowadzania określonych operacji finansowych, SWIFT bazuje na sieci informacyjnej (komunikacyjnej) o światowym zasięgu użytkowania, zapewniającej bezpieczeństwo danych i dostęp oraz szybkość transakcji. Z tytułu korzystania z usługi świadczonej przez SWIFT, Bank zobowiązany jest do uiszczania wynagrodzenia, którego wysokość uzależniona jest od zakresu świadczonej usługi oraz jej wolumenu. Bank zaznacza, iż nabycie przez niego usługi SWIFT, stanowi import usług w rozumieniu ustawy o VAT, co sprawia, że to Bank jest podatnikiem VAT z tytułu takiej transakcji. Zdaniem Wnioskodawcy usługi powyższe, jako usługi pomocnicze do usług finansowych podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy.

W przedmiotowej sprawie, kluczowym jest zatem ustalenie, czy opisane usługi stanowią odrębną całość oraz są właściwe i niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej, tj. czy mogą stanowić usługi pomocnicze do usług finansowych w rozumieniu art. 43 ust. 13 ustawy. Odnośnie pierwszej cechy, niewątpliwie świadczone usługi mogą być potraktowane jako odrębna całość od szeroko rozumianych usług finansowych. O powyższym świadczy choćby fakt, iż mogą być świadczone przez odrębny podmiot. Niewątpliwie też stanowią wsparcie i zwiększają efektywność działania banku. Jednakże należy podkreślić, iż skoro usługa polega na przesyłaniu komunikatów o ujednoliconym standardzie przy wykorzystaniu sieci informacyjnej (komunikacyjnej), jest to wsparcie z zakresu technologii informatycznych i rozwiązań systemowych.

W trakcie oceny, czy dane usługi można uznać za pomocnicze dla usługi finansowej nie sposób pominąć wniosków płynących z orzecznictwa TSUE. W wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) dotyczącym zwolnień przedmiotowych na gruncie wspólnego systemu VAT, TSUE wskazał cechy charakterystyczne usługi finansowej w kontekście ustalenia warunków stosowania zwolnienia dla konkretnych podtypów usług finansowych wymienionych w art. 13 (B) B(d) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. d i lit. f Dyrektywy 2006/112/WE). Sprawa dotyczyła usług świadczonych przez SDC (stowarzyszenie) przede wszystkim na rzecz banków oraz innych jednostek podłączonych do jego systemu informatycznego. SDC świadczyło usługi przetwarzania danych związanych z transakcjami prowadzonymi przez jego klientów, a także pewnych usług związanych ze sprawami administracyjnymi swoich członków. W powyższym stanie faktycznym TSUE zaznaczył, iż dla zastosowania zwolnienia istotne jest, aby usługa pomocnicza, z ogólnego punktu widzenia, stanowiła osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi finansowej, nie może to być zatem sama czynność techniczna.

Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Trybunał w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd. W wyroku tym TSUE stwierdził, iż „obrót papierami wartościowymi polega na działaniach zmieniających sytuację prawną i finansową między stronami i działania te są porównywalne do przypadków przeniesienia lub płatności. Dostawa zwykłej usługi technicznej lub administracyjnej, nie zmieniającej sytuacji prawnej lub finansowej nie wydaje się więc być objęta zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5 Szóstej dyrektywy (…) Wynika z tego więc, że usługi o charakterze administracyjnym nie zmieniające prawnej bądź finansowej pozycji stron nie są objęte zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5”.

Powyższa zasada została również powtórzona w orzeczeniu TSUE w sprawie NordeaPankkiSuomiOyj sygn. C-350/10 z dnia 28 lipca 2011r., którego przedmiotem było zastosowanie zwolnienia z podatku VAT dla usługi elektronicznego przesyłania wiadomości na rzecz instytucji finansowych dotyczących rozliczeń międzybankowych oraz przy realizacji transgranicznych transakcji na papierach wartościowych. Trybunał w orzeczeniu tym odpowiedział na pytanie prejudycjalne „Czy art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy <…> należy interpretować w ten sposób, że usługi SWIFT, opisane w części 1 niniejszego postanowienia, wykorzystywane w obrocie płatniczym i do realizacji transakcji na papierach wartościowych pomiędzy instytucjami finansowymi, są zwolnione z podatku VAT...”.

Gwoli przypomnienia, art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE. L. Nr 145 poz. 1) dotyczy zwolnienia z podatku VAT transakcji:

• łącznie z negocjacjami, dotyczące depozytu i bieżących rachunków, płatności, transferów, długów, czeków i papierów wartościowych, z wyjątkiem jednakże odzyskiwania długów i faktoringu;
• łącznie z negocjacjami, z wyjątkiem zarządzania i przechowywania, dotyczące akcji, udziałów w spółkach lub stowarzyszeniach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych.
  
  

Trybunał odwołując się do wcześniejszych orzeczeń uznał, że przelew jest operacją polegającą na realizacji dyspozycji przekazania określonej sumy pieniędzy z jednego konta na drugie. Cechuje się ona w szczególności tym, że powoduje zmianę sytuacji prawnej i finansowej istniejącej z jednej strony, między udzielającym dyspozycji a beneficjentem, a z drugiej strony, między nimi a ich bankiem, jak również, w odpowiednim przypadku, między bankami. Ponadto czynnością powodującą tę zmianę jest sam przelew środków między kontami, niezależnie od jego kauzy. Powyższa analiza odnosząca się do czynności dotyczących przelewów lub płatności w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 szóstej dyrektywy ma również co do zasady zastosowanie odpowiednio do transakcji dotyczących papierów wartościowych w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 5 omawianej dyrektywy.

W dalszej części orzeczenia Trybunał stwierdził, że nic nie stoi na przeszkodzie temu, by usługi zlecane zewnętrznym operatorom spoza instytucji finansowych, niemającym tym samym bezpośredniego związku z klientami tych instytucji, były zwolnione z VAT, o ile usługi te stanowią oddzielną całość, której skutkiem – jeśli ją oceniać globalnie – jest spełnienie specyficznych i istotnych funkcji transakcji finansowych określonych w art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy. Aby ocenić, czy usługi spełniają powyższe kryterium, należy zbadać, po pierwsze, czy świadczenie tych usług może powodować prawne i finansowe zmiany podobne do zmian wywołanych rozliczeniami międzybankowymi lub transakcjami dotyczącymi samych papierów wartościowych, a po drugie, czy odpowiedzialność wobec jej klientów ograniczona jest do aspektów technicznych, czy też obejmuje specyficzne i istotne elementy omawianych operacji finansowych.

TSUE w ww. orzeczeniu zauważył, „że sama tylko okoliczność, iż dany składnik jest nieodzowny do realizacji określonej transakcji objętej zwolnieniem, nie pozwala uznać, że usługa odpowiadająca temu składnikowi objęta jest zwolnieniem. (…) Z orzecznictwa przytoczonego w pkt 24-26 wynika również, że prawne i finansowe zmiany pozwalające na określenie danej czynności jako czynności zwolnionej z podatku VAT wynikają z samego faktu przeniesienia własności, faktycznego lub potencjalnego, w odniesieniu do środków lub papierów wartościowych, przy czym nie jest wymagane, by zrealizowana w ten sposób operacja była skuteczna wobec osób trzecich. (…) W związku z tym, skoro usługi są usługami elektronicznego przesyłania wiadomości, których wyłącznym przedmiotem jest przekazywanie danych, nie spełniają one jako takie żadnej z funkcji którejkolwiek z transakcji finansowych, o których mowa w art. 13 cześć B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy, tj. nie skutkują przeniesieniem środków lub papierów wartościowych i nie posiadają zatem ich cech.”

W konkluzji Trybunał stwierdził, że ww. przepis „należy interpretować w ten sposób, że zwolnienie z podatku od wartości dodanej ustanowione w powyższym przepisie nie obejmuje usług elektronicznego przesyłania wiadomości świadczonych instytucjom finansowym, takich jak sporne usługi w postępowaniu przed sądem krajowym”.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że aby transakcje mogły zostać uznane na gruncie Dyrektywy VAT za zwolnione, muszą stanowić odróżniającą się całość, być specyficzne dla transakcji finansowych, mieć podstawowe znaczenie dla ich realizacji. W świetle wyroków TSUE należy stwierdzić, iż sam fakt, że element składowy ma znaczenie dla zawarcia transakcji zwolnionej, nie uprawnia do wniosku, że usługa, którą ten element reprezentuje, jest zwolniona. W ocenie tut. organu, wbrew stanowisku Wnioskodawcy usługi opisane w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) są wyłącznie techniczne, bez cech charakterystycznych dla transakcji zwolnionych.

Odpowiedzialność usługodawcy ogranicza się jedynie do aspektów technicznych, nie pociąga za sobą zmiany o charakterze prawnym lub finansowym, nie obejmuje charakterystycznych i istotnych cech funkcji usługi finansowej. Usługi polegające na przesyłaniu komunikatów o ujednoliconym standardzie przy wykorzystaniu sieci informacyjnej (komunikacyjnej), obieg komunikatów, mimo iż zwiększają efektywność - stanowią w istocie tylko usługi dostarczenia narzędzi technicznych do obsługi transakcji finansowych. Nie można uznać, iż obsługa informacyjna (komunikacyjna) transakcji, ma podstawowe znaczenie i jest specyficzna dla usług finansowych.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy trzeba stwierdzić, iż nabycie przedmiotowej usługi przez Bank aby skorzystało ze zwolnienia musi powodować prawne i finansowe zmiany na relacji Bank - klient. W przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której Bank nabywa usługi SWIFT, które wykorzystywane są tylko i wyłącznie do działalności Banku. Przy czym należy zauważyć, iż w momencie nabycia przedmiotowej usługi nie nastąpi żadne świadczenie usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 38 - 41 pomiędzy zagraniczną organizacją (SWIFT) a Bankiem jak też w momencie nabycia tej usługi nie nastąpi żadne świadczenie usługi pomiędzy Bankiem a jego klientami.

Innymi słowy nabycie przedmiotowej usługi przez Bank nie powoduje prawnych i finansowych zmian jakie wynikają ze świadczenia usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 38-41 ustawy o VAT. Zatem usługa ta, jak określono powyżej nie staje się sama w znacznym stopniu usługą finansową albowiem nabycie to nie towarzyszy żadnej usłudze finansowej. Usługa ta mogłaby korzystać ze zwolnienia z podatku VAT, gdyby była świadczona na rzecz klientów jako element usługi zasadniczej np. udzieleniu kredytu, jednakże nabyta usługa jest narzędziem do „wytworzenia” usługi finansowej świadczonej klientom, a nie produktem samym w sobie, którym zainteresowani są klienci i który jest im oferowany.

W konsekwencji nabywana usługa SWIFT nie może skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, gdyż jak wskazano wyżej stanowiąc odrębną całość, nie wykazuje cech specyficznych, właściwych dla usługi finansowej zwolnionej od podatku. Tym samym przedmiotowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie będą korzystały ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT i ze względu, na to, iż prawodawca nie przewidział dla nich preferencyjnej stawki będą opodatkowane stawką podstawową VAT 23%.

Odnosząc się końcowo do powołanej przez Spółkę interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 maja 2011 r. sygn. IPPP3/443-342/11-2/JF, zgodnie z art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 80, poz. 60 ze zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.