Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB2/4514-413/15-3/MZ
z 4 grudnia 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2015 r. (data wpływu 25 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia nieruchomości - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1. Informacje ogólne
   
   

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Wnioskodawca planuje nabyć od innej spółki z siedzibą na terenie Polski (dalej: „Zbywca”) zabudowane nieruchomości (dalej: „Transakcja”) oznaczone jako:

• działki nr 53/8, 48/22, 48/30, 49/24, 48/46, 48/48, 48/50 i 48/44 o łącznej powierzchni 7,5577 ha, dla której Sąd Rejonowy, IV Wydział Ksiąg wieczystych prowadzi księgę wieczystą, będące własnością Zbywcy;
  
• działki nr 52/6, 52/7, 52/8, 53/15 i 53/16 o łącznej powierzchni 0,3604 ha, dla których Sąd Rejonowy IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, będące własnością Zbywcy;
  
• działka nr 53/13 o powierzchni 0,1226 ha, dla której Sąd Rejonowy, IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (Zbywca jest właścicielem działki nr 53/13 w udziale wynoszącym 999/1000 prawa własności i ten udział będzie przedmiotem planowanej Transakcji).
  
  

Wymienione powyżej nieruchomości wraz ze znajdującymi się na nich obiektami budowlanymi będą w dalszej części niniejszego wniosku łącznie zwane „Nieruchomością”.

2. Okoliczności nabycia Nieruchomości i budowa centrum handlowego.
   
   

Zbywca stał się właścicielem Nieruchomości na skutek otrzymania w 2007r. aportu przedsiębiorstwa od poprzedniego właściciela Nieruchomości (dalej: „Poprzedni Właściciel”).

Poprzedni Właściciel sukcesywnie nabywał własności poszczególnych działek składających się na Nieruchomości w latach 2000-2004 od osób fizycznych i Gminy Miasta. Co do zasady, działki składające się na Nieruchomość zostały zasadnicze nabyte jako grunty niezabudowane, z zastrzeżeniem, że na części działek w chwili nabycia znajdowały się drogi wybudowane przez Poprzedniego Właściciela jeszcze przed zawarciem umów sprzedaży tych działek (z prawem Poprzedniego Właściciela do odliczania podatku VAT naliczonego przy budowie tych dróg).

Zasadniczo, w związku z nabyciem Nieruchomości, Poprzedni Właściciel uiszczał opłatę skarbową lub podatek od czynności cywilnoprawnych, a w przypadku działek nabytych od Gminy Miasta, umowa sprzedaży korzystała z wyłączenia od podatku od czynności cywilnoprawnych jako czynność podlegająca przepisom o gospodarce nieruchomości.

W chwili nabycia przez Poprzedniego Właściciela na części Nieruchomości znajdował się także staw, który na podstawie późniejszej uchwały Rady Miasta z 13 stycznia 2010 r. stanowi użytek ekologiczny i jest obecnie wykorzystywany we współpracy z Krakowskim Funduszem Ochrony Przyrody do edukacji ekologicznej krakowian. Zbywca nie ponosił nakładów finansowych w związku z utrzymaniem wspomnianego stawu, czy też innymi pracami na celu jego przystosowania do wspomnianego powyżej celu. Staw nie jest też rozpoznany jako odrębny składnik aktywów w rejestrach i księgach podatkowych Zbywcy.

Poprzedni Właściciel wybudował na Nieruchomości centrum handlowego wraz z infrastrukturą tj. m. in. drogami dojazdowymi i parkingami (wszelkie znajdujące się obecnie na Nieruchomościach naniesienia zostały wybudowane przez Poprzedniego Właściciela). Poprzedni Właściciel miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wybudowaniem tych obiektów. Centrum handlowe było przedmiotem umów najmu zawieranych przez Poprzedniego Właściciela, a czynsz uiszczany przez najemców powiększany był o podatek VAT.

W 2007 r. Poprzedni Właściciel przeniósł własność Nieruchomości oraz posadowionych na niej obiektów na rzecz Zbywcy w formie wkładu niepieniężnego, którego przedmiotem było przedsiębiorstwo Poprzedniego Właściciela. Transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu VAT.

3. Obiekty budowlane znajdujące się na Nieruchomości.
   
   

W chwili obecnej, wszystkie działki ewidencyjne składające się na Nieruchomości są zabudowane, przy czym zabudowa wygląda w ten sposób, iż na poszczególnych działkach ewidencyjnych mogą znajdować się następujące konfiguracje obiektów;

1. tylko droga dojazdowa;
   
2. parking i droga dojazdowa ;
   
3. parking, droga dojazdowa i część budynku centrum handlowego;
   
4. parking, droga dojazdowa, część budynku centrum handlowego i staw lub
   
5. staw i droga dojazdowa
   
   

4. Sposób użytkowania Nieruchomości przez Poprzedniego Właściciela i Zbywcę.
   
   

Jak wspomniano powyżej, centrum handlowe zostało oddane do użytkowania na podstawie umów najmu zawieranych przez Poprzedniego Właściciela. Zbywca kontynuował działalność polegającą na najmie powierzchni centrum handlowego, a czynsz najmu uiszczany przez najemców podlegał opodatkowaniu VAT. Zasadniczo powierzchnia centrum handlowego oddana była po raz pierwszy najemcom wcześniej niż 2 lata przed dniem planowanej Transakcji. Jednakże, z uwagi na dotychczasowe zmiany właścicielskie, Zbywca nie wyklucza, że część powierzchni komercyjnej centrum handlowego mogła zostać oddana do użytkowania najemcom w okresie nieprzekraczającym dwóch lat od dnia planowanej Transakcji lub w ogóle nie była przedmiotem najmu (dotyczy to także zdefiniowanych poniżej części wspólnych centrum handlowego oraz jego części technicznych).

Część działek składających się na Nieruchomość, na których znajduje się część budynku centrum handlowego, parkingi i drogi jest przedmiotem umowy najmu oraz dzierżawy zawartej przez Zbywcę z podmiotem trzecim w celu umożliwienia korzystania temu podmiotowi z części parkingu należącego do centrum handlowego. Czynsz najmu oraz dzierżawy pobierany przez Zbywcę podlega opodatkowaniu VAT.

Od momentu oddania do użytkowania powierzchni centrum handlowego znajdującego się na Nieruchomościach, najemcy oraz ich klienci korzystali również z części wspólnych kompleksu znajdujących się na wszystkich Nieruchomościach, tj. takich, które nie są przeznaczone wyłącznie do użytku przez konkretnego najemcę oraz budowli przeznaczonych do wspólnego użytku i/ lub klientów centrum handlowego (dalej „Części wspólne). Części wspólne obejmują w szczególności parkingi i drogi dojazdowe oraz awaryjne, windy, schody ruchome, toalety czy tez korytarze w ramach budynku. Obiekty te pełnia funkcję pomocniczą w stosunku do budynku centrum handlowego i z oczywistych względów nie są bezpośrednio przedmiotem zawartych przez Poprzedniego Właściciela lub przez Zbywcę umów najmu. Natomiast w praktyce klienci centrum handlowego i najemcy mają prawo korzystania z tych obiektów, a koszty utrzymania tych składników są elementem składowym opłat związanych z wynajmem powierzchni Nieruchomości (tzw. wspólnych opłat eksploatacyjnych), którymi obciążani są najemcy w odpowiedniej proporcji (co jest zgodne z praktyką rynkową dla wynajmu obiektów komercyjnych tego rodzaju). Wyżej wymienione opłaty są dokonywane na podstawie faktur VAT wystawianych przez Zbywcę na rzecz najemców. Wnioskodawca zaznacza, że część Nieruchomości oddana do używania na podstawie wskazanej powyżej umowy dzierżawy również należy do części wspólnych i przed zawarciem wspomnianej umowy była użytkowana przez najemców powierzchni budynku centrum handlowego. Z powyższych względów określenie części wspólne obejmuje również część Nieruchomości będąca przedmiotem umowy dzierżawy.

Należy jednak wskazać, iż pewne powierzchnie budynku centrum handlowego o przeznaczeniu technicznym oraz pewne budowle mogły nigdy nie być wynajmowane przez Zbywcę. Powierzchni tych nie można również zaliczyć do części wspólnych. Są to np. pomieszczenia ochrony, sieci technicznej, jak również inne budowle, które nie są bezpośrednio użytkowane przez najemców i/ lub klientów centrum handlowego.

Zarówno Poprzedni Właściciel jak i Zbywca nie dokonali ulepszeń obiektów znajdujących się na Nieruchomości, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej i w związku z którymi Poprzedniemu Właścicielowi lub Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

W odniesieniu do części działek zostały ustanowione służebności gruntowe obciążające Nieruchomość (poszczególne działki stanowią Nieruchomości służebne) takie jak prawo przechodu i przejazdu na rzecz dostawców mediów, oraz służebności gruntowe ustanowione na rzecz każdorazowego właściciela poszczególnych (wymienionych w treści tych służebności) działek składających się na Nieruchomość (poszczególne działki stanowią nieruchomości władnące), takie jak prawo do przyłączenia do istniejącej sieci gazowej, czy też prawo przejazdu i przechodu przez działki sąsiednie.

5. Przedmiot Transakcji.
   
   

Zgodnie z intencją stron, przedmiotem Transakcji będzie Nieruchomość, a w szczególności budynek centrum handlowego wraz z instalacjami i infrastrukturą związaną z tym centrum. W rezultacie, na mocy art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, Wnioskodawca wstąpi z prawa i obowiązki wynikające z umów najmu dotyczących centrum handlowego i parkingu, których stroną jest Zbywca (w związku z tym może także dojść do przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy praw i obowiązków z zabezpieczeń dostarczonych przez najemców, np. gwarancji bankowych czy kaucji zabezpieczających). Wnioskodawca wstąpi także w prawa i obowiązki wynikające z w/w umowy dzierżawy.

Zgodnie z praktyką rynkową przy tego typu transakcjach Wnioskodawca nabędzie także majątkowe prawa autorskie oraz prawa zależne do projektów sporządzonych na podstawie umów z architektami oraz prawnej i technicznej dokumentacji dotyczącej Nieruchomości.

Nie może także wykluczyć, że Wnioskodawca w ramach Transakcji nabędzie również pewne ruchomości związane z działalnością prowadzoną w budynku centrum handlowego oraz ich obsługą (o wartości nieistotnej z perspektywy Transakcji).

Planowane jest, że umowa Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy nie będzie wskazywała odrębnej ceny (wartości) stawu ze względu na fakt, iż nie ma on istotnej wartości ekonomicznej dla stron Transakcji. W tym miejscu Wnioskodawca pragnie podkreślić, że głównym celem Wnioskodawcy jest nabycie działek gruntu oraz znajdujących się na nich naniesień, w tym w szczególności budynku centrum handlowego.

W ramach Transakcji Wnioskodawca nabędzie także związane z prawem własności Nieruchomości prawa wynikające ze służebności gruntowych przysługujące każdoczesnemu właścicielowi, jak choćby w/w prawo do przyłączenia do istniejącej sieci gazowej, czy też prawo przejazdu i przechodu przez działki sąsiednie. Będzie to konsekwencją nabycia Nieruchomości. Należy zauważyć, iż z punktu widzenia prawa cywilnego służebności te nie mogą być przedmiotem odrębnych transakcji, gdyż przysługują one każdoczesnemu właścicielowi Nieruchomości (tzw. prawa ze służebności nie mogły zostać zbyte w ramach odrębnych od zbycia Nieruchomości transakcji).

Jednocześnie, zgodnie z intencją stron, Zbywca nie przeniesie na rzecz Wnioskodawcy:

1. Praw o obowiązków związanych z umowami dotyczącymi obsługi Nieruchomości, takimi jak umowy o zarządzanie Nieruchomością (w szczególności centrum handlowym), czy też umowy dotyczące zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków, dostarczania energii elektrycznej, sprzedaży energii cieplnej, sprzedaży gazy ziemnego, utrzymania przystanku autobusowego, świadczenia usług sprzątania oraz usług ochrony mienia; nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Wnioskodawcę z praw wynikających z powyższych umów (na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami/ Zbywcą, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami) - do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Wnioskodawcę,
2. Umów związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy dotyczących m. in. usług księgowych, najmu powierzchni biurowej Zbywcy,obsługi prawnej Zbywcy,
3. Należności Zbywcy, w tym w szczególności związanych z czynszem za wynajem Nieruchomości powstałych przed Transakcją,
4. Umów rachunków bankowych,
5. Środków pieniężnych zdeponowanych na rachunku Zbywcy (za wyjątkiem kaucji z tytułu zawartych umów najmu centrum handlowego),
6. Krótkoterminowych i długoterminowych zobowiązań pieniężnych Zbywcy,
7. Nazwy przedsiębiorstwa Zbywcy,
8. Ksiąg Zbywcy,
9. Know-how Zbywcy,
10. Prawa do korzystania ze znaku towarowego Zbywcy oraz domeny internetowej poświęconej Nieruchomości.
    
    

W ramach Transakcji nie dojdzie także do przeniesienia praw z gwarancji jakości i rękojmi dotyczących robót budowlanych i praw z zabezpieczeń gwarancji dotyczących takich robót ze względu na fakt, że Zbywca ich nie posiada lub prawa te już wygasły.

Co więcej, Zbywca nie zatrudnia pracowników, a zatem dostawa Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy nie będzie wiązała się także z przejściem pracowników Zbywcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy lub jego części (art. 231 kodeksu pracy) na Wnioskodawcę.

Zgodnie z informacjami uzyskanymi od Zbywcy, składnikami majątku będącego przedmiotem Transakcji nie są wyodrębnione organizacyjnie w strukturze Zbywcy na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowią one także oddziału zbywcy wyodrębnionego KRS.

Ponadto, Zbywca oświadczył, że dla Nieruchomości mających być przedmiotem Transakcji dla celów sprawozdawczości statutowej nie jest sporządzany bilans oraz rachunek wyników odrębny od sporządzonego w odniesieniu do całego przedsiębiorstwa Zbywcy.

Zbywca oświadczył, iż nabywanie Nieruchomości stanowią składniki jego majątku i nie posiada on innych nieruchomości, niż opisane powyżej. Jednocześnie należy podkreślić, że intencją stron Transakcji jest przeniesienie na Wnioskodawcę konkretnych składników majątku Zbywcy (Nieruchomości), nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywcy lub jego zorganizowanej części.

Zbywca w ramach kontynuowania działalności po Transakcji będzie w szczególności spłacał zobowiązania oraz będzie dochodzić swoich należności, jak również pozostanie stroną wskazanych wyżej umów nieprzeznaczonych na Wnioskodawcę (aż do ich rozwiązania).

Wnioskodawca podkreślił, że strony Transakcji zamierzają złożyć, przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, właściwemu dla Wnioskodawcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie,że wybierają opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości.

Wnioskodawca zamierza wykorzystać Nieruchomości do wykonywania działalności opodatkowania podatkiem VAT. W szczególności, Wnioskodawca zamierza kontynuować działalność polegającą na najmie powierzchni komercyjnej budynku centrum handlowego. Jednakże Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przyszłości może także podjąć decyzję o usunięciu wszelkich naniesień znajdujących się na Nieruchomości i realizacji inwestycji deweloperskiej. Wówczas wybudowane przez Wnioskodawcę mieszkania zostaną przeznaczone na sprzedaż, a transakcje zbycia poszczególnych lokali mieszkalnych będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z opisaną powyżej Transakcją, Wnioskodawca spodziewa się otrzymać od Zbywcy fakturę lub faktury VAT dokumentujące opisaną powyżej dostawę Nieruchomości (dalej: „Faktura VAT”). Z tego względu, Wnioskodawca pragnie uzyskać potwierdzenie, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z Faktury VAT. W pierwszej kolejności, Wnioskodawca powinien jednak uzyskać potwierdzenie, iż sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Wnioskodawcy będzie stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, Wnioskodawca zmierza do jednoznacznego potwierdzenia (i) kwalifikacji przedmiotu Transakcji na gruncie podatku VAT jako składników majątkowych niestanowiących przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ii) opodatkowania VAT Transakcji oraz (iii) prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z otrzymaną od Zbywcy Fakturą VAT. Z podobnym wnioskiem o interpretację podatkową w zakresie podatku VAT od planowanej Transakcji wystąpił także Zbywca (spółka K. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k.,).

Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny:

1. Wnioskodawca wskazuje, iż Zbywca prowadzi obecnie działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej. Do momentu przekształcenia w spółkę komandytową, które miało miejsce 1 lipca 2015 r. Zbywca działał w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
   
   Oznacza to, że zdarzenia dotyczące Zbywcy, które miały miejsce przed dniem przekształcenia, opisane we wniosku o interpretację dotyczą sytuacji, w której Zbywca miał formę prawną spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przykładowo, w 2007 roku Poprzedni Właściciel przeniósł Nieruchomość (w ramach aportu przedsiębiorstwa) na rzecz Zbywcy mającego wówczas formę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
   
   
2. W związku z trwającymi dyskusjami, Strony rozważają wyłączenie z Transakcji lub przeniesienie na Wnioskodawcę w terminie późniejszym (na podstawie odrębnego dokumentu) nieznacznej części Nieruchomości (tj. całości lub części działek nr 53/15 o pow. 0,0034 ha oraz nr 53/16 o pow. 0,0549 ha, będących drogą dojazdową, niezabudowanych centrum handlowym).
   
   

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przedmiotem Transakcji będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27 e ustawy o VAT?
2. Czy Wnioskodawca i Zbywca będą uprawnieni do wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w odniesieniu do tych budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia?
3. Czy dostawa Nieruchomości w odniesieniu do tych budynków, lub ich części w stosunku do których nie upłynęły 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT?
4. Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na Fakturze VAT dokumentującej nabycie Nieruchomości w ramach opisanej Transakcji?
5. Czy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w zakresie, w jakim będzie ona podlegać VAT i nie będzie zwolniona z VAT?
   
   

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług w dniu 30 listopada 2015 r. zostały wydane interpretacje Nr IPPP1/4512-1000/15-3/AS i Nr IPPP1/4512-1000/15-4/AS.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC) w zakresie, w jakim będzie ona podlegać opodatkowaniu VAT i nie będzie zwolniona z VAT.

Art. 1 ust 1 ustawy o PCC zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, obejmujący m. in. umowy sprzedaży. Podatkowi podlegają też zmiany umowy sprzedaży, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania PCC (art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o PCC).

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, nie podlegają PCC czynności cywilnoprawne, inne , niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
   
2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem;
   
   • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
     
   • umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
   
   
   

W świetle powyższego, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie podlegała opodatkowaniu PCC w zakresie, w jakim będzie ona podlegać opodatkowaniu VAT i nie będzie zwolniona z VAT.

Wnioskodawca uzupełnił uzasadnienie stanowiska wskazując, że:

Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie Zbywcy działającego w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową pozostaje bez wpływu na stanowisko Wnioskodawcy w zakresie nieopodatkowania Transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Podstawę prawną przekształceń spółek prawa handlowego stanowią przepisy działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych. Zgodnie z brzmieniem art. 551 § 1 KSH spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością może być przekształcona w inną spółkę handlową. Stosownie natomiast do art. 552 KSH, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie, sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Od tej chwili, zgodnie z art. 553 § 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Z kolei, na gruncie przepisów prawa podatkowego kwestie związane z sukcesją praw i obowiązków podmiotu powstałego m.in. w wyniku przekształcenia regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa4. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi tzw. sukcesja podatkowa.

Zgodnie z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1. przekształcenia innej osoby prawnej,
   
2. przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej
   - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.
   
   

Przywołane powyżej regulacje, zgodnie z art. 93a § 2 ust. 1 lit. b) Ordynacji podatkowej, stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej. W związku z powyższym, osobowa spółka handlowa (np. spółka komandytowa) powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Z przedstawionych powyżej regulacji wynika, że przekształcenie spółki stanowi jedynie zmianę formy prawnej prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności, w przypadku przekształcenia nie powstaje nowy podmiot prawny, a podmiot powstały w wyniku przekształcenia kontynuuje działalność prowadzoną przez podmiot przekształcany, lecz w innej formie prawnej. Jednocześnie, spółce przekształconej przysługują wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Mając na uwadze powyższe, przekształcenie Zbywcy w spółkę komandytową skutkowało wstąpieniem spółki komandytowej we wszelkie prawa i obowiązki podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na gruncie podatku VAT, w tym np. dotyczące możliwości wyboru opcji opodatkowania VAT Transakcji, czy też nieopodatkowania Transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie Zbywcy w spółkę komandytową pozostaje bez wpływu na stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania VAT Transakcji, jak i jej nieopodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wyłączenie z Transakcji opisanej powyżej nieznacznej części Nieruchomości lub jej przeniesienie na Wnioskodawcę w terminie późniejszym w żaden sposób nie wpływa na, przedstawione we wniosku o interpretację, podatkowe traktowanie Transakcji (w tym także ewentualnego późniejszego przeniesienia części Nieruchomości).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 626), podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych, o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

Zgodnie z powyższym artykułem czynności cywilnoprawne w tym umowy sprzedaży podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
   
   

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy) i przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym (art. 4 pkt 1 ustawy).

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
   
2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
   
   • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
     
   • (uchylone),
     
   • umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
   
   
   

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że umowa zobowiązująca do przeniesienia Nieruchomości przybierze postać umowy sprzedaży. Stosownie do postanowień art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu tym podatkiem podlegają m. in. umowy sprzedaży.

Biorąc powyższe pod uwagę, umowa sprzedaży, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Mając jednakże na uwadze zdarzenie przyszłe opisane we wniosku podkreślić należy, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy możliwości opodatkowania umowy sprzedaży Nieruchomości podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia opodatkowania powyższej transakcji podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2015 r. Nr IPPP1/4512-1000/15-4/AS w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że: (…) Zatem, dostawa wynajmowanych budynków, budowli, lub ich części oraz powierzchni wspólnych wykorzystywanych faktycznie przez najemców w związku z zawartymi umowami najmu, w stosunku do których upłynął okres dłuższy niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną Transakcją, będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Również zwolnieniu z opodatkowania będzie podlegała odpowiadająca wynajmowanej części budynków i budowli wartość gruntu (udziału w gruncie). Jednocześnie, jak wynika z opisu sprawy, strony Transakcji zamierzają złożyć, przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości właściwemu dla Wnioskodawcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości. W rezultacie zatem, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, sprzedaż wynajmowanych budynków i budowli oraz powierzchni wspólnych wykorzystywanych przez najemców, w stosunku do których upłynął okres dłuższy niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną Transakcją, łączenie z wartością gruntu – będzie podlegała opodatkowaniu według stawki 23%. (…) W konsekwencji należy stwierdzić, że w odniesieniu do tej części nieruchomości, w stosunku do której pierwsze zasiedlenie nastąpi w chwili dostawy lub w stosunku do której nie upłynęły 2 lata od jej pierwszego zasiedlenia do planowanej Transakcji, nie będzie miało zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Tym samym na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, sprzedaż wyżej opisanych części nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23%. W związku z tym, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, dostawa gruntu (udziału w gruncie), na którym posadowione są ww. części nieruchomości również będzie podlegała opodatkowaniu na tych samych zasadach jak posadowione na tym gruncie nieruchomości. Zatem stanowisko Wnioskodawcy w kwestii dotyczącej opodatkowania nieruchomości należało uznać za prawidłowe.

A zatem, w odniesieniu do tej części nieruchomości, w stosunku do której pierwsze zasiedlenie nastąpi w chwili dostawy lub w stosunku do której nie upłynęły 2 lata od jej pierwszego zasiedlenia do planowanej Transakcji, nie będzie miało zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, tym samym sprzedaż wyżej opisanych części nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%, zastosowanie tutaj znajdzie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Ponadto, jeżeli Strony Transakcji odnośnie dostawy wynajmowanych budynków, budowli, lub ich części oraz powierzchni wspólnych wykorzystywanych faktycznie przez najemców w związku z zawartymi umowami najmu, w stosunku do których upłynął okres dłuższy niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną Transakcją i podlegających zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wybiorą opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości, w powyższej sprawie również znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.