Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP1/4512-696/15/AW
z 23 listopada 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 sierpnia 2015 r. (data wpływu 28 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy sprzedaż mieszkań wraz z gruntem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2015 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy sprzedaż mieszkań wraz z gruntem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik na podstawie umowy darowizny z dnia 5 sierpnia 1997 r. został właścicielem niezabudowanych nieruchomości gruntowych położonych w części na terenach budowlanych, w części w terenach upraw rolnych, a także stanowiących nieużytki. Podatnik w dniu 21 maja 2001 r. nabył na podstawie umowy sprzedaży (akt notarialny) nieruchomość gruntową niezabudowaną przylegającą bezpośrednio do jednej z wcześniej wymienionych działek. Następnie w dniu 5 czerwca 2002 r. na podstawie umowy darowizny (akt notarialny) podatnik dokonał darowizny części ww. nieruchomości na rzecz swojej żony oraz syna. Pomiędzy podatnikiem i żoną istnieje wspólność majątkowa, a syn jest osobą pełnoletnią.

W roku 2015 po uzyskaniu stosownych zezwoleń podatnik wraz z żoną i synem na dwóch leżących obok siebie nieruchomościach gruntowych stanowiących ich współwłasność chcą rozpocząć budowę budynku wielorodzinnego, składającego się z sześciu samodzielnych mieszkań o pow. ok. 60 m kw. z przeznaczeniem ich na sprzedaż. Budowa ta realizowana będzie w głównej mierze systemem gospodarczym tj. pracy własnej współwłaścicieli nieruchomości gruntowej oraz niezbędnej ilości specjalistów od robót budowlanych.

Część materiałów budowlanych została już zgromadzona w latach wcześniejszych, a część będzie kupowana na bieżąco. Podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany jako podatnik od towarów i usług. Na chwilę obecną podatnik nie jest w stanie wycenić dotychczas zgromadzonych materiałów budowlanych, a w przyszłości pracy własnej na rzecz wykonywanego przedsięwzięcia. Termin sprzedaży ww. mieszkań nie jest znany i jest zależny od zgłaszania się chętnych do ich nabycia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż ww. mieszkań wraz z gruntem będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o których mowa w pkt 10, pod warunkiem, że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Ponieważ podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług, podatnikowi nie będzie przysługiwało odliczenie podatku naliczonego od podatku należnego. W związku z tym, należy uznać że sprzedaż ww. lokali mieszkalnych będzie zwolniona z podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ustawodawca w ww. przepisach – poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej – wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W oparciu o art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Z kolei w myśl art. 46 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczegółowych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, zarówno budynki jak i ich części (lokale) spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy Kodeks cywilny. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Z kolei, zgodnie z art. 196 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów np. budynków, gruntów, mieści się współwłasność, jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest również udział w budynku, gruncie (w prawie własności nieruchomości).

W związku z powyższym, zbycie udziału w budynku (lokalu), gruncie należy także traktować jako dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 tej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku sprzedaż nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Podkreślić należy, że w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Należy także zauważyć, że Trybunał Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

W świetle powyższego należy podkreślić, że dla traktowania danego podmiotu za podatnika podatku VAT bez znaczenia pozostaje fakt formalnego zarejestrowania się lub nie podmiotu jako podatnika, gdyż podatnikiem podmiot staje się ze względu na wykonywane czynności.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży nieruchomości angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Dlatego każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Istotne znaczenie mają bowiem okoliczności towarzyszące faktycznemu wykorzystaniu zakupionej nieruchomości.

Zatem dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca na podstawie umowy darowizny z dnia 5 sierpnia 1997 r. został właścicielem niezabudowanych nieruchomości gruntowych. W dniu 21 maja 2001 r. Wnioskodawca nabył na podstawie umowy sprzedaży nieruchomość gruntową niezabudowaną przylegającą bezpośrednio do jednej z wcześniej wymienionych działek. Następnie w dniu 5 czerwca 2002 r. na podstawie umowy darowizny dokonał darowizny części ww. nieruchomości na rzecz swojej żony oraz syna. W roku 2015 po uzyskaniu stosownych zezwoleń podatnik wraz z żoną i synem na dwóch leżących obok siebie nieruchomościach gruntowych stanowiących ich współwłasność chcą rozpocząć budowę budynku wielorodzinnego składającego się z sześciu samodzielnych mieszkań o pow. ok. 60 m kw. z przeznaczeniem ich na sprzedaż. Termin sprzedaży ww. mieszkań nie jest znany i jest zależny od zgłaszania się chętnych do ich nabycia.

Z opisu sprawy wynika zatem, że nabyte przez Wnioskodawcę nieruchomości zostały przeznaczone na działalność gospodarczą w postaci budowy i sprzedaży mieszkań.

Odnosząc się do sprawy będącej przedmiotem wniosku należy bowiem stwierdzić, że mimo iż – jak podaje Wnioskodawca – nie prowadzi on działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług, okoliczności te nie mogą przesądzać, że Wnioskodawca nie działa dla transakcji sprzedaży mieszkań jako podatnik podatku od towarów i usług. Znaczenie dla sprawy ma bowiem całokształt działań jakie Wnioskodawca podejmuje w odniesieniu do nieruchomości przez cały okres jej posiadania.

W rozumieniu wyżej cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dostawa sześciu mieszkań powstałych w wyniku budynku mieszkalnego wielorodzinnego jest działalnością gospodarczą, a podmiot wykonujący te czynności podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach określonych w przepisach regulujących ten podatek.

A zatem w przedmiotowej sprawie występują przesłanki powodujące konieczność uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

W wyniku poniesienia nakładów zmierzających do powstania domu wielorodzinnego z sześcioma samodzielnymi mieszkaniami, Wnioskodawca zachowa się jak podmiot zajmujący się obrotem nieruchomościami.

Powstałej nieruchomości nie można uznać za majątek osobisty podatnika, gdyż Wnioskodawca nigdy nie zamierzał zamieszkać w tym domu i już w momencie podjęcia decyzji o jego budowie miał zamiar jego wykorzystania nie w charakterze majątku osobistego lecz towaru handlowego, zatem budynek ten Wnioskodawca zamierza wykorzystać na cele inne niż prywatne, inne niż zapewnienie miejsca zamieszkania dla siebie i swojej rodziny. Powstałe mieszkania będą więc służyć prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, gdyż z opisu zdarzenia wynika, że Wnioskodawca zamierza rozpocząć budowę budynku wielorodzinnego składającego się z sześciu samodzielnych mieszkań z przeznaczeniem ich na sprzedaż.

Zatem Wnioskodawca dla czynności sprzedaży sześciu samodzielnych mieszkań w ww. budynku, o którym mowa we wniosku będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, gdyż w istocie przedmiotem sprzedaży będą składniki majątku działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Podkreślenia wymaga, że wprawdzie pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), a które dotyczyło kwestii opodatkowania dostawy przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy również, iż nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy mieć jednak na uwadze, że stwierdzenie czy dany przedmiot sprzedaży stanowi składnik majątku prywatnego, czy też jest związany z prowadzoną czy planowaną lub prowadzoną działalnością gospodarczą jest konsekwencją oceny prawnej dokonanej przez organ wydający interpretację, a nie elementem stanu faktycznego.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Z opisu sprawy wynika, że w roku 2015 po uzyskaniu stosownych zezwoleń Wnioskodawca wraz z żoną i synem na dwóch leżących obok siebie nieruchomościach gruntowych stanowiących ich współwłasność chcą rozpocząć budowę budynku wielorodzinnego, składającego się z sześciu samodzielnych mieszkań o pow. ok. 60 m kw. z przeznaczeniem ich na sprzedaż.

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż sześciu samodzielnych mieszkań uzyskanych w wyniku działań podjętych przez Wnioskodawcę polegających na budowie ww. wielorodzinnego budynku mieszkalnego stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca z tytułu tej dostawy będzie podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Wnioskodawca dokonując sprzedaży mieszkań, o których mowa we wniosku jest zobowiązany zastosować właściwą stawkę podatku VAT lub ewentualne zwolnienie z opodatkowania.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 41 ust. 2 tej ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Stosownie do art. 146a pkt 1 i 2, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
   
   

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl tego zastrzeżenia wynikającego z art. 41 ust. 12b, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².
   
   

Stosownie do art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, w myśl art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Ponadto w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Jak stanowi art. 2 pkt 14 ww. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu nabywcy czy najemcy lub dzierżawcy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca przewiduje – po spełnieniu określonych warunków – objęcie dostawy zwolnieniem wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone przepisy i definicje należy stwierdzić, że dostawa sześciu mieszkań, dokonana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, gdyż w odniesieniu do nich nie doszło jeszcze do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, ponieważ będą budowane na sprzedaż i nie zostały wydane w ramach czynności podlegających opodatkowaniu.

Tym samym dostawa sześciu samodzielnych mieszkań powstałych w wielorodzinnym budynku, o którym mowa we wniosku, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli dostawa ww. lokali nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Przywołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a cytowanej ustawy, adresowany jest do podatników, którym – po pierwsze nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a po drugie – nie ponosili wydatków na ulepszenie budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których istniało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, a jeśli ponosili, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Spełnienie obu warunków łącznie uprawnia podatnika do skorzystania ze zwolnienia przy dostawie budynków, budowli lub ich części.

W tym miejscu wskazania wymaga regulacja zawarta w treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którą w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
   
   

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ponieważ rozpoczynając budowę wielorodzinnego budynku z przeznaczeniem na sprzedaż wszystkich sześciu samodzielnych mieszkań w nim powstałych Wnioskodawca działa jako podatnik VAT, a sprzedaż ta będzie czynnością opodatkowaną na podstawie ustawy, to należy stwierdzić, że spełnione zostały przesłanki warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, pod warunkiem niespełnienia przesłanek wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

Jak już wykazano w niniejszej interpretacji, z tytułu planowanej sprzedaży mieszkań Wnioskodawca będzie podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT prowadzącym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 tej ustawy, a sprzedaż ta stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dostawa mieszkań co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawcy służy prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z realizowaną inwestycją. Nieskorzystanie przez Wnioskodawcę z prawa do odliczenia nie przesądza o tym, że Wnioskodawcy takie prawo nie przysługuje oraz nie przesądza o braku obowiązku opodatkowania czynności podlegającej opodatkowaniu.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż dostawa ww. mieszkań nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż przy budowie ww. budynku (w związku z wytworzeniem tych przeznaczonych na sprzedaż mieszkań), Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem przy niespełnieniu warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o VAT, dostawa tych mieszkań nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, planowana dostawa sześciu samodzielnych mieszkań będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.

Jak wynika z wniosku, przedmiotem dostawy będzie sześć samodzielnych mieszkań o powierzchni około 60 m². Zgodnie więc z przytoczonymi wyżej przepisami art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 oraz art. 41 ust. 12a-12c ustawy o VAT, należy więc stwierdzić, że dostawa tych lokali mieszkalnych (których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m²) opodatkowana będzie stawką podatku w wysokości 8%.

Stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem w sytuacji, gdy planowana przez Wnioskodawcę dostawa przedmiotowych mieszkań opodatkowana będzie stawką podatku w wysokości 8%, wówczas dostawa gruntu, z którym te mieszkania będą trwale związane, również opodatkowana będzie stawką podatku w wysokości 8%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż ww. lokali mieszkalnych będzie zwolniona z podatku od towarów i usług – należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego bądź zmiany stanu prawnego.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.