Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP3/4512-647/15-4/RD
z 30 września 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2015 r. (data wpływu 29 lipca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 28 sierpnia 2015 r. (data wpływu 31 sierpnia 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 24 sierpnia 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 26 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania świadczonych usług oraz ich dokumentowania – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania świadczonych usług oraz ich dokumentowania.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 26 sierpnia 2015 r., złożonym w dniu 28 sierpnia 2015 r. (data wpływu 31 sierpnia 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 24 sierpnia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

E Oddział w Polsce jest podmiotem zarejestrowanym zgodnie z art. 85 Ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. W myśl art. 86 ww. ustawy Oddział wykonuje działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego z siedzibą w Izraelu, . W świetle ustawy o swobodzie działalności gospodarczej podmiot zagraniczny prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku VAT, traktowany jest jako jeden podmiot - przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego. Ten status prawny opisany powyżej ma istotne znaczenie dla rozwiązania problemu, który powstał w związku z fakturowaniem przez podmioty krajowe świadczące usługi określone w art. 83 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy o VAT (m.in. usługi związane z obsługą startu, lądowania, obsługi pasażerów, kontrolą i nadzorem ruchu lotniczego) - usług ze stawką 23%. Dla zastosowania stawki, 0% nie ma problemu, aby E dostarczył koncesję lub certyfikat przewoźnika lotniczego wydany przez właściwy organ państwa Izrael czy też dokument wpisu na listę przewoźników lotniczych w Izraelu. Polskie podmioty świadczące ww. usługi twierdzą że mogą ewentualnie wystawiać faktury na centralę w Izraelu ale z zaznaczeniem NP. Oba rozwiązania: stawka 23% jak również stawka NP są zdaniem Wnioskodawcy w świetle art. 83 ust. 1f - nieprawidłowe i narażają Oddział EL AL w Polsce na zakwestionowanie przez urząd skarbowy odliczenia 23% podatku naliczonego VAT.

W uzupełnieniu do wniosku na pytanie Organu czy Oddział w Polsce E Sp. z o.o. stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej E, a jeśli tak czy usługi o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt . 7 i 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) są świadczone dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności tj. Oddziału w Polsce E Sp. z o.o. Wnioskodawca wskazał, że stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej (tj. międzynarodowego transportu ) E jest Izrael. Jako zagraniczny przedsiębiorca E, aby prowadzić działalność gospodarczą w Polsce (tj. sprzedawać bilety lotnicze w transporcie międzynarodowym i świadczyć usługi cargo) został zobowiązany, zgodnie z art. 85 i 86 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, do zarejestrowania Oddziału w Polsce. Rejestracja w Krajowym Rejestrze Sądowym miała miejsce 3 października 2001 r. Według ówczesnego stanu prawnego podatnikiem w Polsce był Oddział. Jednakże od roku 2011 nastąpiła zmiana w interpretacji przepisów w tym zakresie i urzędy skarbowe twierdzą, często nadając dwa różne NIP-y Centrali i Oddziałowi, że podatnikiem jest przedsiębiorca zagraniczny czyli w naszym przypadku E z siedzibą w Izraelu. Skoro więc Centrala Linii w Izraelu jest podatnikiem w Polsce to przy spełnieniu warunków określonych w art. 83 ust. lf ustawy o podatku od towarów i usług - usługi określone w art. 83 ust. 1 pkt . 7 i 8 powinny być fakturowane dla tego zagranicznego przewoźnika, przez polskie podmioty ze stawką 0% a nie tak jak to ma obecnie miejsce ze stawką 23%. Stawka podatku VAT 0% w przypadku usług wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt . 7-8 ww. ustawy przysługuje bowiem nie tylko polskim przewoźnikom lotniczym wykonującym głównie przewozy w transporcie międzynarodowym (na podstawie art. 83 ust. la), ale także przewoźnikom zagranicznym o których mowa w art. 83 ust. 1f ustawy o VAT. Na dowód spełnienia wymogu określonego w ww. przepisie Centrala Linii w Izraelu może przedstawić dokument - certyfikat przewoźnika lotniczego wydany przez odpowiednika naszego Urzędu Lotnictwa Cywilnego celem przedłożenia go firmom polskim wystawiającym faktury VAT za usługi wymienione w art. 83. ust l. pkt . 7-8.

Wnioskodawca podkreśla, że faktury polskich podmiotów wystawiane są na Ez siedzibą w Izraelu.

Tak więc odpowiadając wprost na zadane w wezwaniu pytanie - usługi polskich podmiotów są świadczone nie na rzecz Oddziału w Polsce a na rzecz Centrali Linii w Izraelu.

Bez jednoznacznej interpretacji podatkowej firmy polskie, świadczące usługi w zakresie kontroli i nadzoru ruchu lotniczego jak i usługi związane ze startem, lądowaniem, parkowaniem i obsługą pasażerów i ładunków, oświadczają że nadal będą wystawiać faktury VAT na E siedzibą w Izraelu ze stawką 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle spełnienia warunków określonych w art. 83 ust. 1f ustawy o VAT - E z siedzibą w Izraelu nie jest tym zagranicznym przewoźnikiem, wymienionym w ww. przepisie, uprawnionym do zakupu tych usług z zastosowaniem stawki 0%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Fakturowanie usług wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 7 i 8 przez krajowe podmioty świadczące ww. usługi - pod warunkiem spełnienia przez E wymogów określonych w art. 83 ust 1f pkt 1 i 2 powinno odbywać się ze stawką 0% i to niezależnie czy faktury będą wystawiane na Oddział w Polsce czy też na Centralę w Izraelu z polskim NIP-em. Należy zauważyć, że Oddział w Polsce posiada jedynie samodzielność organizacyjną jako wydzielony ze struktur firmy macierzystej, natomiast nie posiada możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w swoim imieniu i na własny rachunek a prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego. W tym kontekście należy stwierdzić, że oddział nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, nie stanowi zatem odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. W związku z powyższym mimo, że w Polsce funkcjonuje oddział przedsiębiorcy zagranicznego to podatnikiem podatku od towarów i usług jest przedsiębiorca zagraniczny, prowadzący działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu oddziału. Tak więc zasadnym jest, aby uznać podmiot E jako przewoźnika lotniczego wykonującego przewozy w transporcie międzynarodowym, nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium Polski. Tym samym, pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w pkt 1 i 2 ust. 1f art. 83 ustawy o VAT, będzie to podmiot uprawniony do otrzymywania faktur za usługi wymienione w art. 83 ust. 1 pkt 7 i 8 - ze stawką 0%. W tej sytuacji w rozliczeniach wykazywanych w deklaracjach VAT-7 Oddział nie powinien uwzględniać odliczenia 23% podatku naliczonego, wykazywanego na fakturach wystawianych przez podmioty krajowe z tytuły świadczonych ww. usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem w przypadku świadczenia usług istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy).

W art. 28a ustawy wskazano, że na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
   1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
      
   2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
   
   

Z powołanych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli zaś usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Tę zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy art. 28e, 28f ust. 1 i 1a, 28g ust. 1, 28i, 28j ust. 1 i 2 oraz 28n ustawy nie będą przewidywać innych zasad ustalenia miejsca świadczenia tej usługi.

Powyższa zasada oznacza, że w przypadku usług wymienionych w art. 28b ust. 1 ustawy podmiotem zobowiązanym do ich rozliczenia jest usługobiorca w kraju swojej siedziby.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem zarejestrowanym zgodnie z art. 85 Ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. W myśl art. 86 ww. ustawy Oddział wykonuje działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego tj. E z siedzibą w Izraelu. W świetle ustawy o swobodzie działalności gospodarczej podmiot zagraniczny prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku VAT, traktowany jest jako jeden podmiot - przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego. Ten status prawny opisany powyżej ma istotne znaczenie dla rozwiązania problemu, który powstał w związku z fakturowaniem przez podmioty krajowe świadczące usługi określone w art. 83 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy o VAT (m.in. usługi związane z obsługą startu, lądowania, obsługi pasażerów, kontrolą i nadzorem ruchu lotniczego) - usług ze stawką 23%. Dla zastosowania stawki, 0% nie ma problemu, aby E dostarczył koncesję lub certyfikat przewoźnika lotniczego wydany przez właściwy organ państwa Izrael czy też dokument wpisu na listę przewoźników lotniczych w Izraelu. Polskie podmioty świadczące ww. usługi twierdzą że mogą ewentualnie wystawiać faktury na centralę w Izraelu ale z zaznaczeniem NP. Oba rozwiązania: stawka 23% jak również stawka NP są zdaniem Wnioskodawcy w świetle art. 83 ust. 1f - nieprawidłowe i narażają Oddział EL w Polsce na zakwestionowanie przez urząd skarbowy odliczenia 23% podatku naliczonego VAT. Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej jest Izrael, polskie podmioty świadczące usługi wymienione w art. 83 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy nie świadczą ich na rzecz Oddziału w Polsce tylko na rzecz Centrali Linii w Izraelu wystawiając fakturę na E z siedziba w Izraelu.

Dokonując analizy przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług w odniesieniu do opisanego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że miejscem świadczenia nabywanych przez Spółkę usług, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy wykonywanych przez polskich kontrahentów będzie zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej tj. w omawianej sprawie w Izraelu. Tym samym przedmiotowe usługi w zakresie kontroli i nadzoru ruchu lotniczego, oraz usługi związane z obsługą startu, lądowania, parkowania, obsługa pasażerów i ładunków nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Zatem stawki krajowe podatku VAT nie znajdą zastosowania dla opodatkowania tych usług.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Niemniej jednak zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku wynosi 23%.

Jednocześnie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak w myśl art. 83 ust. 1 pkt 7 ustawy stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług w zakresie kontroli i nadzoru ruchu lotniczego świadczonych na rzecz przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym.

Na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 8 ustawy stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług związanych z obsługą startu, lądowania, parkowania, obsługą pasażerów i ładunków oraz innych o podobnym charakterze usług świadczonych na rzecz przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym.

Przy czym stosownie do art. 83 ust. 2 ustawy opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Natomiast zgodnie z art. 83 ust. 1f ustawy, przez przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym, o których mowa w ust. 1 pkt 5-8, 13, 16 i 18, rozumie się również przewoźników lotniczych nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju:

1. uprawnionych do wykonywania przewozów w transporcie międzynarodowym na podstawie odpowiedniego aktu właściwego organu państwa siedziby tego przewoźnika, w szczególności koncesji lub certyfikatu przewoźnika lotniczego, lub
2. wpisanych na listę przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym ogłoszoną przez właściwy organ państwa siedziby danego przewoźnika.

Zatem warunkiem zastosowania stawki podatku 0% do usług wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy jest aby odbiorcą przedmiotowych usług był przewoźnik lotniczy wykonujący głównie przewozy w transporcie międzynarodowym, co wynikać powinno z prowadzonej przez podatnika – niezbędnej dla zastosowania preferencyjnej stawki podatku – dokumentacji, o której mowa w ust. 2 art. 83 ustawy.

Przy tym zgodnie z wyżej powołanym art. 83 ust. 1f ustawy, zagraniczni przewoźnicy lotniczy nieposiadający siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju mogą być uznani za przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym jeżeli są uprawnieni do wykonywania przewozów w transporcie międzynarodowym na podstawie odpowiedniego aktu właściwego organu państwa ich siedziby, w szczególności koncesji lub certyfikatu przewoźnika lotniczego, lub są wpisani na listę przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym ogłoszoną przez właściwy organ państwa siedziby danego przewoźnika.

Wnioskodawca wskazał, że E może dostarczyć koncesję lub certyfikat przewoźnika lotniczego wydany przez właściwy organ państwa Izrael czy też dokument wpisu na listę przewoźników lotniczych w Izraelu. Jednakże należy zauważyć, że przepisy m.in. art. 83 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy określają warunki zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0%, lecz zgodnie z powołaną zasadą terytorialności dotyczą one tylko tych usług których miejscem opodatkowania (świadczenia) jest terytorium Polski. W związku z tym, że miejscem świadczenia nabywanych przez Spółkę usług wykonywanych przez polskich kontrahentów w niniejszej sprawie nie jest terytorium kraju, przepisy art. 83 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy nie mają zastosowania.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia czy Spółka spełnia warunki określone w art. 83 ust. 1f ustawy uprawniające do zastosowania stawki podatku 0% dla usług o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy, bowiem z uwagi na fakt, że Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Izraelu i nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce przedmiotowe usługi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Jak wskazano wyżej stawki krajowe podatku VAT nie znajdują zastosowania dla opodatkowania tych usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.