Interpretacja Ministra Finansów
DD9/033/245/KCT/2013/RD-33087
z 12 listopada 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 03 listopada 2011 r. Nr IPPB4/415-603/11-2/JK wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 01 sierpnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego:

• w udziale nabytym w 1989 r. - jest prawidłowe
• w pozostałym zakresie, jest nieprawidłowe
  
  

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 03 listopada 2011 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości. Interpretacja wydana została na wniosek Pani B. L. z dnia 01 sierpnia 2011 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że

W dniu 15 lipca 1986 r. Wnioskodawczyni otrzymała wraz z mężem przydział lokalu mieszkalnego na warunkach spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu. Od 17 grudnia 1986 r. Wnioskodawczyni jest tam nieprzerwanie zameldowana na pobyt stały do maja 2011 r. Decyzją z dnia 13 grudnia 1989 r. małżonkowie nabyli do majątku wspólnego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. W dniu 14 października 2008 r. mąż Wnioskodawczyni zmarł. Do kręgu spadkobierców ustawowych oprócz Wnioskodawczyni należały Jej dwie córki. W dniu 5 lutego 2009 r. jedna z córek odrzuciła swoją część spadku aktem notarialnym. W związku z tą decyzją ta część spadku została przyznana w równych częściach Wnioskodawczyni oraz Jej drugiej córce, co potwierdza postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 29 maja 2009 r. Następnie druga córka notarialną umową darowizny z dnia 29 lipca 2009 r. darowała Wnioskodawczyni swój udział w ww. spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu. Następnie w dniu 18 września 2009 r. Wnioskodawczyni dokonała przekształcenia statusu mieszkania na odrębną własność lokalu z prawem użytkowania wieczystego gruntu. W dniu 27 kwietnia 2011 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży ww. lokalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Od sprzedaży jakiej części nieruchomości należy odprowadzić podatek i w jakiej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych z 1991 r. z późn. zmianami w odniesieniu do przedmiotowego lokalu obowiązują trzy systemy rozliczania podatku w zależności od daty nabycia nieruchomości podlegającej zbytowi.

1. Nieruchomość nabyta przed 2006 r.: Jak Wnioskodawczyni opisała w stanie faktycznym, połowę przedmiotowej nieruchomości nabyła w 1989 r. wraz z mężem do majątku wspólnego jako spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu (wcześniej od 1986 r. jako spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu). Ponieważ od 1986 r. do 2011 r. Wnioskodawczyni jest właścicielem tej części nieruchomości i była tam stale zameldowana, od przychodu ze sprzedaży tej części nieruchomości nie jest zobowiązana odprowadzać żadnego podatku. Spełniony został bowiem warunek, zgodnie z którym odpłatne zbycie nastąpiło po upływie „pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie”.
2. Nieruchomość nabyta od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.: Zgodnie z opisem stanu faktycznego w 2008 r. po śmierci męża należąca do niego połowa nieruchomości przypadła w spadku Wnioskodawczyni oraz Jej dwóm córkom w równych częściach. Oznacza to, że w 2008 r. Wnioskodawczyni nabyła jedną trzecią połowy nieruchomości należącej do zmarłego męża. Bowiem w myśl art. 924 kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy, w tym przypadku 2008 r. Natomiast wydane w 2009 r. postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku przez Wnioskodawczynię i jedną z Jej córek (po wcześniejszym odrzuceniu przez drugą córkę jej części) stanowi jedynie potwierdzenie prawa Wnioskodawczyni i jednej Jej córek do tego spadku od momentu jego otwarcia. Podsumowując, w 2008 r. Wnioskodawczyni nabyła 1/3 z połowy przedmiotowej nieruchomości. Zgodnie z obowiązującymi przepisami może skorzystać z tzw. ulgi meldunkowej. Ustawa stanowi bowiem, że wolne od podatku PIT są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego lub spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, jeżeli podatnik był zameldowany w tym lokalu na pobyt stały przez co najmniej 12 miesięcy przed datą zbycia. Ponieważ od daty nabycia spadku w dniu 14 października 2008 r. Wnioskodawczyni była w tym lokalu zameldowana na stałe do kwietnia 2011 r., spełniony został warunek uprawniający do skorzystania z ulgi meldunkowej. Zatem od odpłatnego zbycia tej części lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni nie musi odprowadzać podatku PIT pod warunkiem złożenia w urzędzie skarbowym stosownego oświadczenia w terminie do kwietnia 2012 r. (termin złożenia zeznania za rok w którym nastąpiło zbycie). Ulga meldunkowa nie ma jednak zastosowania do gruntów zatem Wnioskodawczyni jest zobowiązana odprowadzić podatek od odpłatnego zbycia gruntu związanego z tą częścią nieruchomości (czyli 1/3 z połowy). Zgodnie z pismem Prezydenta Miasta z dnia 25.11.2010 r. dotyczącym wysokości opłaty za współużytkowanie wieczyste na rok 2011 wartość gruntu związanego z przedmiotowym lokalem wyceniono na 21.845 zł. Ponieważ rozliczenie podatku dotyczy jednej trzeciej z połowy nieruchomości, do obliczenia podstawy opodatkowania 19% PIT powyższą kwotę należy podzielić na 6 czyli 21.845/6=3.641*19%. Podatek od gruntu będzie zatem wynosił 692 zł.
3. Nieruchomość nabyta od 1 stycznia 2009 r.: Ponieważ pozostałe 2/3 spadku po mężu Wnioskodawczyni nabyła już w 2009 r. (odrzucenie spadku przez jedną córkę i darowizna dokonana przez drugą córkę) od odpłatnego zbycia tej części nieruchomości Wnioskodawczyni jest zobowiązana odprowadzić podatek w wysokości 19%. Jeżeli zatem nieruchomość została sprzedana za kwotę 245.000 podstawę do obliczenia podatku stanowi kwota 81.667 zł. Podatek wynosi zatem 15.517 zł.
   
   

Podsumowując na mocy obowiązujących przepisów w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawczyni jest zobowiązana zapłacić podatek od sprzedaży 1/6 gruntu związanego z przedmiotowym lokalem mieszkalnym (692 zł) oraz podatek od sprzedaży 1/3 całości nieruchomości (tj. 2/3 spadku wynoszącego 1/2 nieruchomości) czyli 15.517 zł. Łącznie wysokość podatku wyniesie 16.209 zł.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 03 listopada 2011 r. Nr IPPB4/415-603/11-2/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w 1989 r. do majątku wspólnego - za prawidłowe, oraz w pozostałym zakresie - za nieprawidłowe. Upoważniony organ wskazał w interpretacji m.in., że (...) Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia z opodatkowania przychód uzyskany z odpłatnego zbycia wyłącznie lokalu mieszkalnego, jego części lub udziału w takim lokalu. Przepis ten nie obejmuje swoją dyspozycją przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, zarówno tych, które stanowią odrębny przedmiot własności (prawo wieczystego użytkowania gruntu), jak i gruntów trwale związanych z budynkami, stanowiących część składową nieruchomości (…).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
   -jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
   
   

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588, z późn. zm.) od dnia 1 stycznia 2007 r. zmienione zostały zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) od dnia 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 30e ust. 1, ust. 2 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Podatek obliczony od dochodu z odpłatnego zbycia wskazanych nieruchomości i praw płatny jest w terminie złożenia zeznania rocznego za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
   
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
   
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
   
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie
   
   - jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.
   
   

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 21 ustawy (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 126, ma zastosowanie do przychodów podatnika, który, w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Stosownie do art. 8 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, oświadczenie wymienione w art. 21 ust. 21 podatnicy składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy (14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma zastosowania).

Problematyka dotycząca zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) wraz z udziałem w gruncie znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 02 kwietnia 2012 r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 3/11, wskazując m.in., że: „(…) ulga meldunkowa przewidziana w art . 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony (…) W art . 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ u.p.d.o.f. – jak już wyżej stwierdzono w oparciu o odwołanie do art . 21 ust. 21 u.p.d.o.f. – uregulowano tzw. "ulgę meldunkową", w której zakresie mieści się nieruchomość pojęta jako grunt wraz ze związanym z nim budynkiem mieszkalnym (art. 46 K.c.). Redakcja tego przepisu u.p.d.o.f. wskazuje, że normy prawa cywilnego, zawarte w art. 46 i art. 47 K.c., uzupełniają normę prawa podatkowego i stanowią budulec dla instytucji prawnopodatkowej tzw. "ulgi meldunkowej (…)."

Po podjęciu uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny ugruntowała się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych stanowiąca, iż przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych obejmuje również przychody uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego (budynku mieszkalnego) wraz z udziałem w gruncie np.: wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 1035/10; wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2612/10; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Po 455/12; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 23 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1244/12.

Odnosząc się do opisanego przez Wnioskodawczynię zaistniałego stanu faktycznego wskazać należy, że sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli sprzedaż ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jeżeli sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego następuje po upływie tego okresu, przychód ze sprzedaży nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem sprzedaż przez Wnioskodawczynię lokalu mieszkalnego w udziale nabytym w 1989 r. do majątku wspólnego małżonków nie będzie stanowiła źródła przychodu, gdyż nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie.

Natomiast do przychodu (dochodu) ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w udziale nabytym w 2008 r. wraz z przynależnym gruntem, w drodze spadku po mężu oraz udziale który został nabyty w związku z odrzuceniem spadku przez córkę zastosowanie znajdą regulacje określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., obejmujące tzw. „ulgę meldunkową”. Warunkiem skorzystania z „ulgi meldunkowej” jest łączne spełnienie ustawowych warunków, tj. zameldowanie w zbywanym budynku, na pobyt stały, przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia oraz złożenie w ustawowym terminie we właściwym urzędzie skarbowym stosownego oświadczenia. Jeżeli wymienione wyżej warunki zostaną spełnione, oznacza to, że zaistniały przesłanki do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży wskazanych wyżej udziałów w lokalu mieszkalnym.

Zaś, do przychodu (dochodu) ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w udziale który został nabyty w drodze darowizny od córki w 2009 r., zastosowanie znajdą regulacje określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r., obejmujące zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy (tzw. „ulga mieszkaniowa”). Wskazać należy, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje wyłącznie po spełnieniu określonych przepisami warunków, mianowicie wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe i dokonania tej czynności przed upływem terminu dwuletniego od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie. Łączne spełnienie warunków ustawowych powoduje nabycie i zrealizowanie zwolnienia podatkowego.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości w udziale nabytym w 1989 r., jest prawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, jest nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

W konsekwencji jednakże należało z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż uznanie przez ten organ, że (...) Przepis ten nie obejmuje swoją dyspozycją przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, zarówno tych, które stanowią odrębny przedmiot własności (prawo wieczystego użytkowania gruntu), jak i gruntów trwale związanych z budynkami, stanowiących część składową nieruchomości (...), jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.