INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2011r. (data wpływu 14 grudnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie dostawy nieruchomości gruntowej, na której posadowiony jest budynek wzniesiony przez nabywcę nieruchomości – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2011r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie dostawy nieruchomości gruntowej, na której posadowiony jest budynek wzniesiony przez nabywcę nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina zamierza sprzedać w trybie bezprzetargowym, na podstawie art. 37 ust. 2 pkt 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 102, poz 651 ze zm.) nieruchomość gminną, obejmującą działkę oznaczoną w ewidencji gruntów i budynków miasta, obręb nr 1156/468 o pow. 0,0032 ha, zabudowaną częścią garażu, na rzecz właścicieli nieruchomości przyległej, obejmującej działkę nr 1336/14, na której stoi pozostała (przeważająca) część garażu. Grunt gminny pod częścią garażu jest aktualnie dzierżawiony przez przyszłych nabywców – umowa dzierżawy z dnia 16 listopada 2009r., obowiązująca do 31 października 2012r.

Budynek usytuowany w części na działce gminnej nr 1156/468 został wzniesiony przez poprzedników prawnych nabywców przedmiotowej nieruchomości gminnej. Z uwagi na nie ustaloną granicę prawną nieruchomości, właściciele nieruchomości przyległej nie byli świadomi, że przy wznoszeniu obiektu przekroczona została granica ich nieruchomości. Przedmiotowy garaż znajdował się i nadal znajduje (w całości) w posiadaniu właścicieli nieruchomości przyległej, obejmującej działkę nr 1336/14 i nigdy nie znajdował się w posiadaniu Gminy.

Gmina nie budowała garażu, nie ponosiła żadnych wydatków na jego budowę, ani ulepszenie. Sprzedaż działki nr 1156/468 planowana jest przed upływem obowiązywania umowy dzierżawy.

Gmina stała się właścicielem nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży z mocy prawa, na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 maja 1990r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 1990r. Nr 32, poz. 191 z późn. zm.) i nie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 48 kodeksu cywilnego do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane. W związku z tym, właścicielem nieruchomości, tj. zarówno gruntu, jak i części garażu wzniesionego na działce nr 1156/468 jest Gmina, stąd przedmiotem sprzedaży będzie zarówno grunt, jak i część garażu.

Gmina zawrze z nabywcami przedmiotowej nieruchomości gminnej umowę dotyczącą rozliczenia nakładów, następstwem której na poczet ceny nabycia zostanie nabywcom zaliczona wartość części garażu wzniesionego na działce gminnej.

Dla działki nr 1156/468, będącej przedmiotem sprzedaży, brak jest obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie ze „studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy”, uchwalonym na sesji Rady Miejskiej uchwałą Nr L/407/98 z dnia 21 kwietnia 1998r. z późn. zm., położona jest ona na terenach komunikacji, ulice podstawowego układu komunikacyjnego wg klas. Dla przedmiotowej działki gminnej nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Garaż, w tym jego część położona na gruncie gminnym, obejmującym działkę nr 1156/468, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. (Dz. U. z 1999r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) ma symbol: Sekcja 1, Dział 12, Grupa 124, Klasa 1242.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy podstawą opodatkowania w opisanym wyżej przypadku będzie wyłącznie grunt, czy też grunt wraz z naniesieniami na gruncie, tj. częścią garażu...

Jeżeli przedmiotem opodatkowania winien być grunt wraz z częścią garażu, czy przedmiotowa sprzedaż będzie zwolniona z podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, iż przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość, a jej częścią składową jest część garażu trwale z gruntem związana, podstawą opodatkowania będzie zarówno grunt jak i część garażu na nim wzniesiona (art. 29 ust. 5 ustany o podatku od towarów i usług przewiduje, że z przypadku dostawy budynków i budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu), a sprzedaż będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż dokonującemu dostawy, tj. Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Gmina nie ponosiła również żadnych wydatków na ulepszenie garażu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z cyt. wyżej przepisu wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W treści tego artykułu, mowa jest bowiem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do rozporządzania nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako „prawo własności" lecz jako własność ekonomiczną.

W tym znaczeniu własność ekonomiczna to sytuacja, w której – z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym – należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W każdym razie w przypadku przejścia własności ekonomicznej ma miejsce dostawa towarów. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. Dostawa towarów nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje niezależnie od tego czy czynności podlegające opodatkowaniu zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie ma bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe planowanej przez Wnioskodawcę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o VAT.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca ma zamiar sprzedać na rzecz dotychczasowego dzierżawcy nieruchomość gruntową zabudowaną częścią budynku garażu wzniesionym przez obecnego dzierżawcę przedmiotowego gruntu (umowa dzierżawy gruntu na czas określony do dnia 31 października 2012r.). Budynek usytuowany w części na działce gminnej nr 1156/468 został wzniesiony przez poprzedników prawnych nabywców przedmiotowej nieruchomości gminnej. Z uwagi na nie ustaloną granicę prawną nieruchomości, właściciele nieruchomości przyległej nie byli świadomi, że przy wznoszeniu obiektu przekroczona została granica ich nieruchomości. Przedmiotowy garaż znajdował się i nadal znajduje (w całości) w posiadaniu właścicieli nieruchomości przyległej, obejmującej działkę nr 1336/14 i nigdy nie znajdował się w posiadaniu Gminy. Gmina nie budowała garażu, nie ponosiła żadnych wydatków na jego budowę, ani ulepszenie. Gmina zawrze z nabywcami przedmiotowej nieruchomości gminnej umowę dotyczącą rozliczenia nakładów, następstwem której na poczet ceny nabycia zostanie nabywcom zaliczona wartość części garażu wzniesionego na działce gminnej.

O ile jest oczywiste, że przeniesienie własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki w rozumieniu ustawy o VAT. Dostawca zamierza bowiem przenieść na nabywcę własność nieruchomości zabudowanej częścią budynku garażu wskazując jednocześnie, że budynek garażu wybudował nabywca. Przedmiotowy budynek znajdował się i nadal się znajduje w posiadaniu właścicieli i nigdy nie znajdował się w posiadaniu Gminy (Wnioskodawcy). Ponadto Wnioskodawca dokonując zbycia nieruchomości pomniejszy cenę sprzedaży całej nieruchomości o wartość nakładów poniesionych przez dzierżawcę.

Stosownie do art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z cytowanego przepisu wynika wprost, że ustawa o podatku od towarów i usług przyjmuje regułę odwrotną niż zasada superficies solo cedit, wynika z niego bowiem, że grunt podziela los budynku (w tym sensie, że przy dostawie budynku nie wyodrębnia się do podstawy opodatkowania wartości gruntu). Oczywisty jest więc brak nawiązania w ustawie o VAT do uregulowań kodeksu cywilnego.

Skoro dotychczasowy dzierżawca „wytworzył” towar, jakim niewątpliwie jest budynek i uczynił to z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, to nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca (Gmina) dokona dostawy przedmiotowego budynku, chociaż przeniesie jego własność – przenosząc na dotychczasowego dzierżawcę własność gruntu. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na dotychczasowego dzierżawcę formalnie przejdzie prawo własności budynku z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, a jednocześnie, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o VAT, nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest budynek, gdyż już wcześniej, jak wynika z wniosku dotychczasowy dzierżawca gruntu mógł dysponować wybudowanym przez siebie budynkiem jak właściciel.

Jak wcześniej wskazano, z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Podobną regulację w zakresie dostawy zawiera art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 26 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.). Dostawa towaru nie odnosi się do zbycia prawa własności zgodnie z procedurami przewidzianymi obowiązującym prawem krajowym, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem tak, jakby była jego właścicielem. Pogląd ten jest zgodny z celem Dyrektywy, która została opracowana między innymi w celu oparcia wspólnego systemu VAT na jednolitej definicji transakcji podlegających opodatkowaniu. Celowi temu mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia dostawy towarów – bę dącej jedną z trzech transakcji podlegających opodatkowaniu – różnił się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków rządzących przeniesieniem prawa własności w prawie cywilnym. Takie stanowisko znalazło wyraz w wielu orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości, który stwierdził, że pojęcie dostawy towaru nie odnosi się do przeniesienia własności w formach przewidzianych we właściwym prawie krajowym, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego rozporządzania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. Cel Dyrektywy mógłby zostać zagrożony, gdyby stwierdzenie dostawy towaru, która jest jedną z trzech czynności podlegających opodatkowaniu, zależało od spełnienia warunków zmieniających się w zależności od prawa cywilnego danego państwa członkowskiego.

Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT należy więc rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Oceniając konsekwencje prawne przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji, stwierdzić należy, że ekonomiczne władanie rzeczą (budynkiem garażu) należało do dzierżawcy gruntu z chwilą wybudowania budynku, chociaż nie należało do niego prawo własności. Skoro zatem art. 7 ust. 1 mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie transakcja zbycia nieruchomości – w części obejmującej część budynku – nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Uniezależnienie treści dostawy towarów od treści cywilnoprawnej sprzedaży pozwala bowiem na tego rodzaju wydzielenie z całości czynności prawnej tej jej części, która może być uznana za dostawę dokonaną przez podatnika.

Zatem w niniejszej sprawie, tylko część transakcji cywilnoprawnej może być potraktowana jako dostawa towarów.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wprawdzie przedmiotem dostawy będzie grunt zabudowany to jednakże na poczet ceny nabycia zostanie nabywcom zaliczona wartość garażu wzniesionego na działce Wnioskodawcy. W tym stanie rzeczy uzasadnione jest twierdzenie, że dostawa na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 7 ust. 1, obejmować będzie wyłącznie sam grunt. Tym samym w sprawie będącej przedmiotem wniosku przepis art. 29 ust. 5 nie będzie miał zastosowania.

Zatem mamy do czynienia z odpłatną dostawą gruntu, przeznaczonego pod zabudowę, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Co do zasady, stosownie do art. 41. ust. 1 ww. ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ustawodawca zwolnił od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Jak już wskazano wyżej przedmiotem dostawy będzie sam grunt tj. działka budowlana, zatem nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Mając zatem na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż przedmiotem dostawy będzie sam grunt, nie znajdzie zastosowanie do podstawy opodatkowania art. 29 ust. 5 cyt ustawy, w konsekwencji dostawa działki budowlanej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.