Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP2/4512-665/15-2/MAO
z 25 września 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2015 r. (data wpływu 10 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży lub przeznaczenia na cele osobiste budynku przed likwidacją działalności - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży lub przeznaczenia na cele osobiste budynku przed likwidacją działalności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą W. Jan M. Obecny główny profil działalności Strony to wynajem lokali. Budynek, który był wynajmowany, został zakupiony w 1995 r. za kwotę 299.787,80 zł od Syndyka Masy Upadłościowej. Sprzedaż ta nie podlegała podatkowi VAT na podstawie art. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 11, poz. 50). W następnych latach Wnioskodawca dokonał ulepszenia budynku jako środka trwałego, który został wprowadzony do ewidencji środków trwałych z wartością 1.105.916,80 zł. Działalność gospodarczą w tym budynku Strona prowadziła do czerwca 2009 r. Następnie od 1 lipca 2009 r. budynek został wynajęty. Umowa najmu trwała przez 5 lat, tj. do lipca 2014 r. Bezpośrednio po wyprowadzeniu się Najemcy Wnioskodawca rozpoczął generalny remont oraz kolejne ulepszenie tego budynku. Prace remontowe i modernizacyjne trwały od listopada 2014 r. do kwietnia 2015 r. Na remont budynku wydano kwotę 231.400 zł netto, a na modernizację wydano kwotę 110.696,41 zł netto.

Od wszystkich faktur był odliczany podatek od towarów i usług. Wartość tej kolejnej modernizacji nie przekroczyła 30% wartości początkowej ujętej w ewidencji środków trwałych.

Wnioskodawca zamierza zlikwidować firmę, a budynek będący przedmiotem remontu i modernizacji przeznaczyć na potrzeby osobiste albo ewentualnie sprzedać jeszcze przed likwidacją firmy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż budynku przed likwidacją firmy lub jego przeznaczenie na cele osobiste, które będą dokonane w 2015 r. bądź w następnych latach będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż budynku lub ewentualne jego przeznaczenie na cele osobiste, które mogą być dokonane w 2015 r. bądź w następnych latach podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Podstawą tego zwolnienia powinien być art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że w stosunku do tego budynku wystąpił fakt pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku a zbyciem (dostawą) budynku lub przeznaczeniem na cele osobiste minął okres dłuższy niż 2 lata.

Zdaniem Wnioskodawcy pierwsze zasiedlenie nastąpiło w momencie przekazania Najemcy budynku w ramach umowy najmu w 2009 r. Jednocześnie wartość kolejnej modernizacji nie przekroczyła 30% wartości początkowej ujętej w ewidencji środków trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jak wynika z art. 7 ust. 2 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
   
2. wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne przekazania oraz darowizny wskazane w pkt 1 i 2, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy o podatku od towarów i usług, bez względu na cel, na który zostały one przekazane.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą W. Jan M. , której obecnie głównym profilem jest wynajem lokali. Jeden z wynajmowanych budynków został zakupiony w 1995 r. od Syndyka Masy Upadłościowej. Sprzedaż ta nie podlegała podatkowi VAT na podstawie art. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług. W następnych latach Wnioskodawca dokonał ulepszenia budynku jako środka trwałego, który został wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Działalność gospodarczą w tym budynku Strona prowadziła do czerwca 2009 r., po czym od 1 lipca 2009 r. budynek został wynajęty na okres 5 lat (do lipca 2014 r.). Bezpośrednio po wyprowadzeniu się Najemcy, Wnioskodawca rozpoczął generalny remont oraz kolejne ulepszenie tego budynku. Od wszystkich faktur został odliczany podatek od towarów i usług. Wartość tej kolejnej modernizacji nie przekroczyła 30% wartości początkowej ujętej w ewidencji środków trwałych. Strona zamierza zlikwidować firmę, a budynek będący przedmiotem remontu i modernizacji przeznaczyć na potrzeby osobiste albo ewentualnie sprzedać jeszcze przed likwidacją firmy.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy powyższa sprzedaż lub przeznaczenie na cele osobiste budynku przed likwidacją firmy będą podlegać zwolnieniu od podatku VAT.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Z treści ww. przepisu wynika, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowe jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

W myśl art. 2 pkt 14a ustawy, przez wytworzenie nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Definicja pierwszego zasiedlenia odnosi się do pojęcia ulepszenia budynku, budowli lub ich części. Pojęcie ulepszenia - zgodnie z wytyczną ustawodawcy wskazaną w przepisie - należy odnieść do znaczenia nadanego w ustawach o podatkach dochodowych.

W myśl art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn.zm.) jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności - może to być czynność zwolniona od podatku.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b - zgodnie z zapisem art. 43 ust. 7a ustawy - nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Podkreślenia wymaga, że dla rozstrzygnięcia, czy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ważne jest, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
   
   

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, o czym stanowi art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W przedmiotowej sprawie nastąpi sprzedaż lub przekazanie na cele osobiste budynku przed likwidacją działalności Wnioskodawcy. W związku z nabyciem przedmiotowej nieruchomości Stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. Wnioskodawca dokonał modernizacji w przedmiotowym budynku, której wartość nie przekroczyła 30% wartości początkowej budynku. Strona dokonała odliczenia podatku VAT od poniesionych wydatków na modernizację. Ww. wydatki poniesione na modernizację stanowią ulepszenie nieruchomości, a więc są wydatkami na jej wytworzenie.

Zatem czynność przekazania przedmiotowej nieruchomości na cele osobiste, jak i ewentualna planowana sprzedaż ww. nieruchomości, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w związku z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy.

Należy jednak rozpatrzyć czy dostawa przedmiotowej nieruchomości (sprzedaż lub przekazanie na cele osobiste) w myśl ww. przepisów nie będzie czynnością zwolnioną. W analizowanym przypadku znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ponieważ pierwsze zasiedlenie przedmiotowego budynku w rozumieniu ustawy o VAT nastąpiło w dniu 1 lipca 2009 r., tj. w dniu oddania budynku do użytkowania najemcy oraz od pierwszego zasiedlenia minęły dwa lata. Zatem sprzedaż lub przekazanie na cele osobiste nieruchomości składającej się z działki gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy. Należy podkreślić, że pomimo dokonanych przez Wnioskodawcę ulepszeń to ze względu na fakt, że ich wartość nie przekroczyła 30% wartości początkowej, to zgodnie z art. 2 pkt 14 nie ma to wpływu na status budynku w zakresie pierwszego zasiedlenia.

W związku z tym, że sprzedaż lub przekazanie nieruchomości na cele osobiste korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy nie znajduje w tym przypadku zastosowania.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż budynku lub ewentualne jego przeznaczenie na cele osobiste, które mogą być dokonane w 2015 r. bądź w następnych latach podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.