Interpretacja Ministra Finansów
DD3/033/145/KDJ/14/RD-52525/14
z 6 czerwca 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2014 r. Nr IPPB4/415-815/13-4/JK wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko (Wnioskodawca) przedstawione we wniosku złożonym w dniu 3 grudnia 2013 r., uzupełnionym w dniu 27 lutego 2014 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Dnia 14 marca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając – na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na wniosek złożony w dniu 3 grudnia 2013 r., uzupełniony w dniu 27 lutego 2014 r., w którym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest urzędem administracji rządowej obsługującym Głównego Inspektora Transportu Drogowego, działającym pod jego bezpośrednim kierownictwem. Wnioskodawca w najbliższym czasie podpisze umowę o międzynarodowej współpracy bliźniaczej z Republiką Turecką, w której to umowie zawarta będzie informacja dotycząca oddelegowania pracownika Wnioskodawcy do nadzorowania wykonania projektu finansowanego ze środków Unii Europejskiej na stanowisku Resident Twinning Advisor (RTA). Pracownik otrzyma od Wnioskodawcy nowe warunki umowy o pracę, w której to umowie określone zostanie miejsce wykonywania pracy, termin rozpoczęcia pracy, czas wykonywania pracy za granicą, walutę w której będzie wypłacane pracownikowi wynagrodzenie w czasie wykonywania pracy za granicą. Planowany okres pracy na terenie Republiki Tureckiej to 18 miesięcy. Okres podatkowy będący przedmiotem interpretacji indywidualnej będzie trwał od 1 kwietnia 2014 r. do 30 września 2015 r. (18 miesięcy). W okresie oddelegowania do Turcji pracownik będzie posiadał rezydencję podatkową Polski. Miejscem zamieszkania dla celów podatkowych w okresie podatkowym będącym przedmiotem zapytania będzie Polska. Na terytorium Polski pracownik będzie przebywał:

• w 2014 r. nie dłużej niż 183 dni (90 dni),
  
• w 2015 r. nie dłużej niż 183 dni (90 dni).
  
  

Na terytorium Turcji pracownik będzie przebywał:

• w 2014 r. dłużej niż 183 dni (275 dni),
  
• w 2015 r. dłużej niż 183 dni (275 dni).
  
  

Pracownik ten będzie otrzymywał wynagrodzenie oraz dodatkowe należności takie jak diety na pokrycie kosztów utrzymania, zwrot kosztów wynajmu mieszkania, miesięczny ryczałt na pokrycie kosztów związanych z podróżami z i do Polski, zwrot kosztów za bilety lotnicze z Polski do Turcji na początku oddelegowania i z Turcji do Polski na koniec oddelegowania oraz pracodawca wykupi i opłaci ubezpieczenie na życie na okres oddelegowania. Wynagrodzenie będzie wypłacane przez Wnioskodawcę. Koszt wynagrodzenia będzie ponosił Wnioskodawca (finansowany ze środków unijnych, przekazanych przez Komisję Europejską w Brukseli na rachunek Wnioskodawcy. Następnie środki przekazywane będą na konto pracownika oddelegowanego do Turcji). Wykupione przez Wnioskodawcę ubezpieczenie na życie, obejmuje w pełnym możliwym zakresie opiekę z tytułu nieszczęśliwych wypadków, opiekę zdrowotną, a także transport zwłok do Polski, na wypadek śmierci pracownika poza granicami kraju. Polisa nie uwzględnia odszkodowania z tytułu śmierci lub trwałego uszczerbku na zdrowiu. Pracownikowi będą wypłacane diety w wysokości przekraczających limity określone w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Przez cały okres oddelegowania pracownik będzie otrzymywał comiesięczne przekazy z tytułu zwrotu dziennych kosztów utrzymania (subsitence allowance), począwszy od pierwszej doby w kraju beneficjenta (Turcji). Dzienny koszt utrzymania równy jest 1/2 diety liczonej według stawki dla kraju oddelegowania (stawka jest stała od początku oddelegowania). Dodatkowo przez pierwsze 30 dni, tj. w okresie, kiedy pracownik będzie mieszkał w hotelu otrzyma 30 diet unijnych, według stawki publikowanej na stronach Komisji Europejskiej.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy płatnik (Wnioskodawca) ma obowiązek naliczenia i odprowadzenia podatku: od wynagrodzenia brutto, diet na pokrycie kosztów utrzymania, zwrotu kosztów wynajmu mieszkania, miesięcznego ryczałtu na pokrycie kosztów związanych z podróżami do i z Polski, zwrotu kosztów za bilety lotnicze z Polski do Turcji na początku oddelegowania i z Turcji do Polski na koniec oddelegowania oraz od wykupionego i opłaconego ubezpieczenia na życie na okres oddelegowania, przez cały okres oddelegowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie korzyści otrzymane od pracodawcy w formie pieniężnej, jak i niepieniężnej są dochodem pracownika w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym płatnik ma obowiązek naliczyć i odprowadzić od nich podatek.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznał za:

• nieprawidłowe – w części dotyczącej obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy od należności otrzymywanych przez oddelegowanego pracownika stanowiących wynagrodzenie za pracę najemną, zwrot kosztu wykupienia polisy ubezpieczeniowej obejmującej opiekę zdrowotną oraz transport zwłok do Polski, zwrot kosztów wynajmu mieszkania, zwrot kosztów za bilety lotnicze z Polski do Turcji na początku oddelegowania i z Turcji do Polski na koniec oddelegowania, a także – do wysokości limitu – zwrot kosztów utrzymania i zwrot kosztów podróży wypłacanych w wysokości miesięcznego ryczałtu,
  
• prawidłowe – w części dotyczącej obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy od należności stanowiących nadwyżkę ponad limit kosztów utrzymania oraz kosztów podróży wypłacanych w wysokości miesięcznego ryczałtu, a także koszt wykupienia polisy ubezpieczeniowej obejmującej ubezpieczenie od następstw nieszczęśliwych wypadków.
  
  

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Minister Finansów stwierdza co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do postanowień art. 3 ust. 1a ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
   
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
   
   

Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza podpisać umowę o współpracy bliźniaczej z Republiką Turecką, której jednym z postanowień będzie oddelegowanie pracownika Wnioskodawcy do nadzorowania wykonania projektu finansowanego ze środków Unii Europejskiej na stanowisku Resident Twinning Advisor (RTA). Pracownik otrzyma od Wnioskodawcy nowe warunki umowy o pracę, w której określone zostanie miejsce wykonywania pracy, termin jej rozpoczęcia, czas wykonywania pracy za granicą, walutę, w której będzie wypłacane pracownikowi wynagrodzenie w czasie wykonywania pracy za granicą. Planowany okres pracy na terenie Republiki Tureckiej to 18 miesięcy, tj. od dnia 1 kwietnia 2014 r. do dnia 30 września 2015 r. W okresie oddelegowania do Turcji pracownik będzie polskim rezydentem podatkowym. Miejscem zamieszkania dla celów podatkowych będzie Polska. W związku z wykonywaniem pracy na terytorium Turcji pracownik będzie przebywał w tym kraju zarówno w 2014 r. jak i w 2015 r. po 275 dni.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą uregulowania zawarte w umowie między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Tureckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 3 listopada 1993 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 58), zwanej dalej „umową”.

W myśl art. 15 ust. 1 umowy, z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18, 19 i 20, płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, zgodnie z art. 15 ust. 2 umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 tego artykułu, wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

1. odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni w danym roku kalendarzowym, oraz
   
2. wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, oraz
   
3. wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.
   
   

W świetle powyższych przepisów wynagrodzenie pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba, że praca wykonywana jest na terytorium Republiki Tureckiej. Natomiast art. 15 ust. 2 umowy, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika.

Jeżeli zatem wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania (siedziby) w Turcji i pracodawca ten nie prowadzi działalności za pomocą położonego w tym kraju zakładu lub stałej placówki, to dochód pracownika za pracę w Turcji podlega opodatkowaniu w tym kraju tylko w sytuacji, gdy łączny okres pobytu pracownika na terenie tego kraju podczas oddelegowania przekroczy 183 dni w danym roku kalendarzowym. Wówczas nie będzie bowiem spełniony warunek, o którym mowa w art. 15 ust. 2 lit.a umowy i wynagrodzenie pracownika będzie podlegało opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1, tj. w Turcji oraz w Polsce, przy czym opodatkowaniu podlegać będzie dochód uzyskany od pierwszego dnia, w którym praca była tam wykonywana.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować określoną metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 umowy, Polska będzie unikać podwójnego opodatkowania w następujący sposób:

1. jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Turcji, to Polska z zastrzeżeniem postanowień lit.b zwolni od podatku taki dochód lub majątek; przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby, może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek wyłączony spod opodatkowania nie był w powyższe sposób zwolniony od podatku;
   
2. jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11 i 12 może być opodatkowany w Turcji, to Polska zezwoli na odliczenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Turcji; takie odliczenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem odliczenia, która odnosi się do części dochodu osiągnięto w Turcji.
   
   

W przeciwnym razie, tj. w sytuacji gdy łączny okres pobytu pracownika na terenie Republiki Tureckiej podczas oddelegowania nie przekroczy 183 dni podczas danego roku kalendarzowego, dochód z tytułu pracy tam wykonywanej podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Tym samym nie występuje podwójne opodatkowanie i w tym przypadku nie znajduje zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania, o której mowa w wyżej powołanym art. 23 ust. 1 umowy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż pracownik będzie otrzymywał wynagrodzenie oraz dodatkowe należności takie jak diety na pokrycie kosztów utrzymania (subsitence allowance), zwrot kosztów wynajmu mieszkania, miesięczny ryczałt na pokrycie kosztów związanych z podróżami z i do Polski, zwrot kosztów za bilety lotnicze z Polski do Turcji na początku oddelegowania i z Turcji do Polski na koniec oddelegowania oraz pracodawca wykupi i opłaci ubezpieczenie na życie na okres oddelegowania, obejmujące opiekę z tytułu nieszczęśliwych wypadków, opiekę zdrowotną, a także transport zwłok do Polski na wypadek śmierci pracownika poza granicami kraju). Wynagrodzenie będzie wypłacane przez Wnioskodawcę; będzie on również ponosił jego koszt (finansowany ze środków unijnych, przekazanych przez Komisję Europejską na rachunek Wnioskodawcy).

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zatem wszelkie świadczenia, otrzymywane przez pracownika od pracodawcy stanowią przychody ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych. W przedmiotowej sprawie przychodem pracownika są zarówno wynagrodzenie, jak również pozostałe świadczenia (diety, zwrot kosztów wynajmu mieszkania, ryczałt na pokrycie kosztów podróży itp.) otrzymywane od pracodawcy, zarówno o charakterze pieniężnym jak i niepieniężnym.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zasady poboru przez płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób, które uzyskują przychody ze stosunku pracy i obowiązki tych płatników regulują z kolei m.in. przepisy art. 31 i 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 31 ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z kolei, na podstawie art. 32 ust. 6 ustawy, zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

W świetle powyższych przepisów płatnik wykonuje swoje obowiązki poprzez obliczanie i pobieranie w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanych pracownikowi dochodów ze stosunku pracy. Dodatkowo, w przypadku pracy wykonywanej za granicą kwestie opodatkowania tego dochodu reguluje stosowna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania. Płatnik natomiast odstępuje od poboru zaliczek na podatek przy spełnieniu przesłanek wskazanych w przepisie art. 32 ust. 6 ustawy, czyli w przypadku gdy wypłacane dochody podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza Polską.

Jeżeli zatem na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania określenie kraju w którym dochody będą podlegać opodatkowaniu zależy od okresu pobytu pracownika za granicą stwierdzenie, że wynagrodzenie będzie podlegać opodatkowaniu poza Polską w przyszłości możliwe jest np. na podstawie umowy, z której wynika wola pracownika do pozostania w tym kraju przez ten okres oraz wola pracodawcy do umożliwienia tego pozostania i zatrudniania pracownika w tym okresie. Należy jednak wskazać, że dany stan faktyczny powinien być oceniany na podstawie konkretnych dokumentów i konkretnych okoliczności faktycznych, a więc w przypadku, gdy umowa co prawda spełnia powyższe przesłanki, ale pracodawca posiada wiedzę o innych okolicznościach mających wpływ na długość tego pobytu to spełnienie tych przesłanek powinno być oceniane na podstawie całości wiedzy przez niego posiadanej. Na tej zasadzie – stosownie do art. 32 ust. 6 ustawy, płatnik odstępuje od poboru zaliczek na podatek dochodowy w Polsce od wynagrodzeń pracowników, których pobyt w Turcji będzie przekraczać 183 dni w danym roku kalendarzowym.

Przy czym, pamiętać należy, że w przypadku złożenia przez pracownika stosownego wniosku Wnioskodawca ma obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy (stosownie do art. 32 ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a ustawy) od wynagrodzeń z tytułu pracy wykonywanej w Turcji, które podlegają tam opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe w kontekście omówionych wyżej regulacji wskazać należy, iż przewidziane w umowie o pracę warunki dotyczące okresu wykonywania pracy na terytorium Turcji, zgodnie z którymi pobyt pracownika przekroczy w każdym z dwóch lat kalendarzowych 183 dni, zwalniają Wnioskodawcę z obowiązku pobierania zaliczek na podatek od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 15 ust. 1 i 2 umowy w związku z art. 32 ust. 6 ustawy).

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Z tych względów należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 14 marca 2014 r. Nr IPPB4/415-815/13-4/JK, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

P O U C Z E N I E

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm., zwanej dalej „ustawą”). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.