Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
IPTPP2/4512-454/15-4/IR
z 8 października 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2015 r. (data wpływu 21 sierpnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 września 2015 r. (data wpływu 29 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…” w oparciu o współczynnik proporcji – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…” w oparciu o współczynnik proporcji.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 września 2015 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Regionalne Centrum Krwiodawstwa i Krwiolecznictwa w …. (RCKiK, Wnioskodawca) jest samodzielnym Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej utworzonym przez Skarb Państwa podległym Ministrowi Zdrowia i jest jednostką organizacyjną publicznej służby krwi na podstawie art. 4 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 22 sierpnia 1997 r. o publicznej służbie krwi. RCKiK jest wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego w rejestrze Stowarzyszeń, Innych Organizacji Społecznych i Zawodowych, Fundacji oraz Samodzielnych Zakładów Opieki Zdrowotnej.

Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym działającym na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Jest czynnym podatnikiem VAT. Statutowym celem działania RCKiK jest w szczególności organizowanie i prowadzenie działalności w zakresie krwiodawstwa i krwiolecznictwa a zwłaszcza w zakresie pobierania krwi i oddzielenia jej składników oraz zaopatrywania podmiotów leczniczych w krew oraz jej składniki a także produkty krwiopochodne i inne produkty lecznicze.

Wnioskodawca prowadzi sprzedaż krwi i jej składników zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT tj. dostawę krwi, osocza w pełnym składzie, komórek krwi lub preparatów krwiopochodnych pochodzenia ludzkiego niebędących lekami do podmiotów leczniczych, oraz sprzedaż (wewnątrzwspólnotowa dostawa) nadwyżek osocza firmom farmaceutycznym na terenie Unii Europejskiej ze stawką VAT "0%".

RCKiK pobiera krew od honorowych dawców i poddaje ją procesowi preparacji. Z pobranej krwi od dawców w procesie preparacji zostają oddzielone składniki krwi niezbędne do lecznictwa tj. koncentrat krwinek czerwonych, koncentrat krwinek płytkowych i osocze. W wyniku procesu produkcyjnego, powstaje nadwyżka osocza, która nie może być wydana do lecznictwa, ponieważ jego ilość jest większa niż potrzeby lecznictwa, ale jest wartościowym składnikiem będącym bazą do wyrobu leków dla chorych na hemofilię.

W związku z brakiem frakcjonatora krajowego za zgodą Ministerstwa Zdrowia może Wnioskodawca sprzedawać nadwyżki osocza frakcjonatorom zagranicznym.

RCKiK realizuje projekt pn. „….”. Inwestycja jest finansowana w 85% ze środków funduszy europejskich. Celem ww. projektu unijnego jest: ocieplenie dachu, ocieplenie ścian zewnętrznych, wymiana instalacji c.o. Przyjęte rozwiązania technologiczne wpłyną na obniżenie kosztów funkcjonowania budynków, poprzez zmniejszenie zapotrzebowania na ciepło do ogrzewania budynków, a także na poprawę komfortu cieplnego wewnątrz budynku. Wszystkie prace wykonywane są w budynku głównym RCKiK, w którym zlokalizowane są labolatoria, rejestracja, gabinet lekarski, pobieranie krwi, magazyny, administracja, dyrekcja a więc pomieszczenia, w których rozpoczyna się proces produkcji w tym m.in. osocza przeznaczonego następnie do sprzedaży opodatkowanej.

Wnioskodawca dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Nie ma jednak możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust.1 ustawy) oraz takich, w stosunku do których to prawo nie przysługuje. Wskaźnik proporcji za rok 2014 wyniósł 11 %, głównie przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów czyli sprzedaż nadwyżek osocza do frakcjonatora zagranicznego ze stawką VAT "0%".

W piśmie z dnia 25 września 2015 r. stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku Wnioskodawca wskazał, iż jest rejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług jak również zarejestrowany jako podatnik VAT-UE. Projekt pn. „…” realizowany jest w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ….. 2007-2013. Projekt wdrażany w RCKiK w latach 2013-2015. Faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki w ramach realizacji ww. projektu są wystawiane na Wnioskodawcę. Nabywane towary i usługi w związku z realizacją ww. projektu są wykorzystywane przez RCKiK zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jak i zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nakłady poniesione przez Wnioskodawcę na termomodernizację budynku stanowią "ulepszenie" budynku głównego w RCKiK w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków związanych z realizowanym projektem pn. „....” według obliczonego wskaźnika proporcji?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „….” obliczonego według wskaźnika proporcji.

Zakupy dokonywane w związku z realizacją projektu są udokumentowane fakturami VAT, w których RCKiK figuruje jako nabywca. Nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu służą wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz zwolnionych z tego podatku. W ocenie Wnioskodawcy, nie jest on w stanie odrębnie określić kwot podatku naliczonego związanych z poszczególnymi kategoriami czynności (tj. zwolnionymi i opodatkowanymi) ze względu na specyfikę procedury pobrania krwi, a następnie jej oddzieleniu na preparaty, w tym na osocze sprzedawane do frakcjonatora.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do przepisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto zauważyć należy, iż wyżej cytowany przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego i jest uzupełniony regulacjami zawartymi w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to na mocy art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących:

1. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.
   
   

Na podstawie art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

W myśl przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2. nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
   
   

Jak wynika z okoliczności sprawy Wnioskodawca (RCKiK) będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz jako podatnik VAT-UE prowadzi sprzedaż krwi i jej składników zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 6 ustawy tj. dostawę krwi, osocza w pełnym składzie, komórek krwi lub preparatów krwiopochodnych pochodzenia ludzkiego niebędących lekami do podmiotów leczniczych, oraz sprzedaż (wewnątrzwspólnotowa dostawa) nadwyżek osocza firmom farmaceutycznym na terenie Unii Europejskiej ze stawką VAT "0%". Wnioskodawca realizuje projekt pn. „….” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …. 2007-2013. Wszystkie prace wykonywane są w budynku głównym RCKiK, w którym zlokalizowane są labolatoria, rejestracja, gabinet lekarski, pobieranie krwi, magazyny, administracja, dyrekcja a więc pomieszczenia, w których rozpoczyna się proces produkcji w tym m.in. osocza przeznaczonego następnie do sprzedaży opodatkowanej. Faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki w ramach realizacji ww. projektu są wystawiane na Wnioskodawcę. Nabywane towary i usługi w związku z realizacją ww. projektu są wykorzystywane przez RCKiK zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jak i zwolnionych od tego podatku. Wnioskodawca nie ma jednak możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz takich, w stosunku do których to prawo nie przysługuje. Wskaźnik proporcji za rok 2014 wyniósł 11 %.

Odnosząc się do wątpliwości RCKiK podkreślić należy, że zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy, obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Zainteresowany ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi, czy też zwolnionymi, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku, gdy dokonane zakupy służą obu rodzajom działalności, podatnik może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. A zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli „zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną”.

W rezultacie zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy dla określenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia możliwe jest tylko w przypadku, gdy Wnioskodawca nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Skoro, jak wskazał Wnioskodawca, nabywane towary i usługi w związku z realizacją ww. projektu są wykorzystywane przez RCKiK zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od tego podatku i nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz takich, w stosunku do których to prawo nie przysługuje, to uznać należy, iż Zainteresowany może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT dokonując zakupów związanych z realizacją projektu pn. „…” ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i następnych ustawy. Przedmiotowe odliczenie podatku naliczonego jest możliwe pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.