INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2012 r. (data wpływu 23 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego umorzonej pożyczki – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego umorzonej pożyczki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Spółki jest działalność związana z gospodarką odpadami, polegająca na zbieraniu odpadów i nieczystości z domów prywatnych, bloków, fabryk i instytucji. Spółka także zajmuje się przygotowaniem i przekazaniem odpadów do dalszego zagospodarowania, Spółka prowadzi także własne składowisko odpadów.

W związku prowadzeniem tego rodzaju działalności Spółka ma możliwość korzystania z pożyczek z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Spółka uzyskała takie pożyczki w latach wcześniejszych na konkretne cele wskazane w umowie pożyczki. Obecnie Spółka złożyła wnioski o częściowe umorzenie pożyczek. Warunkiem uzyskania umorzenia jest wydatkowanie kwoty umorzonej pożyczki na budowę płyty kompostowej i zakup środków trwałych. Płyta kompostowa po wybudowaniu będzie środkiem trwałym. Kwestie umorzeniowe będzie regulować umowa umorzeniowa w której Spółka będzie zobowiązana do wydatkowania środków z umorzenia na wskazany cel a tymi celami są budowa bądź nabycie środków trwałych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane umorzenie pożyczki z WFOSiGW na budowę, zakup środków trwałych jest zwolnione z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane umorzenie pożyczki jest przychodem podatkowym w dacie decyzji o umorzeniu pożyczki zgodnie z art. 12 ust. 1, natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 21 kwota umorzenia przeznaczona na budowę, zakup środków trwałych jest zwolniona z podatku dochodowego. Amortyzacja środków trwałych sfinansowanych umorzeniem nie będzie kosztem uzyskania przychodu zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w następnych okresach podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Regulacja prawna umowy pożyczki zawarta jest w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z definicją zawartą w ww. przepisie, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej ilości.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (…).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:

• zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,

• środków na rachunkach bankowych - w bankach.
  
  

Natomiast na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z:

• bankowym postępowaniem ugodowym w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków lub

• postępowaniem upadłościowym z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub

• realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw.
  
  

Z treści art. 12 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy wynika, że przychodem z działalności gospodarczej, jest m.in. wartość umorzonych zobowiązań. Wyjątek uczyniono tylko dla zobowiązań, w tym kredytów i pożyczek, umorzonych w związku z bankowym postępowaniem ugodowym, z postępowaniem upadłościowym albo z realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw. Biorąc pod uwagę powyższy przepis, należy uznać, że wartość umorzonej pożyczki stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód.

W powyższych przepisach ustawodawca używa w odniesieniu do wymienionych w nich kategorii przychodów, m.in. terminu umorzone zobowiązania.

Jednakże pojęcie to w ww. ustawie podatkowej nie zostało zdefiniowane. „Umorzenie”, wg Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998, t. III, str. 557), oznacza „zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu, umorzyć dług, umorzyć podatek, należność”.

Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, wierzytelność jest prawem i nie ma przeszkód, aby zrzec się tego prawa w każdej chwili. Zrzeczenie się, polega na umorzeniu zobowiązania bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. W oparciu o art. 508 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik przyjmuje zwolnienie. Zatem skutkiem umorzenia jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w całości lub części zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie,

Dokonując oceny skutków podatkowych umorzenia pożyczki, Wnioskodawca powołał się na przepis art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14a, otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Zwolnienie swym zakresem obejmuje subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, wchodzące do dochodów podatników, pochodzące ze środków publicznych, a więc z budżetu państwa, jak i z budżetów jednostek samorządu terytorialnego, a także pochodzące ze środków publicznych, będących w dyspozycji niektórych funduszy celowych, czy agencji rządowych, które zgodnie z kreującymi je ustawami mają także prawo udzielania dotacji. Nie obejmuje więc dochodów otrzymanych z innych źródeł, ale takich, które nie są środkami publicznymi

Z treści przepisu wynika, że aby dochód mógł korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego przepisem musi spełniać łącznie następujące kryteria:

1. dochód musi być uzyskany w postaci otrzymanej dotacji, subwencji, dopłaty, innego nieodpłatnego świadczenia,
2. powyższe środki muszą zostać przekazane na konkretnie określony cel, a mianowicie pokrycie kosztów, zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,
3. od powyższych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a – 16m.
   
   

Wobec powyższego, korzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie cytowanego przepisu jest możliwe tylko wówczas, gdy z dowodów księgowych jednoznacznie wynika, że takie świadczenie zostało udzielone na pokrycie kosztów otrzymania, zakupu lub wytworzenia konkretnego środka trwałego, dającego się zidentyfikować w oparciu o dokumenty zakupu, otrzymania lub wytworzenia przy jego pomocy danego środka trwałego.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka ma możliwość korzystania z pożyczek z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Pożyczki przeznaczone zostały na konkretne cele wskazane w umowie pożyczki. Obecnie Spółka złożyła wnioski o częściowe umorzenie pożyczek. Warunkiem uzyskania umorzenia jest wydatkowanie kwoty umorzonej pożyczki na budowę płyty kompostowej i zakup środków trwałych.

Przychód z tytułu umorzonej pożyczki nie może zostać uznany jako pochodzący z dotacji, subwencji lub dopłaty. Nie może zostać również uznany za nieodpłatne świadczenie. Wartość umorzonej pożyczki stanowi bowiem przychód o którym jest mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (wartość umorzonych zobowiązań), nie będzie natomiast przychodem o którym jest mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy (nieodpłatne świadczenie).

Powyższe oznacza, że umorzenie pożyczki nie mieści się w dyspozycji przepisu art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym przychód związany z tym umorzeniem nie jest wolny od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie tego przepisu. Wartość umorzonej pożyczki stanowi na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu.

Należy bowiem wskazać, iż umorzenie pożyczki nie może skutkować zmianą kwalifikacji prawnej samej umowy. Skoro Spółka zawarła umowę pożyczki to fakt jej późniejszego umorzenia nie może skutkować uznaniem jej za jedno ze świadczeń, o których mowa w ww. art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie z uwagi na fakt, iż umorzona pożyczka stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, art. 16 ust. 1 pkt 48 ww. ustawy nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania.

Reasumując, kwota umorzonej pożyczki przeznaczona na budowę, bądź zakup środków trwałych nie spełnia warunków art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wobec tego podlega opodatkowaniu ww. podatkiem.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.