Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB1/4511-204/15-4/PSZ
z 5 maja 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2015 r. (data wpływu 5 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem są usługi turystyczne – organizowanie kilkudniowych imprez (wyjazdów) głównie do Włoch do kurortów narciarskich. Jest Pan zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, natomiast podatek dochodowy jest rozliczany w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów prowadzoną metodą kasową (uproszczoną) i podatek liniowy.

Klienci na poczet przyszłych wyjazdów wpłacają zaliczki, które nie rodzą obowiązku podatkowego w podatku dochodowym. Przychód podatkowy z imprezy rozliczany jest w dniu zakończenia usługi turystycznej. Wpłaty od klientów pomniejszane są o kwotę VAT należnego wyliczonego od marży i ta wartość wprowadzana jest do podatkowej księgi przychodów i rozchodów w kolumnie 10. Marże jest Pan w stanie ustalić dopiero po zakończeniu imprezy, gdyż dopiero wtedy jest możliwość określenia wszystkich kosztów związanych z daną imprezą.

Wątpliwości Pana budzi następująca sytuacja: wyjazd narciarski rozpoczął się 27 grudnia 2014 r., a zakończył 3 stycznia 2015 r. i w związku z tym:

1. przychody z imprezy wykazano w dniu 3 stycznia 2015 r., zaliczki do momentu zakończenia usługi były „neutralne” w podatku dochodowym,
2. koszty z imprezy wprowadzono do podatkowej księgi przychodów i rozchodów zgodnie z ich datą wystawienia (głownie z datą grudzień 2014),
3. kosztów imprez z datą wystawienia w grudniu 2014 nie wprowadzono do inwentaryzacji na dzień 31 grudnia 2014 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie, sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku.

Czy podatnik prawidłowo wykazał przychód z imprezy turystycznej w dniu jej zakończenia, czyli 3 stycznia 2015 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników VAT za przychód uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Za datę powstania przychodu co do zasady (z wyjątkami niedotyczącymi tej sytuacji) uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Na usługę turystyczną składa się kilka świadczeń m.in. zakwaterowanie, wyżywienie, transport. Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „wykonanie usługi”. Tym niemniej, zgodnie z gramatyczną wykładnią tego sformułowania, uznać należy, że oznacza ono zakończenie wykonywanej usługi, w zakresie, w jakim – zgodnie z łączącą strony umową lub przepisami szczególnymi dotyczącymi danego rodzaju usług – obowiązek określonego działania ciążył na usługodawcy. W związku z powyższym za dzień wykonania usługi uznać należy dzień w którym podatnik wykonał ostatnie z objętych usługą świadczeń wskazanych w umowie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stan faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z ogólną regułą zawartą w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl natomiast art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h – 1j, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

A zatem przychód powstaje – co do zasady - w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi.

Jeżeli jednak przed tym dniem zostanie wystawiona faktura albo zostanie uregulowana należność, to przychód powstanie odpowiednio wcześniej.

Nie można jednak utożsamiać pojęcia „uregulowania należności”, o którym mowa w art. 14 ust. 1c pkt 2 ustawy z otrzymaną zaliczką bądź przedpłatą. W myśl art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów);

Regulacje zawarte w powyższym przepisie stanowią zatem odstępstwo od ogólnej reguły ustalania przychodu z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest okoliczność, że otrzymane lub należne kwoty mają charakter zaliczek (przedpłat) na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Według „Popularnego słownika języka polskiego” (pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga) - „przedpłata” oznacza określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wypłaconą z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Z kolei „zaliczka” to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś.

Należy jednak zwrócić uwagę, że nie zawsze wcześniejsze otrzymanie należności (przed ostatecznym wykonaniem usługi) oznacza zaliczkę lub przedpłatę, która nie powoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

O kwalifikacji otrzymanej zapłaty jako przychodu lub jako przedpłaty (zaliczki) decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy przedpłata, zaliczka nie mają takiego charakteru ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone.

Fakt, że dana wpłata stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi, która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, musi zatem wynikać z postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć odzwierciedlenie w treści dokumentacji.

Z cytowanego przepisu art. 14 ust. 1c ww. ustawy, wynika jednoznacznie, iż w celu ustalenia daty powstania przychodów należnych, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy doszło do zaistnienia okoliczności wskazanych w zdaniu wstępnym art. 14 ust. 1c. Jeżeli więc dojdzie do wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, bez wystawienia faktury albo uregulowania należności, wówczas należy uznać, iż decydujące będzie wydanie towarów lub wykonanie usługi i to w tym dniu powinien zostać wykazany przychód należny z tego tytułu.

Natomiast wykazanie przychodów należnych z tytułu wykonywania usług w innej dacie niż dzień wykonania usługi (częściowego wykonania usługi), a więc w dniu wystawienia faktury albo w dniu uregulowania należności, będzie możliwe, gdy wystawienie faktury albo uregulowanie należności będzie miało miejsce przed wykonaniem usługi. Uregulowanie należności przed dniem wykonania usługi oznaczać będzie, iż przychód musi zostać wykazany w dacie uregulowania należności, zgodnie z zasadą, że przychód ten nie może powstać później niż dzień uregulowania należności (o ile wcześniej nie wystawiono faktury).

W treści wniosku wskazuje Pan, że prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem są usługi turystyczne – organizowanie kilkudniowych imprez (wyjazdów). Klienci na poczet przyszłych wyjazdów wpłacają zaliczki, które nie rodzą obowiązku podatkowego w podatku dochodowym. Wysokość marży jest Pan w stanie ustalić dopiero po zakończeniu imprezy turystycznej, gdyż dopiero wtedy jest możliwość określenia wszystkich kosztów związanych z daną imprezą.

Zatem, uznać należy, że w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie omawiany uprzednio przepis art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dokonywane przez uczestników imprezy turystycznej wpłaty na poczet przyszłych wyjazdów, jako zaliczki, o których mowa w tym, przepisie nie będą stanowiły przychodu podatkowego do czasu wykonania usługi.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że przychód z tytułu usług wykonywanych przez Pana powstaje w dacie wykonania usługi, przy założeniu, że wcześniej nie wystawiono faktury lub nie uregulowano należności. Skoro za dzień wykonania usługi uznaje Pan ostatni dzień imprezy turystycznej zorganizowanej w ramach działalności gospodarczej, to uznać należy, że przychód z tytułu wykonania usługi powstaje w tym właśnie dniu.

Jednocześnie zauważyć należy, że ustawą z dnia 7 listopada 2014 r. (Dz. U. z 2014 r. poz. 1662) o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej, zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, m.in. przepisy art. 14 ust. 1j oraz art. 14 ust. 3a ww. ustawy, które obowiązują od 1 stycznia 2015 r. Zgodnie art. 14 ust. 1j ww. ustawy, w przypadku pobrania wpłat na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, podlegających zarejestrowaniu przy zastosowaniu kasy rejestrującej zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, za datę powstania przychodu uznaje się dzień pobrania wpłaty, jeżeli podatnicy w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, a w przypadku podatników rozpoczynających ewidencjonowanie obrotów przy zastosowaniu kasy rejestrującej - w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozpoczęli ewidencjonowanie obrotów przy zastosowaniu kasy rejestrującej, zawiadomią właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tego sposobu ustalania daty powstania przychodu. Natomiast w myśl art. 14 ust. 3a ww. ustawy, przepisu ust. 3 pkt 1 nie stosuje się do przychodów, o których mowa w ust. 1j.

Jednakże należy przyjąć, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku ww. przepisy nie mają zastosowania, bowiem z wniosku nie wynika że zobowiązany jest Pan do stosowania zasad ewidencjonowania przychodów w sposób wskazany w art. 14 ust. 1j ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz że zawiadomił właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tego sposobu ustalania daty powstania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej.

Końcowo należy wskazać, że jeżeli stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pana w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.