2015.11.02 - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP2/4512-1-599/15-6/MN
z 2 listopada 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 27 lipca 2015 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 28 lipca 2015 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 3 sierpnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z 3 października 2015 r. (data wpływu 6 października 2015 r.) oraz pismem z 21 października 2015 r. (data wpływu 22 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania czynności wykonywanych w ramach umowy zawartej z operatorem sieci komórkowej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania czynności wykonywanych w ramach umowy zawartej z operatorem sieci komórkowej. Wniosek uzupełniono pismem z 3 października 2015 r. (data wpływu 6 października 2015 r.) oraz pismem z 21 października 2015 r. (data wpływu 22 października 2015 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Na podstawie zawartej umowy z jednym z operatorów sieci komórkowych, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w zawieraniu umów na rzecz i w imieniu operatora sieci komórkowej. Podczas zawierania umów z nowym abonentem lub też z abonentem przedłużającym umowę, Wnioskodawca oferuje w promocyjnej cenie nowy telefon komórkowy, smartfon lub zestaw z laptopem. Na telefon komórkowy, smartfon czy laptop, po złożeniu zamówienia, Wnioskodawca otrzymuje z centrali towar wraz z fakturą według ceny standardowej – rynkowej. Oferowany przez Wnioskodawcę abonentowi telefon komórkowy, smartfon czy laptop zawiera już opust cenowy. Na powstałą różnicę pomiędzy ceną zakupu a ceną sprzedaży abonentowi detalicznemu, do końca czerwca 2015 r., Wnioskodawca wystawiał fakturę do centrali sprzedaży i w ten sposób niwelowana była poniekąd strata przy sprzedaży detalicznej abonentowi w stawce podstawowej podatku VAT obowiązującej w tym okresie. Taki sposób postępowania narzucała na Wnioskodawcę zawarta umowa z operatorem sieci komórkowej.

W związku z nowelizacją ustawy o podatku od towarów i usług, z dniem 1 lipca 2015 r., która wprowadziła zmiany w art. 17 ust. 1 pkt 7 w stosunku do nabywania towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy, wymienionych w poz. 28a-28c, zmieniły się zasady opodatkowania tych towarów, ze stawki podstawowej na odwrotne obciążenie. Zastosowanie odwrotnego obciążenia możliwe jest jeżeli spełnione są następujące warunki:

dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 oraz 9;
nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 zarejestrowany jako czynny podatnik VAT;
dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122 ustawy.

Ponadto, odwrotne obciążenie będzie miało miejsce, jeżeli w przypadku dostaw wymienionych w poz. 28a-28c załącznika do ustawy, łączna wartość sprzedaży w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekroczy kwotę 20.000 zł.

W związku z powyższym, w ramach zawartej umowy z operatorem, Wnioskodawca będzie otrzymywał towar wymieniony w załączniku nr 11 w poz. 28a-28c bez podatku VAT. Sprzedając ten towar abonentowi detalicznemu, w przypadku Wnioskodawcy, nie wystąpi zasada odwrotnego obciążenia – brak spełnionych warunków – i sprzedaż będzie dokonywana według stawki podstawowej podatku VAT. Pozostaje jednakże różnica pomiędzy ceną zakupu a ceną sprzedaży tego towaru, na którą do końca czerwca 2015 r. Wnioskodawca wystawiał fakturę według stawki podstawowej do centrali sprzedaży.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Wnioskodawca jest związany umową o współpracy z firmą pośredniczącą, pomiędzy Wnioskodawcą a operatorem. Ponadto, pośrednik jest równocześnie dostawcą towaru.

Towar, po złożeniu przez Wnioskodawcę zamówienia elektronicznego, jest dostarczany wraz z dokumentem WZ kurierem do punktu sprzedaży przez dostawcę (czyli firmę pośredniczącą). Faktura, zgodnie z dokumentem WZ, jest generowana w systemie raportującym sprzedaż/zakup przez dostawcę i Wnioskodawca pobiera ją w formie elektronicznej.

Cena zakupu uwidoczniona na fakturze jest równa cenie rynkowej, po której można nabyć ten towar w każdym wyspecjalizowanym sklepie elektronicznym. Faktura ta posiada termin płatności, który obliguje Wnioskodawcę do fizycznego uregulowania danej faktury. W taki sposób nabyty przez Wnioskodawcę towar, po podpisaniu nowej, ewentualnie wznowionej umowy na usługi telekomunikacyjne, Wnioskodawca sprzedaje abonentowi w cenie np. 2% wartości danego towaru. Wartość sprzedaży danego towaru w obniżonej cenie, jest przez Wnioskodawcę ewidencjonowana za pomocą kasy rejestrującej. Dowodem sprzedaży jest paragon wydany abonentowi, który jest jednocześnie dokumentem upoważniającym do ewentualnej reklamacji. Z tego wynika, że Wnioskodawca działa we własnym imieniu i na własną rzecz.

Przykład sprzedaży: smartfon (…), zakup w cenie 310 zł netto (faktura zakupu bez podatku VAT), sprzedaż w cenie 2,44 zł netto (paragon z kasy rejestrującej), powstała różnica 307,56 zł (zgodnie z obowiązującą umową Wnioskodawca wystawia fakturę z podatkiem VAT 23%), prowizja za sprzedaż wynosi 43,17 zł netto (faktura z podatkiem VAT 23%).

W imieniu firmy pośredniczącej Wnioskodawca jest upoważniony, na podstawie podpisanej umowy, do zawierania umów telekomunikacyjnych na rzecz operatora, wraz z towarem uwzględniającym opust cenowy. Po zakończeniu okresu rozliczeniowego Wnioskodawca jest zobowiązany wystawić firmie pośredniczącej (pomiędzy Wnioskodawcą a operatorem) fakturę na należną Wnioskodawcy prowizję za sprzedaż umów na usługi telekomunikacyjne (zgodnie z zawartą umową). Prowizja jest opodatkowana podstawową stawką podatku VAT 23%. Oprócz faktury prowizyjnej, firma pośrednicząca zobowiązuje Wnioskodawcę do wystawienia faktury na różnicę cenową, pomiędzy ceną zakupu a ceną sprzedaży, która również jest opodatkowana 23% podatkiem VAT. Operator ustala na dany okres rozliczeniowy opusty cenowe na dany typ towaru (co dostawca komunikuje w systemie rejestrującym zakup/sprzedaż) zgodnie z obowiązującym regulaminem promocji dla klienta. Rekompensata nie jest związana z jakimkolwiek dodatkowym świadczeniem ze strony Wnioskodawcy, oprócz należnej mu prowizji za sporządzenie umów na sprzedaż usług telekomunikacyjnych wraz z towarem po opuście cenowym.

Operator sam ustala opusty na dany okres rozliczeniowy oraz na dany towar i (po zakomunikowaniu tych wytycznych firmie pośredniczącej, a potem dostawca przekazuje Wnioskodawcy te informacje), według tych wytycznych zobowiązuje Wnioskodawcę do sprzedaży na jego rzecz, co jest skrupulatnie raportowane w systemie zakupu/sprzedaży.

Oferowane przez Wnioskodawcę towary sklasyfikowane są według PKWiU pod symbolami ex 26.20.11.0 – Przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie miejszej lub równej 10 kg, takie jak: laptopy i notebooki; komputery kieszonkowe (np. notesy komputerowe) i podobne – wyłącznie komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy oraz ex 26.30.22.0 – Telefony dla sieci komórkowych lub dla innych sieci bezprzewodowych – wyłącznie telefony komórkowe, w tym smartfony.

Dokonującym dostawy przedmiotowych towarów na rzecz Wnioskodawcy jest czynny podatnik podatku VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

Począwszy od 2001 r. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT.

Dostawa przedmiotowych towarów nie jest zwolniona od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Łączna wartość przedmiotowych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji, przekracza kwotę 20.000 zł netto, na którą składa się kilkanaście zamówień oraz kilkanaście dostaw towarów.

Częstotliwość dostaw uzależniona jest składanymi przez Wnioskodawcę zamówieniami, nie rzadziej jednak, niż jeden do trzech razy w tygodniu. Ilość dostarczanego towaru wynosi średnio na tydzień około 50 szt. wszystkich towarów. Wartość poszczególnych zamówień jest różna i oscyluje w granicach od 5.000 tys. zł do 15.000 tys. zł netto. Towary te, nabywane są na podstawie jednej umowy z większą liczbą zamówień.

W kolejnym uzupełnieniu do wniosku wskazano, że w imieniu firmy pośredniczącej Wnioskodawca jest upoważniony, na podstawie podpisanej umowy, do zawierania umów telekomunikacyjnych na rzecz operatora, wraz z towarem uwzględniającym opust cenowy.

Po zakończeniu okresu rozliczeniowego, Wnioskodawca jest zobowiązany wystawić firmie pośredniczącej (pomiędzy Wnioskodawcą a operatorem) fakturę na należną Wnioskodawcy prowizję za sprzedaż umów na usługi telekomunikacyjne (zgodnie z zawartą umową z firmą pośredniczącą). Prowizja ta jest opodatkowana podstawową stawką podatku VAT 23%.

Oprócz faktury prowizyjnej, firma pośrednicząca zobowiązuje Wnioskodawcę do wystawienia faktury na różnicę cenową, pomiędzy ceną zakupu a ceną sprzedaży, którą również Wnioskodawca opodatkowuje 23% podatkiem VAT (natomiast towar przed opustem jest bez podatku VAT). Wartość wynikająca z zafakturowanej różnicy cenowej jest rozliczana w formie wzajemnej kompensaty zobowiązań, co również jest zawarte w umowie pomiędzy Wnioskodawcą a pośrednikiem operatora.

Operator sam ustala, na dany okres rozliczeniowy, opusty cenowe na dany typ towaru (co dostawca/pośrednik komunikuje w systemie rejestrującym zakup/sprzedaż), zgodnie z obowiązującym regulaminem promocji dla klienta.

W przedstawionym zdarzeniu obecnym, dostawca/pośrednik rekompensuje Wnioskodawcy różnicę cenową, do czego zobowiązuje go operator sieci.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Jaką stawkę podatku VAT należy zastosować przy rozliczeniu powstałej różnicy pomiędzy ceną zakupu a ceną sprzedaży?
W jaki sposób udokumentować tą transakcję?
Która ze stron transakcji winna wystawić stosowny dokument potwierdzający rozliczenie różnicy pomiędzy ceną zakupu a ceną sprzedaży?

Zdaniem Wnioskodawcy, na wspomnianą różnicę cenową powinien otrzymać z centrali korektę faktury na odwrotne obciążenie.

Na podstawie art. 29a ust. 1, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Na podstawie art. 29a ust. 10 pkt 1, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się m.in. o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Stosownie do zawartej umowy z operatorem sieci telefonii komórkowej, Wnioskodawca jest zobowiązany do sprzedaży telefonów, czy smartfonów w obniżonych cenach, niekiedy znacznie odbiegających od cen zakupu. Na tak powstałą różnicę w cenie Wnioskodawca nie może wystawić do centrali faktury na odwrotne obciążenie, a tym bardziej w stawce podstawowej podatku VAT. Wnioskodawca nie dysponuje w tym momencie towarem, który mógłby zwrócić, ponieważ towar w momencie sprzedaży został wydany odbiorcy detalicznemu. W związku z brakiem jednoznacznej interpretacji, na podstawie dotychczas zawartej umowy, Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT ze stawką podstawową.

Wnioskodawca uważa, że powinien otrzymać na różnicę cenową korektę odwrotnego obciążenia, a nie niwelować powstałej różnicy cenowej fakturą z należnym podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez pojęcie sprzedaży – zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie zarówno odpłatną dostawę towarów, jak i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Według art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

W myśl art. 17 ust. 1c ustawy – w przypadku dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się, jeżeli łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł.

Stosownie do art. 17 ust. 1d ustawy – za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się transakcję obejmującą umowę, w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy.

Według art. 17 ust. 1e ustawy – za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się również transakcję obejmującą więcej niż jedną umowę, o której mowa w ust. 1d, jeżeli okoliczności towarzyszące tej transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami wymienionymi w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy.

Na mocy art. 17 ust. 1f ustawy – w przypadku wymienionym w ust. 1 pkt 7 obniżenie wartości dostaw dokonywanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji, o której mowa w ust. 1c, w szczególności przez udzielenie po ich dokonaniu nabywcy opustu lub obniżki ceny, nie wpływa na określenie podatnika obowiązanego do rozliczenia kwoty podatku z tytułu dostawy towarów dokonywanej w ramach tej transakcji.

W przypadku gdy po otrzymaniu całości lub części zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 11 do ustawy, następuje zmiana określenia podatnika dla tej dostawy, korekty rozliczenia zapłaty w związku z tą zmianą dokonuje się w rozliczeniu za okres, w którym dokonano dostawy tych towarów (art. 17 ust. 1g ustawy).

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Stosownie do art. 17 ust. 2a ustawy – jeżeli dokonujący dostawy towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, dla której zgodnie z ust. 1 pkt 7 podatnikiem jest nabywca, podjął wszelkie niezbędne środki celem rzetelnego rozliczenia podatku od tej dostawy, nie ma on obowiązku rozliczenia podatku z tytułu tej dostawy, także w przypadku, gdy po jej dokonaniu ustalono, że wskutek działania podmiotu uczestniczącego w tej dostawie jako nabywca nie były spełnione przesłanki określone w ust. 1 pkt 7, o którym to działaniu dokonujący dostawy towarów przy zachowaniu należytej staranności nie wiedział lub nie mógł wiedzieć.

Przepis ust. 2a stosuje się pod warunkiem, że zapłata należności z tytułu dostawy towarów nastąpiła z rachunku płatniczego nabywcy, w tym przy użyciu karty płatniczej lub podobnego instrumentu płatniczego, o ile umożliwiają one dokonującemu dostawy towarów identyfikację składającego zlecenie płatnicze (art. 17 ust. 2b ustawy).

W załączniku nr 11 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, wskazano:

w poz. 28a – sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 26.20.11.0 – przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie mniejszej lub równej 10 kg, takie jak: laptopy i notebooki; komputery kieszonkowe (np. notesy komputerowe) i podobne – wyłącznie komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy;
w poz. 28b – sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 26.30.22.0 – telefony dla sieci komórkowych lub dla innych sieci bezprzewodowych - wyłącznie telefony komórkowe, w tym smartfony;
w poz. 28c – sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 26.40.60.0 – konsole do gier wideo (w rodzaju stosowanych z odbiornikiem telewizyjnym lub samodzielnym ekranem) i pozostałe urządzenia do gier zręcznościowych lub hazardowych z elektronicznym wyświetlaczem - z wyłączeniem części i akcesoriów.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Na mocy art. 29a ust. 6 ustawy – podstawa opodatkowania obejmuje:

podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Według art. 29a ust. 7 ustawy – podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Jak stanowi art. 29a ust. 10 ustawy – podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy – w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż (…).

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy – faktura powinna zawierać w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Na mocy art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy – faktura nie zawiera w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca – danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

W treści art. 106e ust. 1 pkt 12-14 ustawy wskazano, że – faktura powinna zawierać: stawkę podatku; sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku; kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

Według art. 106j ust. 1 ustawy – w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do art. 106j ust. 2 ustawy – faktura korygująca powinna zawierać:

wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
1. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
przyczynę korekty;
jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Należy zauważyć, że faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

W ramach mechanizmu odwróconego obciążenia zobowiązany do rozliczenia podatku należnego od dokonanej czynności podlegającej opodatkowaniu (dostawa towarów lub świadczenie usług) jest nabywca (podmiot, na rzecz którego dokonywana jest dostawa towarów lub świadczona jest usługa) – zamiast sprzedawcy (dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę), jak ma to miejsce zgodnie z zasadami ogólnymi.

Zastosowanie mechanizmu odwróconego obciążenia wobec dostaw towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy ma miejsce w sytuacji, gdy:

podatnik – dostawca nie korzysta z tzw. zwolnienia podmiotowego od podatku;
podatnik – nabywca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym;
dostawa nie jest objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122 ustawy (zwolnienia dla towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT oraz dla dostaw złota inwestycyjnego).

Mechanizm odwróconego obciążenia nie ma zatem zastosowania do transakcji, których przedmiotem jest dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy, których nabywcą będzie podatnik VAT zwolniony tzw. podmiotowo (tj. korzystający ze zwolnienia w związku z osiągnięciem w poprzednim roku sprzedaży w wysokości nieprzekraczającej 150 000 zł lub – w przypadku podatników rozpoczynających działalność w trakcie roku – ww. kwoty proporcjonalnie do okresu prowadzonej działalności) lub wykonujący wyłącznie czynności zwolnione przedmiotowo.

Przy czym w przypadku dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, mechanizm odwróconego obciążenia stosuje się, jeżeli łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł.

Jednocześnie za jednolitą gospodarczo transakcję uznaje się transakcję obejmującą:

umowę, w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28a -28c załącznika nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy,
więcej niż jedną umowę, jeżeli okoliczności towarzyszące tej transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie elektroniką.

Za jednolitą gospodarczo transakcję, do której stosuje się odwrócone obciążenie, należy uznać m.in. umowę o współpracę, w ramach której dochodzi do wielu dostaw (które mogą być realizowane na podstawie wielu zamówień), jeśli z zawartej umowy wynika, że kontrahenci planują w określonym horyzoncie czasowym dokonanie dostaw sprzętu elektronicznego o łącznej wartości przekraczającej kwotę 20 000 zł (wynika to np. bezpośrednio z zawartej umowy lub z całokształtu okoliczności jej zawarcia, co jest bezsporne dla obu stron). W takiej sytuacji, wszystkie dostawy (niezależnie od ich wartości jednostkowej) powinny być rozliczane na zasadzie odwróconego obciążenia.

W ramach zwykłych praktyk handlowych może dochodzić do obniżenia lub podwyższenia wartości dostawy (dostaw) realizowanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji wskutek np. udzielenia rabatu bądź innego rodzaju obniżki ceny po dokonaniu dostawy, rezygnacji z ostatniej partii towarów dostarczanych w ramach umowy, zamówienia dodatkowej ilości towarów w ramach zawartej już umowy, zmiany kursu walutowego w przypadku zapłaty w walutach obcych.

W przypadku, gdy po dokonaniu dostawy (kilku dostaw) zostanie obniżona wartość jednolitej gospodarczo transakcji poniżej limitu transakcyjnego 20 000 zł – brak jest podstaw do zmiany podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku z tytułu tej transakcji, a zatem brak jest konieczności korygowania rozliczenia wcześniejszych dostaw, w zakresie zastosowanego mechanizmu rozliczenia, tj. odwróconego obciążenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest związany umową o współpracy z firmą pośredniczącą, pomiędzy Wnioskodawcą a operatorem. Ponadto, pośrednik jest równocześnie dostawcą towaru. Towar, po złożeniu przez Wnioskodawcę zamówienia elektronicznego, jest dostarczany wraz z dokumentem WZ kurierem do punktu sprzedaży przez dostawcę (czyli firmę pośredniczącą). Faktura, zgodnie z dokumentem WZ, jest generowana w systemie raportującym sprzedaż/zakup przez dostawcę i Wnioskodawca pobiera ją w formie elektronicznej. Cena zakupu uwidoczniona na fakturze jest równa cenie rynkowej. Faktura ta posiada termin płatności, który obliguje Wnioskodawcę do fizycznego uregulowania danej faktury. W taki sposób nabyty przez Wnioskodawcę towar, po podpisaniu nowej, ewentualnie wznowionej umowy na usługi telekomunikacyjne, Wnioskodawca sprzedaje abonentowi w cenie np. 2% wartości danego towaru. Wnioskodawca działa we własnym imieniu i na własną rzecz.

Oferowane przez Wnioskodawcę towary sklasyfikowane są według PKWiU pod symbolami ex 26.20.11.0 – Przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie mniejszej lub równej 10 kg, takie jak: laptopy i notebooki; komputery kieszonkowe (np. notesy komputerowe) i podobne – wyłącznie komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy oraz ex 26.30.22.0 – Telefony dla sieci komórkowych lub dla innych sieci bezprzewodowych – wyłącznie telefony komórkowe, w tym smartfony.

Dokonującym dostawy przedmiotowych towarów na rzecz Wnioskodawcy jest czynny podatnik podatku VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Począwszy od 2001 r. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT. Dostawa przedmiotowych towarów nie jest zwolniona od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Łączna wartość przedmiotowych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji, przekracza kwotę 20.000 zł netto, na którą składa się kilkanaście zamówień oraz kilkanaście dostaw towarów. Częstotliwość dostaw uzależniona jest składanymi przez Wnioskodawcę zamówieniami, nie rzadziej jednak, niż jeden do trzech razy w tygodniu. Ilość dostarczanego towaru wynosi średnio na tydzień około 50 szt. wszystkich towarów. Wartość poszczególnych zamówień jest różna i oscyluje w granicach od 5.000 tys. zł do 15.000 tys. zł netto. Towary te nabywane są na podstawie jednej umowy z większą liczbą zamówień.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca zawarł jedną umowę na dostawę towarów wymienionych w poz. 28a i 28b załącznika 11 do ustawy. W ramach zawartej umowy Wnioskodawca składał będzie zamówienia nie rzadziej niż jeden do trzech razy w tygodniu. Ilość dostarczanego towaru wynosi średnio na tydzień około 50 szt. wszystkich towarów. Wartość poszczególnych zamówień jest różna i oscyluje w granicach od 5.000 tys. zł do 15.000 tys. zł netto. Jak wskazał Wnioskodawca – łączna wartość przedmiotowych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji, przekracza kwotę 20.000 zł netto. W przedmiotowej sprawie spełnione są również warunki określone w art. 17 ust. 1 pkt 7 lit. a-c ustawy.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z transakcją jednolitą gospodarczo, o której mowa w art. 17 ust. 1d ustawy, na rzecz nabywcy – Wnioskodawcy. Zatem, każda z dostaw przedmiotowych towarów (wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy) dokonywana w ramach umowy zawartej z pośrednikiem, na podstawie odrębnych zamówień – od 1 lipca 2015 r. opodatkowana będzie na zasadach mechanizmu odwrotnego obciążenia, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest związany umową o współpracy z firmą pośredniczącą, pomiędzy Wnioskodawcą a operatorem. Ponadto, pośrednik jest równocześnie dostawcą towaru. Towar, po złożeniu przez Wnioskodawcę zamówienia elektronicznego, jest dostarczany wraz z dokumentem WZ kurierem do punktu sprzedaży przez dostawcę (czyli firmę pośredniczącą). Faktura, zgodnie z dokumentem WZ, jest generowana w systemie raportującym sprzedaż/zakup przez dostawcę i Wnioskodawca pobiera ją w formie elektronicznej. Cena zakupu uwidoczniona na fakturze jest równa cenie rynkowej, po której można nabyć ten towar w każdym wyspecjalizowanym sklepie elektronicznym. Faktura ta posiada termin płatności, który obliguje Wnioskodawcę do fizycznego uregulowania danej faktury. W taki sposób nabyty przez Wnioskodawcę towar, po podpisaniu nowej, ewentualnie wznowionej umowy na usługi telekomunikacyjne, Wnioskodawca sprzedaje abonentowi w cenie np. 2% wartości danego towaru. Wartość sprzedaży danego towaru w obniżonej cenie, jest przez Wnioskodawcę ewidencjonowana za pomocą kasy rejestrującej. Dowodem sprzedaży jest paragon wydany abonentowi, który jest jednocześnie dokumentem upoważniającym do ewentualnej reklamacji. Z tego wynika, że Wnioskodawca działa we własnym imieniu i na własną rzecz. W imieniu firmy pośredniczącej Wnioskodawca jest upoważniony, na podstawie podpisanej umowy, do zawierania umów telekomunikacyjnych na rzecz operatora, wraz z towarem uwzględniającym opust cenowy.

Dostawca/pośrednik rekompensuje Wnioskodawcy różnicę cenową, do czego zobowiązuje go operator sieci. Wartość wynikająca z różnicy cenowej jest rozliczana w formie wzajemnej kompensaty zobowiązań, co również jest zawarte w umowie pomiędzy Wnioskodawcą a pośrednikiem operatora. Rekompensata nie jest związana z jakimkolwiek dodatkowym świadczeniem ze strony Wnioskodawcy, oprócz należnej mu prowizji za sporządzenie umów na sprzedaż usług telekomunikacyjnych wraz z towarem po opuście cenowym.

Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące rozliczenia i udokumentowania rekompensaty udzielonej przez dostawcę (pośrednika) na podstawie zawartej umowy, kompensującej Wnioskodawcy różnicę pomiędzy ceną zakupu przedmiotowych towarów u pośrednika a dostawą tych towarów na rzecz abonenta z opustem cenowym (do czego Wnioskodawca zobowiązany jest na podstawie zawartej umowy).

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że rekompensata udzielana Wnioskodawcy przez pośrednika stanowi de facto rabat potransakcyjny.

Z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

rabaty przyznane i uwzględnione w momencie sprzedaży – niemające wpływu na podstawę opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, ponieważ zapłatą z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy pomniejszona już o udzielony rabat uwzględniany w momencie sprzedaży (art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy);
rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży – opusty i obniżki cen – wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej zapłaty; do tych rabatów ma zastosowanie art. 29a ust. 10 ustawy, a udzielenie takiego rabatu wymaga odpowiedniego udokumentowania (w przypadku sprzedaży dokumentowanej fakturą VAT – fakturą korygującą).

Rabat, o którym mowa w art. 29a ust. 10 ustawy rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Zatem rabat ma niewątpliwie bezpośredni wpływ na wartość konkretnej transakcji (dostawy lub usługi) i w efekcie prowadzi do obniżenia jej wartości (ceny). Tak rozumiany rabat powinien obniżyć podstawę opodatkowania.

Z opis sprawy wynika, że operator ustala na dany okres rozliczeniowy opusty cenowe na dany typ towaru (co dostawca komunikuje w systemie rejestrującym zakup/sprzedaż) zgodnie z obowiązującym regulaminem promocji dla klienta. Operator sam ustała opusty na dany okres rozliczeniowy oraz na dany towar i (po zakomunikowaniu tych wytycznych firmie pośredniczącej, a potem dostawca przekazuje Wnioskodawcy te informacje), według tych wytycznych zobowiązuje Wnioskodawcę do sprzedaży na jego rzecz, co jest skrupulatnie raportowane w systemie zakupu/sprzedaży.

W wyniku całego wyżej opisanego procesu informacyjnego Wnioskodawca jest zobowiązany w danym okresie do sprzedaży przedmiotowych towarów w obniżonej cenie. Informację taką posiada również pośrednik, którego operator również obliguje do stosowania określonego cennika.

Przedmiotowa rekompensata niewątpliwie stanowi rabat potransakcyjny. Ma ona bowiem bezpośredni wpływ na wartość dokonanej transakcji – odnosi się do konkretnego towaru i obniża jego cenę. Ponadto, uzyskanej rekompensacie nie towarzyszy żadne inne świadczenie Wnioskodawcy. W tym przypadku znajdzie zastosowanie art. 29a ust. 10 ustawy, a udzielona rekompensata powinna być udokumentowana za pomocą faktury korygującej.

Dodatkowo wskazać należy, że dla kwalifikacji udzielonej rekompensaty na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje sposób jej rozliczenia przez strony danej transakcji – w formie wzajemnej kompensaty zobowiązań.

Reasumując, w przypadku uzyskania od dostawcy towarów (pośrednika) rekompensaty z tytułu różnicy cenowej pomiędzy cena nabycia (od pośrednika) a ceną sprzedaży (na rzecz abonenta) przedmiotowych towarów – dostawca towarów (pośrednik) zobowiązany będzie do udokumentowania przyznanej rekompensaty za pomocą faktury korygującej, na zasadach mechanizmu odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy. Faktura taka, zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 1 w związku z art. 106e ust. 1 pkt 12 ustawy – nie zawiera stawki podatku.

Tut. Organ podkreśla, że stosownie do art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej – składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego – udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin