Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP1/443-1504/14-3/KC
z 25 marca 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2014 r. (data wpływu 30 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat zaliczek dokonywanych przez Nabywców – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat zaliczek dokonywanych przez Nabywców.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką komandytową. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca zajmuje się działalnością deweloperską polegającą na budowie budynków wielomieszkaniowych i sprzedaży znajdujących się w nich lokali (dalej „Przedsięwzięcie budowlane”).

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca zawiera umowy deweloperskie z przyszłymi nabywcami mieszkań (dalej odpowiednio „Umowy” oraz „Nabywcy”), czyli podpisuje je przed wybudowaniem budynków. Są to umowy, o których mowa w art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. Nr 232, poz. 1377 – dalej „Ustawa o ochronie praw nabywcy”). Zgodnie z tym przepisem umowa deweloperska jest to umowa: „na podstawie której deweloper zobowiązuje się do ustanowienia lub przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego prawa, o którym mowa w art. 1, a nabywca zobowiązuje się do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz dewelopera na poczet ceny nabycia tego prawa”. Z Umów wynika, że po zakończeniu przedsięwzięcia Wnioskodawca zobowiązany będzie do ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych i przeniesienia ich własności na nabywców. Z kolei Nabywcy zobowiązani będą do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz Wnioskodawcy, czyli zapłaty ceny nabycia tych lokali.

Zgodnie z Ustawą o ochronie praw nabywcy Wnioskodawca zobowiązany jest zapewnić Nabywcom jeden ze wskazanych w niej środków ochrony. Wnioskodawca wybrał dokonywanie wpłat przez nabywców mieszkań za pośrednictwem otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego (dalej „Rachunek powierniczy”). Na Rachunek powierniczy nabywcy wpłacają zaliczki na poczet ceny nabycia lokali. Prowadzący Rachunek powierniczy bank (dalej „Bank”) ewidencjonuje wpłaty i wypłaty odrębnie dla każdego nabywcy. Wnioskodawca nie ma prawa swobodnego dysponowania środkami zgromadzonymi na Rachunku Powierniczym. Środki te pozostają zablokowane do momentu stwierdzenia przez Bank zakończenia realizacji danego etapu Przedsięwzięcia deweloperskiego określonego w harmonogramie Przedsięwzięcia deweloperskiego. Wynika to z art. 11 Ustawy o ochronie praw nabywcy, zgodnie z którym: „bank wypłaca deweloperowi środki zgromadzone na otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym po stwierdzeniu zakończenia danego etapu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego”.

Zdarza się również, że Wnioskodawca zawiera umowę, w której zobowiązuje się do przeniesienia na nabywcę po zakończeniu Przedsięwzięcia budowlanego jedynie udziału we współwłasności lokalu niemieszkalnego – garażu (dalej „Garaż”), czyli przedmiotem umowy nie jest przeniesienie własności mieszkania. Wówczas Wnioskodawca z nabywcą zawierają również umowę o podział do wyłącznego korzystania z Garażu w ten sposób, że nabywca będzie wyłącznie korzystać z jednego w wyznaczonych miejsc parkingowych. W tym przypadku nabywca udziału w Garażu również dokonuje wpłat na Rachunek powierniczy. Z powyższego wynika, że Nabywcy powinni dokonywać wszystkich wpłat zaliczek na Rachunek powierniczy.

Może się jednak zdarzyć, że Nabywca przez pomyłkę wpłaci pieniądze na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Wówczas są one przekazywane przez Wnioskodawcę na Rachunek powierniczy, ponieważ z zawartych umów wynika, że Nabywcy powinni dokonywać wpłat na Rachunek powierniczy. Wnioskodawca oraz Bank są także stronami umowy kredytowej, której przedmiotem jest finansowanie opisanego powyżej Przedsięwzięcia deweloperskiego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. W którym momencie po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy VAT z tytułu wpłat zaliczek na Rachunek powierniczy dokonywanych przez Nabywców mieszkań lub garaży, w przypadku gdy po zakończeniu każdego etapu Przedsięwzięcia deweloperskiego Bank przelewa odpowiednią kwotę z Rachunku powierniczego na konto Wnioskodawcy i Wnioskodawca może nią swobodnie dysponować?
2. W którym momencie po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy VAT z tytułu wpłat zaliczek na Rachunek powierniczy dokonywanych przez Nabywców mieszkań lub garaży, w przypadku gdy po zakończeniu każdego etapu Przedsięwzięcia deweloperskiego Bank udostępnia Wnioskodawcy odpowiednią kwotę z Rachunku powierniczego w ten sposób, że przelewa ją z Rachunku powierniczego na rachunek Wnioskodawcy, ale Wnioskodawca nie może uwolnionymi środkami dysponować w całkowicie dowolny sposób (Bank udziela zgody na wykonanie złożonych dyspozycji przelewów weryfikując, czy są one związane z Przedsięwzięciem budowlanym)?
3. W którym momencie po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy VAT z tytułu omyłkowej wpłaty przez Nabywcę mieszkania lub garażu określonej w umowie kwoty na rachunek bankowy Wnioskodawcy, którą to kwotę Wnioskodawca niezwłocznie przekaże na Rachunek powierniczy, w przypadku gdy po zakończeniu każdego etapu Przedsięwzięcia deweloperskiego Bank przelewa odpowiednią kwotę z Rachunku powierniczego na konto Wnioskodawcy i Wnioskodawca może nią swobodnie dysponować?
4. W którym momencie po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy VAT z tytułu omyłkowej wpłaty przez Nabywcę mieszkania lub garażu określonej w umowie kwoty na rachunek bankowy Wnioskodawcy, którą to kwotę Wnioskodawca niezwłocznie przekaże na Rachunek powierniczy, w przypadku gdy po zakończeniu każdego etapu Przedsięwzięcia deweloperskiego Bank udostępnia Wnioskodawcy odpowiednią kwotę z Rachunku powierniczego w ten sposób, że przelewa ją z Rachunku powierniczego na rachunek Wnioskodawcy, ale Wnioskodawca nie może uwolnionymi środkami dysponować w całkowicie dowolny sposób (Bank udziela zgody na wykonanie złożonych dyspozycji przelewów weryfikując, czy są one związane z Przedsięwzięciem budowlanym)?
5. Czy Wnioskodawca może wystawiać faktury dokumentujące zaliczki wpłacane przez wszystkich Nabywców (także tych, którzy nie zgłoszą żądania wystawienia faktury) nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od Nabywcy (czyli w momencie, gdy odpowiednia kwota została przekazana z Rachunku powierniczego na rachunek bankowy Wnioskodawcy)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pyt. 1- 4

Po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy VAT z tytułu wpłat zaliczek dokonywanych przez Nabywców powstanie w momencie przekazania ich z Rachunku powierniczego na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy dotyczące pyt. 1 - 4

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2011 Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej „Ustawa VAT”): „obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1”. Z kolei art. 19a ust. 8 Ustawy VAT stanowi, że: „jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4”.

Oznacza to, że obowiązek podatkowy w przypadku uzyskania od Nabywców wpłat przed dokonaniem dostawy mieszkania należy ustalić na podstawie art. 19a ust. 8 Ustawy VAT. W przepisie tym ustawodawca posłużył się sformułowaniem „otrzymano całość lub część zapłaty”. Literalna wykładnia tego sformułowania wskazuje zatem, że obowiązek podatkowy powstaje w momencie, gdy podatnik uzyskał zapłatę.

Za takim rozumieniem tego sformułowania przemawia również wykładnia celowościowa. Celem ustawodawcy z pewnością nie było bowiem takie sformułowanie przepisów określających obowiązek podatkowy z tytułu zaliczki, aby podatnik musiał finansować podatek z własnych środków. Za otrzymanie zapłaty należy uznać moment, gdy środki zostają przekazane z Rachunku powierniczego na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy powstanie w tym momencie zarówno w sytuacji, gdy Wnioskodawca w dowolny sposób może wykorzystać otrzymane środki, jak i w sytuacji, gdy przed wykonaniem dyspozycji przelewu Bank weryfikuje, czy płatność jest związana z przedsięwzięciem budowlanym. W obu przypadkach należy bowiem uznać, że Wnioskodawca uzyskał część zapłaty i może nią dysponować.

Zdaniem Wnioskodawcy, takie same zasady powstawania obowiązku podatkowego będą obowiązywać, gdy Nabywca mieszkania lub Garażu przez pomyłkę wpłaci określoną w umowie kwotę na rachunek bankowy Wnioskodawcy i Wnioskodawca niezwłocznie przekaże ją na Rachunek powierniczy. W ocenie Wnioskodawcy, również wówczas obowiązek podatkowy powstanie w momencie przekazania środków z Rachunku powierniczego na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Pomyłka Nabywcy nie powoduje bowiem, że wpłacona kwota postawiona jest do dyspozycji Wnioskodawcy. Zawarta umowa nie pozwala bowiem Wnioskodawcy na swobodne dysponowanie otrzymaną kwotą. Przekazując otrzymaną przez pomyłkę kwotę na Rachunek powierniczy Wnioskodawca naprawia błąd popełniony przez Nabywcę.

W konsekwencji sytuacja ta nie różni się od przypadku, gdy Nabywca od razu wpłaca określoną w umowie kwotę na Rachunek powierniczy. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych na wnioski innych podatników.

W interpretacji z dnia 16 września 2014 r. (IPTPP2/443-486/14-4/JN) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wskazał, że: „mając na względzie wyżej powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy z tytułu wpłat kwot na poczet ceny nabycia lokali dokonywanych na otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy, u Wnioskodawcy (jako posiadacza rachunku) obowiązek podatkowy nie powstanie w momencie wpływu tych wpłat na rachunek powierniczy, ale dopiero w momencie ich wpłaty przez bank na rachunek przeznaczony do rozliczeń pieniężnych, w części, jaką faktycznie Wnioskodawca otrzyma, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy. Jednocześnie zauważyć należy, że zablokowanie przez Bank środków na rachunku przeznaczonym do rozliczeń pieniężnych związanych z przedsięwzięciem deweloperskim, które to środki zostały przelane z rachunku powierniczego nie skutkuje zmianą terminu powstania obowiązku podatkowego”.

W interpretacji z dnia 21 sierpnia 2014 r. (IPPP2/443-489/14-2/RR) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że: „z uwagi na specyfikę funkcjonowania rachunku powierniczego – środków wpływających na rachunek powierniczy nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT (z chwilą ich wpłacania posiadacz rachunku nie ma możliwości rozporządzania nimi), gdyż decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek powierniczy jest określenie, czy środki te zostały postawione do dyspozycji posiadacza rachunku, w ten sposób, że może on nimi swobodnie dysponować. Dopiero możliwość swobodnego dysponowania wpłaconymi środkami na rachunek powierniczy powoduje, że wpłacone kwoty uznaje się za zaliczkę, przedpłatę. Zatem wpłata kwot należności dokonywanych przez nabywców na poczet ceny nabycia lokali na Rachunek Powierniczy, bez możliwości dysponowania pieniędzmi przez Wnioskodawcę, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w stosunku do wpłaconej kwoty, gdyż nie stanowi ona należności, o której mowa w art. 19a ust. 8 ustawy. Możliwość takiego dysponowania Wnioskodawca uzyska dopiero w momencie uwolnienia (wypłaty) przez bank środków pieniężnych, po spełnieniu przesłanek wynikających z umowy. W konsekwencji należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że momentem powstania obowiązku podatkowego w myśl art. 19a ust. 8 ustawy jest moment wpływu na rachunek bankowy Spółki środków przelanych z Rachunku Powierniczego przez bank”.

W interpretacji indywidualnej z dnia 23 lipca 2014 r. (ILPP2/443-485/14-2/JK) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że: „dopiero w momencie uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku powierniczym zachodzić będzie konieczność opodatkowania zgromadzonych środków, natomiast same wpłaty dokonywane przez klientów na rachunki powiernicze, bez możliwości dysponowania tymi środkami pieniężnymi przez Spółkę, nie będą rodziły po stronie Spółki obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że wpłata środków pieniężnych na otwarty rachunek powierniczy przez nabywcę z tytułu zakupu przedmiotu umowy deweloperskiej nie powoduje u Wnioskodawcy powstania obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług”.

W interpretacji indywidualnej z dnia 11 czerwca 2014 r. (ITPP1/443-299b/14/MN) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, że: „w przypadku, gdy żądanie wystawienia faktury zostanie zgłoszone do końca miesiąca, w którym Spółka otrzyma całość lub część zapłaty, tj. bank dokona przeniesienia zgromadzonych środków pieniężnych z rachunku powierniczego (zamkniętego lub otwartego) na rachunek bankowy Spółki, Spółka będzie zobowiązana do wystawienia faktury dokumentującej otrzymaną część lub całość zapłaty, zgodnie z art. 106i ust. 6 pkt 1 ustawy, tj. nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy i, stosownie do art. 106i ust. 7 ustawy, nie wcześniej niż 30. dnia przed otrzymaniem całości lub część zapłaty. W sytuacji natomiast, gdy żądanie wystawienia faktury zostanie zgłoszone po upływie miesiąca, w którym Spółka otrzyma całość lub część zapłaty, tj. bank dokona przeniesienia zgromadzonych środków pieniężnych z rachunku powierniczego (zamkniętego lub otwartego) na rachunek bankowy Spółki, Spółka zobowiązana będzie do wystawienia faktury dokumentującej otrzymaną część lub całość zapłaty zgodnie z art. 106i ust. 6 pkt 2 ustawy, tj. nie później niż 15. dnia od dnia zgłoszenia żądania”.

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pyt. 5

W przypadku, gdy Nabywcami są osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej obowiązek wystawienia faktur po stronie Wnioskodawcy powstanie tylko, gdy Nabywcy zgłoszą żądanie wystawienia faktury. Wystawianie faktur dla wszystkich Nabywców (także tych, którzy nie zgłosili żądania) nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od Nabywcy (czyli w momencie, gdy odpowiednia kwota została przekazana z Rachunku powierniczego na rachunek bankowy Wnioskodawcy) jest rozwiązaniem zgodnym z przepisami i Wnioskodawca może przyjąć taką praktykę.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy dotyczące pyt. 5

W przypadku Nabywców, którzy nie są podatnikami VAT faktury muszą być wystawiane tylko na ich żądanie. Wynika to z art. 106b ust. 3 pkt 1 w związku z art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT. Zgodnie z art. 106b ust. 3 pkt 1 Ustawy VAT: "na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą (...) czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1". Z kolei zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT: "podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą (...) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem".

Termin wystawienia faktury dla odbiorcy, który jest osobą fizyczną niebędącą podatnikiem VAT został określony w art. 106i ust. 6 Ustawy VAT. Z przepisu tego wynika, że fakturę wystawia się:

1. nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy - jeżeli żądanie wystawienia faktury zostało zgłoszone do końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty;
2. nie później niż 15. dnia od dnia zgłoszenia żądania - jeżeli żądanie wystawienia faktury zostało zgłoszone po upływie miesiąca, o którym mowa w pkt 1”.

Przez „otrzymanie zapłaty” w rozumieniu powyższego przepisu należy rozumieć przekazanie odpowiedniej kwoty z Rachunku powierniczego na rachunek bankowy Wnioskodawcy (nawet jeśli Bankowi przysługuje prawo do weryfikowania, czy składane przez Wnioskodawcę zlecenia przelewów związane są z Przedsięwzięciem budowlanym). Otrzymanie zapłaty musi być zatem rozumiane dokładnie w taki sam sposób, w jaki zwrot ten rozumiany jest w art. 19a ust. 8 Ustawy VAT.

W ocenie Wnioskodawcy nie będzie błędem wystawienie faktur dla wszystkich Nabywców (także tych, którzy nie wystąpili z żądaniem wystawienia faktury) w terminie określonym w art. 106i ust. 6 pkt Ustawy VAT, czyli nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy. To dlatego, że przepisy nie wprowadzają obowiązku wystawiania faktur dla wszystkich osób fizycznych niebędących podatnikami, ale nie zakazują takiego sposobu postępowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.