INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2012 r. (data wpływu 12 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zakupu towarów handlowych – jest nieprawidłowe,

• ustalenia kursu waluty w związku z przeliczeniem kosztów poniesionych w walutach obcych – jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki cywilnej, która prowadzi działalność w zakresie handlu artykułami przemysłowymi. Ewidencję księgową Wnioskodawca prowadzi w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, wg metody uproszczonej. Podatek dochodowy rozlicza zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. 19% podstawy obliczenia podatku.

Spółka sprowadza towary handlowe między innymi z Indii, transportem wodnym, którego koszt do granicy Polski pokrywa dostawca. Kontener z towarami wypłynął z Indii w listopadzie 2011 r., a do składu celnego w Polsce trafił w styczniu 2012 r. Urząd Celny wystawił dokument celny SAD z datą 3 stycznia 2012 r.

Fakturę zakupu towarów od zagranicznego dostawcy wystawioną w dniu 30 listopada 2011 r. Spółka otrzymała w połowie grudnia 2011 r. Fakturę niezwłocznie odesłano do Urzędu Celnego, ponieważ była ona niezbędna do dokonania odprawy celnej. Do Firmy oryginał faktury wrócił wraz z dokumentami celnymi w styczniu 2012 r.

Podniesiono następnie, iż Spółka zaewidencjonowała zakup towaru w rubryce 10 księgi podatkowej w dniu wystawienia dokumentu celnego SAD, czyli 3 stycznia 2012 r., na podstawie § 17 ust. l rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W rubryce 16 księgi, odnotowano datę wystawienia faktury, tj. 30 listopada 2011 r. Przepis § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia Spółka potraktowała jako przepis szczególny wyłączający w omawianym zakresie stosowanie ogólnej zasady wynikającej z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zapłacone cło w dniu 2 stycznia 2012 r. zaksięgowano również w rubryce 10 księgi dodając, iż stanowi ono element ceny zakupu przy wprowadzaniu towarów na magazyn Firmy.

Koszt zakupu towarów Spółka ujęła w księdze przychodów i rozchodów w dniu 3 stycznia 2012 r., na podstawie faktury zakupu wystawionej przez indyjskiego dostawcę po przeliczeniu USD na PLN wg kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury dokumentującej zakup towarów, czyli w dniu 29 listopada 2011 r., zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy data zakupu towarów przyjęta w księdze przychodów i rozchodów w rubryce 10, w dniu 3 stycznia 2012 r. jest datą prawidłową...
2. Czy koszt zakupu towarów zaewidencjonowany w księdze dnia 3 stycznia 2012 r., a przeliczony wg średniego kursu NBP poprzedzającego dzień wystawienia faktury zagranicznego dostawcy jest prawidłowo przyjęty...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka cywilna, której jest wspólnikiem, zaewidencjonowała zakup towaru w rubryce 10 księgi podatkowej w dniu wystawienia dokumentu celnego SAD, czyli 3 stycznia 2012 r., na podstawie § 17 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W rubryce 16 księgi odnotowano datę wystawienia faktury tj. 30 listopada 2011 r.

Przepis § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia, potraktowano jako przepis szczególny wyłączający w omawianym zakresie stosowanie ogólnej zasady wynikającej z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zapłacone cło w dniu 2 stycznia 2012 r. zaksięgowano również w rubryce 10 księgi. Dodano jednocześnie, iż stanowi ono element ceny zakupu przy wprowadzaniu towarów na magazyn Firmy.

Zakupiony towar nie został ujęty na remanencie z dnia 31 grudnia 2011 r., ani ilościowo, ani wartościowo, ponieważ fizycznie go na koniec roku nie było.

Natomiast koszt zakupu towarów Wnioskodawca ujął w księdze przychodów i rozchodów w dniu 3 stycznia 2012 r., na podstawie faktury zakupu wystawionej przez indyjskiego dostawcę po przeliczeniu USD na PLN wg kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury dokumentującej zakup towarów, czyli w dniu 29 listopada 2011 r., zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wartość faktury od kontrahenta indyjskiego wynosiła 107.568,64 USD, średni kurs NBP z dnia 29 listopada 2011 r. wynosił: 3,3924 zł. W związku z powyższym:

• zaewidencjonowana wartość faktury w podatkowej księdze wynosi: 107.568,64 x 3,3924 = 364.915,85 zł,

• zapłacone cło wynosi 28.789 zł,

• całkowity koszt zakupu towaru wyniósł 393.704,85 zł.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

• ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zakupu towarów handlowych – jest nieprawidłowe,

• ustalenia kursu waluty w związku z przeliczeniem kosztów poniesionych w walutach obcych – jest prawidłowe.
  
  

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągniecia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

• być właściwie udokumentowany.
  
  

W myśl art. 22 ust. 6b ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, tj. podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Zauważyć należy, iż definicja momentu poniesienia kosztu zawarta w tym artykule dotyczy wszystkich podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, niezależnie od przyjętej metody ewidencjonowanych zdarzeń gospodarczych.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (…).

Zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określił Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.).

Stosownie do treści § 12 ust. 3. ww. rozporządzenia, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi m.in. w myśl pkt 1 tego przepisu są faktury VAT, w szczególności faktury VAT marża, faktury VAT RR, faktury VAT MP, dokumenty celne, rachunki oraz faktury korygujące i noty korygujące, zwane dalej „fakturami”, odpowiadające warunkom określonym w odrębnych przepisach. Tym samym podstawowym dokumentem potwierdzającym dokonanie transakcji jest faktura zakupu, a co za tym idzie podstawą wpisu do podatkowej księgi przychodów i rozchodów jest w pierwszym rzędzie faktura.

Z przepisów zawartych w § 17 ust. 1 cyt. rozporządzenia wynika, iż zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży.

W sytuacji kiedy faktura dokumentująca nabycie towaru handlowego została wystawiona przed dostawą towaru (np. w miesiącu poprzedzającym dostawę), to w kolumnie 2 podatkowej księgi przychodów i rozchodów „Data zdarzenia gospodarczego” należy wpisać datę wystawienia faktury. Data wystawienia faktury jest datą poniesienia kosztu uzyskania przychodu.

Należy jednocześnie zauważyć, że stosownie do § 28 ust. 3 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, spis z natury powinien obejmować również towary stanowiące własność podatnika, znajdujące się w dniu sporządzenia spisu poza zakładem podatnika, a także towary obce znajdujące się w zakładzie podatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, sprowadza towary handlowe między innymi z Indii, transportem wodnym, którego koszt do granicy Polski pokrywa dostawca. Kontener z towarami wypłynął z Indii w listopadzie 2011 r., a do składu celnego w Polsce trafił w styczniu 2012 r. Urząd Celny wystawił dokument celny SAD z datą 3 stycznia 2012 r. Fakturę zakupu towarów od zagranicznego dostawcy z dnia 30 listopada 2011 r. Spółka otrzymała w połowie grudnia 2011 r. Fakturę niezwłocznie odesłano do Urzędu Celnego, ponieważ była ona niezbędna do dokonania odprawy celnej. Do Firmy oryginał faktury wrócił wraz z dokumentami celnymi w styczniu 2012 r.

Spółka zaewidencjonowała zakup towaru w rubryce 10 księgi podatkowej w dniu wystawienia dokumentu celnego SAD, czyli 3 stycznia 2012 r. W rubryce 16 księgi, odnotowano datę wystawienia faktury, tj. 30 listopada 2011 r. Zapłacone cło w dniu 2 stycznia 2012 r., również zaksięgowano w rubryce 10 księgi dodając, iż stanowi ono element ceny zakupu przy wprowadzaniu towarów na magazyn Firmy. Natomiast koszt zakupu towarów Spółka ujęła w księdze przychodów i rozchodów w dniu 3 stycznia 2012 r., na podstawie faktury zakupu wystawionej przez indyjskiego dostawcy po przeliczeniu USD na PLN wg kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury dokumentującej zakup towarów, czyli w dniu 29 listopada 2011 r., zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym zaksięgowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów faktury, dokumentującej zakup towarów handlowych, należy dokonać zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z datą wystawienia faktury, tj. 30 listopada 2011 r.

Pamiętać należy, iż za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu w odniesieniu do podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów przyjmuje się dzień wystawienia dowodu stanowiącego podstawę do ujęcia kosztu w księgach. Dlatego też wydatki poniesione na zakup towarów będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w miesiącu, w którym została wystawiona faktura, a nie w miesiącu, w którym dostarczono towar wraz z fakturą.

Zapłacone cło należy zaksięgować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów na podstawie deklaracji celnej SAD, wpisując w kolumnie 2 datę wystawienia deklaracji, tj. 3 stycznia 2012 r.

Należy jednocześnie zauważyć, że stosownie do § 28 ust. 3 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, spis z natury powinien obejmować również towary stanowiące własność podatnika, znajdujące się w dniu sporządzenia spisu poza zakładem podatnika, a także towary obce znajdujące się w zakładzie podatnika.

Odnośnie natomiast kosztów zakupu przeliczonych wg średniego kursu Narodowego Banku Polskiego poprzedzającego dzień wystawienia faktury należy zauważyć, iż w myśl art. 11a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W przypadku transakcji dotyczących kosztów uzyskania przychodów przeprowadzanych w walutach obcych należy mieć na uwadze fakt, iż transakcje te co do zasady skutkują powstaniem różnic kursowych, o których mowa w art. 14b i art. 24c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Różnice kursowe powstają na skutek wahań kursów (kurs – cena jednej waluty w jednostkach innej waluty) kupna i sprzedaży waluty krajowej w stosunku do walut obcych, wzajemnych zmian poziomów kursów innych walut oraz wystąpienia odchyleń między kursem średnim walut obcych, ogłaszanym przez bank centralny (Narodowy Bank Polski) a faktycznymi, najczęściej bankowymi kursami sprzedaży lub zakupu poszczególnych walut. W zależności od wzajemnych relacji pomiędzy kursami walut mogą więc występować dodatnie lub ujemne różnice kursowe.

W odniesieniu do różnic kursowych przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią, że jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia - to powstają dodatnie różnice kursowe, a w sytuacji odwrotnej - ujemne różnice kursowe (art. 24c ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 24c ust. 7 ww. ustawy, (przy ich ustalaniu) za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3, dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Z przepisu tego wynika, iż do przeliczenia waluty obcej należy przyjąć datę wynikającą z faktury lub innego dowodu, tj. w przedmiotowej sprawie datę wystawienia faktury – 30 listopada 2011 r.

Zatem stwierdzić należy, iż jeżeli wydatki spełniają kryteria uznania ich za koszt uzyskania przychodów, ich wartość należy wyceniać w walucie polskiej z zastosowaniem kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury, tj. 29 listopada 2011 r., mając na względzie zasady ustalania różnic kursowych.

Końcowo należy zaznaczyć, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów nie ma możliwości potwierdzenia prawidłowości wyliczeń przedstawionych w przedmiotowym wniosku z uwagi na fakt, iż przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe tutejszy Organ nie może odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Wnioskodawcę. Prawidłowość bądź nieprawidłowość wyliczeń podlega weryfikacji przez właściwy organ podatkowy w toku, np. postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego, czy też czynności sprawdzających.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.