INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2011 r. (data wpływu do tut. Biura – 18 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania różnicy pomiędzy kwotą faktycznych kosztów przejazdu taksówkami w ramach odbywanej zagranicznej podróży służbowej a przysługującymi ryczałtami – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania różnicy pomiędzy kwotą faktycznych kosztów przejazdu taksówkami w ramach odbywanej zagranicznej podróży służbowej a przysługującymi ryczałtami.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z o.o. w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wysyła swoich pracowników w zagraniczne podróże służbowe. W czasie podróży służbowej poza granicami kraju pracownik korzysta z różnych środków transportu, w tym m.in. z przejazdów taksówkami z lotniska (lub dworca) do hotelu i z powrotem, jak również do miejsc wykonywania zadań służbowych (np. konferencje, spotkania służbowe), itd. Po powrocie z podróży służbowej pracownik rozlicza się ze Spółką przedstawiając rachunki dokumentujące faktycznie poniesione wydatki na te przejazdy.

Zgodnie z przepisami, pracownikom Spółki odbywającym zagraniczną podróż służbową przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu z dworca i do dworca kolejowego, autobusowego, portu lotniczego lub morskiego w wysokości jednej diety w miejscowości docelowej za granicą oraz w każdej innej miejscowości, w której pracownik korzystał z noclegu. Dodatkowo, na pokrycie kosztów dojazdu środkami komunikacji miejscowej pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 10% diety za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży.

Wnioskodawca wskazuje, iż zazwyczaj w trakcie podróży służbowej pracownicy Spółki ponoszą wydatki na przejazdy w kwocie wyższej niż wysokość przewidzianych przepisami ryczałtów; Spółka zwraca pracownikom równowartość faktycznie poniesionych w czasie podróży służbowej i udokumentowanych wydatków.

Dokonując rozliczeń w podatku dochodowym dotychczas Spółka doliczała do przychodu pracownika (uwzględniała również w podstawie naliczania składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne) różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi i udokumentowanymi przez pracowników wydatkami na przejazdy taksówkami a ryczałtami na te przejazdy, wynikającymi z odrębnych przepisów. Spółka była bowiem zdania, że ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych mogą korzystać jedynie diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika wyłącznie w wysokościach nieprzekraczających ryczałtów przewidzianych w odrębnych przepisach.

Spółka powzięła jednak wątpliwość, czy w przypadku gdy wyraża zgodę na poniesienie przez pracownika w czasie podróży służbowej wydatków na przejazdy w wysokości wyższej niż kwoty ryczałtów przewidzianych w odrębnych przepisach oraz gdy wydatki te są prawidłowo udokumentowane (pracownik rozlicza się ze Spółką przedstawiając rachunki), kwota faktycznie poniesionego przez pracownika wydatku mogłaby podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w pełnej wysokości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym różnica między faktycznie poniesionymi i udokumentowanymi przez pracowników wydatkami na przejazdy taksówkami w czasie zagranicznej podróży służbowej a ryczałtami, wynikającymi z rozporządzenia Ministra pracy i Polityki Społecznej (ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu z dworca i do dworca w wysokości jednej diety w miejscowości docelowej oraz 10% diety za każdą rozpoczęta dobę pobytu w podróży na pokrycie kosztów dojazdu środkami komunikacji miejscowej), podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Spółki, w sytuacji, gdy wyraża ono zgodę na poniesienie przez swojego pracownika wydatków na przejazdy w wyższej kwocie i wydatki te będą właściwie udokumentowane (pracownik przedstawi rachunki), różnica między faktycznie poniesionymi wydatkami na przejazdy a ryczałtami, wynikającymi z rozporządzenia (ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu z dworca i do dworca w wysokości jednej diety w miejscowości docelowej oraz 10% diety za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży na pokrycie kosztów dojazdu środkami komunikacji miejscowej), będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka uważa, iż takie stanowisko jest prawidłowe zarówno w przypadku przejazdów taksówką z lotniska (dworca) do hotelu i z powrotem, jak również przejazdów do miejsc wykonywania zadań służbowych (np. konferencje, spotkania służbowe, itp.).

W ocenie Spółki, z ekonomicznego punktu widzenia zwolniona z opodatkowania powinna być zatem kwota faktycznie poniesionych przez pracownika wydatków na przejazdy w pełnej wysokości.

Słuszność swojego stanowiska Spółka potwierdziła przywołując przepisy art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz § 2, § 10 pkt 1 i § 13 pkt 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju.

Zdaniem Spółki w omawianej sytuacji szczególne znaczenie będzie miał § 2 pkt 1 lit. c) ww. rozporządzenia, zgodnie z którym pracownikowi przysługuje zwrot „innych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb”. Spółka zauważa, iż przywołane przepisy nie wskazują o jakie „inne wydatki” jak również nie ograniczają wysokości, w jakiej wydatki te mogą być poniesione. Oznacza to, że pracodawca może samodzielnie zdecydować o zwrocie faktycznie poniesionych przez pracownika wydatków oraz o ich wysokości i nie jest w tym zakresie ograniczony przepisami. Z tego względu, w opinii Spółki w kategorii tej powinny się znaleźć właśnie koszty przejazdów taksówkami w wysokości faktycznie poniesionej przez pracownika.

Ponadto Spółka uważa, iż za niesłuszne należałoby uznać twierdzenie, że skoro za przejazdy pracownika przysługuje zwrot ryczałtowy (zgodnie z § 10 pkt 1 i pkt 2 ww. rozporządzenia), to tylko do wysokości tego ryczałtu otrzymany przez pracownika zwrot wydatków za przejazd taksówką korzysta ze zwolnienia z opodatkowania, zaś wypłata ponad ten limit powoduje powstanie po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu. Spółka zauważa, iż w wielu sytuacjach pracownik nie będzie miał możliwości dojazdu do hotelu czy też do miejsca wykonywania zadań służbowych środkiem transportu innymi niż taksówka. Dlatego też pracownik może ponieść koszty znacznie przewyższające kwotę przysługującego mu ryczałtu, a to z kolei oznaczałoby, że pracownik z własnych środków musiałby finansować wydatki związane z realizacją zadań zleconych przez Spółkę. Dlatego zasadnym jest twierdzenie, że w przypadku gdy Spółka wyraża zgodę i akceptuje poniesione przez pracownika wydatki na przejazdy w kwocie wyższej niż kwoty ryczałtu, a pracownik we właściwy sposób udokumentuje te wydatki, nie uzyskuje on przysporzenia majątkowego – jest to wówczas jedynie zwrot wydatków poniesionych uprzednio w imieniu pracodawcy i w ramach wykonywania czynności wynikających ze stosunku pracy. W konsekwencji, zwolnieniu wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy powinny podlegać nie tylko kwoty ryczałtów wynikających z ww. rozporządzenia, ale również nadwyżka nad te ryczałty, która jest wypłacana pracownikowi z tytułu zwrotu faktycznie poniesionych kosztów.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydane przez:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 stycznia 2011r. znak: IBPB II/1/415-865/10/BD,
• Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 stycznia 2009 r. znak: ILPB1/415-883/08-6/AMN.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 12 ust. 1 cyt. ustawy stanowi iż, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zatem do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się więc zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przy czym w myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są m.in. przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.).

W świetle przytoczonych przepisów, przysługujące pracownikowi z tytułu odbytej podróży służbowej, w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, należności takie jak koszty za przejazdy, dojazdy, noclegi, a także inne wydatki określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunkiem niezbędnym dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji podróży służbowej. Dlatego w tej kwestii należy posłużyć się definicją zawartą w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tj. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

Zgodnie z art 775 § 1 ustawy Kodeks pracy pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Zatem podróżą służbową jest każdy wyjazd pracownika na polecenie pracodawcy poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza miejsce pracy – w celu wykonania zadania służbowego.

Należy zauważyć, że zwolnienie z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika uzależnione jest od określenia w umowie o pracę miejsca wykonywania pracy.

W tym punkcie należy jednakże podkreślić, że pojęcie „podróż służbowa pracownika” zdefiniowane w art. 775 § 1 Kodeksu pracy, oraz regulacje dotyczące wysokości i warunków ustalania należności przysługujących pracownikom za czas podróży służbowej należą do zakresu prawa pracy, a w konsekwencji rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej obowiązku, czy zasadności wypłacania należności za czas podróży służbowej nie leży w kompetencji organów podatkowych.

Zgodnie z § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom zatrudnionym w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju - z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:

1. przejazdów i dojazdów,
2. noclegów,
3. innych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.
   
   

Stosownie do treści § 8 ust. 1 i 2 powyższego rozporządzenia, środek transportu właściwy do odbycia podróży określa pracodawca. Zwrot kosztów przejazdu obejmuje cenę biletu określonego środka transportu, wraz z opłatami dodatkowymi, z uwzględnieniem przysługującej pracownikowi ulgi, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga na dany środek transportu przysługuje.

W myśl § 10 ust. 1. cyt. rozporządzenia, pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu z dworca i do dworca kolejowego, autobusowego, portu lotniczego lub morskiego w wysokości jednej diety w miejscowości docelowej za granicą oraz w każdej innej miejscowości, w której pracownik korzystał z noclegu. Na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 10% diety za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży (ust. 2).

Ryczałty, o których mowa w ust. 1 i 2, nie przysługują, jeżeli:

1. pracownik odbywa podróż pojazdem samochodowym (służbowym lub prywatnym);
2. strona zagraniczna zapewnia bezpłatne dojazdy;
3. pracownik nie ponosi kosztów, na których pokrycie przeznaczone są wymienione ryczałty – (ust. 3 § 10 ww. rozporządzenia).
   
   

Jednocześnie na podstawie § 13 ust. 4 rozporządzenia w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, do rozliczenia kosztów podróży pracownik załącza dokumenty (rachunki) potwierdzające poszczególne wydatki; nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami. Jeżeli uzyskanie dokumentu (rachunku) nie było możliwe, pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka z o.o. w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wysyła swoich pracowników w zagraniczne podróże służbowe. W czasie podróży służbowej poza granicami kraju pracownik korzysta z różnych środków transportu, w tym m.in. z przejazdów taksówkami z lotniska (lub dworca) do hotelu i z powrotem, jak również do miejsc wykonywania zadań służbowych (np. konferencje, spotkania służbowe), itd. Po powrocie z podróży służbowej pracownik rozlicza się ze Spółką przedstawiając rachunki dokumentujące faktycznie poniesione wydatki na te przejazdy. Zgodnie z przepisami, pracownikom Spółki odbywającym zagraniczną podróż służbową przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu z dworca i do dworca kolejowego, autobusowego, portu lotniczego lub morskiego w wysokości jednej diety w miejscowości docelowej za granicą oraz w każdej innej miejscowości, w której pracownik korzystał z noclegu. Dodatkowo, na pokrycie kosztów dojazdu środkami komunikacji miejscowej pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 10% diety za każda rozpoczętą dobę pobytu w podróży.

Wnioskodawca wskazuje, iż w trakcie podróży służbowej pracownicy Spółki ponoszą wydatki na przejazdy w kwocie wyższej niż wysokość przewidzianych przepisami ryczałtów; Spółka zwraca więc pracownikom równowartość faktycznie poniesionych w czasie podróży służbowej i udokumentowanych wydatków.

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny należy zwrócić uwagę na uregulowania § 2 pkt 2 lit. a) i c) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom zatrudnionym w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju.

Odnosząc się do ww. sytuacji należy uznać, iż przepisy ww. rozporządzenia nie wymieniają o jakie inne udokumentowane wydatki chodzi, nie ograniczają również ich wysokości pozostawiając to w gestii pracodawcy. To pracodawca decyduje o zwrocie faktycznie poniesionych przez pracownika wydatków, które nie są limitowane i które muszą mieć związek z wykonaną podróżą, a ponadto być prawidłowo udokumentowane.

W przepisach cytowanego rozporządzenia stwierdzono bowiem, iż do rozliczenia kosztów podróży pracownik załącza dokumenty (rachunki) potwierdzające poszczególne wydatki; nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami. Jeżeli uzyskanie dokumentu (rachunku) nie było możliwe, pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania.

W sytuacji zatem, gdy pracownicy Spółki z o.o., odbywający zagraniczną podróż służbową, w związku z potrzebą określoną przez pracodawcę za uzasadnioną, korzystali z różnych środków transportu, w tym m.in. z przejazdów taksówkami z lotniska (lub dworca) do hotelu i z powrotem, jak również do miejsca wykonywania zadań służbowych (np. konferencje, spotkania służbowe) i tytułem poniesionych wydatków przedstawili Spółce rachunki, otrzymany zwrot poniesionych ww. wydatków w wysokości określonej ww. rachunkami stanowi dla tych pracowników przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Spółka nie pobiera zaliczki na podatek od zwróconych pracownikom kwot, stanowiących różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi i udokumentowanymi przez pracownika kosztami za przejazdy m.in. taksówkami w trakcie zagranicznej podróży służbowej, a wskazanymi limitem wynikającym z rozporządzenia.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.