Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB1/415-1268/14-2/AG
z 5 lutego 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2014 r. (data wpływu 5 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu oraz kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od 1 lipca 2011 r. Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, na podstawie wpisu do CEIDG, był opodatkowany podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych, księgowość prowadził w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, koszty księgował w dacie poniesienia zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o PDOF.

18 czerwca 2014 r. Wnioskodawca zawarł umowę spółki cywilnej, w której ma 50% udziału w zyskach i stratach, a z dniem 1 lipca 2014 r. wniósł do tej spółki swoje przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks Cywilny, jako wkład. Wspólnicy spółki opodatkowani są podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych i prowadzą księgowość w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, koszty księgują w dacie poniesienia zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o PDOF.

Z dniem 1 lipca 2014 r. Wnioskodawca zaprzestał prowadzenia działalności jako przedsiębiorstwo osoby fizycznej i 7 lipca 2014 r. zmienił dane w tym zakresie w CEIDG. Na dzień zaprzestania działalności (1 lipca 2014 r.) Wnioskodawca sporządził spis z natury towarów handlowych. Zainteresowany płaci kwartalne zaliczki na podatek dochodowy.

Dochód za III kwartał 2014 r i zaliczkę na podatek dochodowy z jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawca wyliczył bez uwzględniania różnic remanentowych za okres od 1 stycznia 2014 r. do 1 lipca 2014 r., nie wyksięgował też z kosztów podatkowych wartości towarów handlowych wniesionych wraz z przedsiębiorstwem do spółki osobowej. Po zakończeniu roku podatkowego, dochód z jednoosobowej działalności Wnioskodawca ustali uwzględniając różnice remanentowe, traktując, że remanent z dnia 1 lipca 2014 r., tj. wartość towarów wniesionych do spółki jest remanentem końcowym.

Dochód za III kwartał 2014 r. i zaliczkę na podatek dochodowy ze spółki cywilnej, Wnioskodawca ustali z uwzględnieniem w kosztach spółki wartości towarów sprzedanych a pochodzących z wniesionego przedsiębiorstwa. Dochód roczny ze spółki cywilnej Wnioskodawca ustali zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o PDOF, poprzez powiększenie wartości spisu z natury towarów handlowych na dzień rozpoczęcia działalności spółki (18 czerwca 2014 r.) o wartość towarów handlowych wniesionych w dniu 1 lipca 2014 r. wraz z przedsiębiorstwem.

Ustalając przypadający na siebie dochód w spółce Wnioskodawca, przychód i koszty spółki podzieli zgodnie ze swoim udziałem w zyskach i stratach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy ustalając dochód z jednoosobowej działalności, na potrzeby obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za III kwartał 2014 r., Wnioskodawca postąpi prawidłowo nie uwzględniając w kosztach różnicy remanentowej za okres 1 stycznia 2014 r. i l lipca 2014 r. oraz nie wyksięgowując z kosztów zakupu towarów handlowych, kosztów towarów wniesionych wraz z przedsiębiorstwem?
2. Czy Wnioskodawca ma prawo do uwzględnienia w kosztach podatkowych spółki, ustalanych na potrzeby wyliczenia dochodu za III kwartał, bez sporządzania spisu z natury na dzień 30 września 2014 r., wartości sprzedanych towarów handlowych będących wkładem do spółki a pochodzących z wniesienia przedsiębiorstwa?
3. Czy ustalając przypadający na siebie dochód ze spółki cywilnej Wnioskodawca ma prawo zaliczyć do kosztów cały koszt sprzedanych towarów pochodzących z wniesienia do spółki swojego przedsiębiorstwa, czy tylko część zgodną z udziałem Wnioskodawcy w zyskach i stratach spółki?
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 1, tj. w zakresie ustalenia dochodu. Natomiast odpowiedź na pytania oznaczone numerami 2 i 3, tj. w zakresie kosztów uzyskania przychodów, została udzielona w dniu 5 lutego 2015 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-1268/14-3/AG.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 1, w związku z wniesieniem z dniem 1 lipca 2014 r. swojego przedsiębiorstwa do Spółki cywilnej, przy ustalaniu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, Wnioskodawca postąpił prawidłowo nie ustalając kosztów sprzedanych towarów z uwzględnieniem różnicy remanentowej za okres 1 stycznia 2014 r. – 1 lipca 2014 r. oraz nie wyksięgowując z kosztów zakupu towarów handlowych, kosztów towarów wniesionych wraz z przedsiębiorstwem z uwagi na fakt, że wniesienie przedsiębiorstwa i likwidacja działalności nie odbywała się z końcem miesiąca, Wnioskodawca nie miał obowiązku stosowania przepisu art. 44 ust. 2 w powiązaniu z art. 24 ust. 2 ustawy o PDOF. Także wyksięgowanie z kosztów uzyskania przychodów wartości sporządzonego remanentu nie znajduje uzasadnienia w przepisach. Do chwili likwidacji koszty poniesione na zakup towarów w 2014 roku spełniają definicję kosztów uzyskania przychodu, opisaną w art. 22 ustawy o PDOF, nie zostały także wymienione w art. 23 ww. ustawy. Po zakończeniu roku podatkowego Wnioskodawca ustali dochód z działalności zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o PDOF.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 2, na podstawie art. 22 ust. 8a pkt 2 ustawy o PDOF, może uwzględnić w bieżących kosztach działalności spółki wartości wniesionych wraz z przedsiębiorstwem towarów w momencie ich sprzedaży. Odbędzie się to bez dokonywania zapisów księgowych a jedynie w rachunku podatkowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 3, majątek spółki cywilnej stanowią tylko te prawa i rzeczy, które zostały wniesione do spółki jako przedmiot wkładu oraz nabyte w ramach działalności spółki. W czasie trwania spółki cywilnej, wspólnikom w stosunku do majątku spółki przysługuje współwłasność łączna, w proporcji w jakiej uczestniczą w zyskach i stratach spółki. W związku z powyższym, z chwilą nabycia przez wspólników spółki, niezależnie od sposobu nabycia (wkład, zakup) prawa lub rzeczy, każdy z nich ma prawo do takiej części kosztu, a po zbyciu przychodu, w jakiej uczestniczy w zyskach i stratach spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie ustalenia dochodu jest nieprawidłowe.

W myśl art. 24 ust. 2 zdanie 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Stosownie natomiast do art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zasady sporządzania spisu z natury, przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, zostały szczegółowo uregulowane w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2014 r., poz. 1037).

Stosownie natomiast do § 27 ust. 1 ww. rozporządzenia, podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej „spisem z natury”, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

W myśl natomiast pkt 21 Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w celu ustalenia dochodu osiągniętego w roku podatkowym należy na oddzielnej stronie księgi:

1. ustalić wartość osiągniętego przychodu w roku podatkowym (kolumna 9);
2. ustalić wysokość poniesionych w roku podatkowym kosztów uzyskania przychodów w sposób następujący:
   1. do wartości spisu z natury na początek roku podatkowego doliczyć wartość zakupu towarów handlowych (materiałów) z kolumn 10 i 11, a następnie pomniejszyć o wartość spisu z natury sporządzonego na koniec roku podatkowego,
   2. kwotę wynikającą z tego obliczenia powiększyć o kwotę wydatków z kolumny 14 oraz pomniejszyć o wartość wynagrodzeń w naturze w tej części, w której wydatki (koszty) związane z wynagrodzeniami w naturze zostały zaksięgowane w innych kolumnach księgi przychodów i rozchodów (np. w gastronomii koszty zakupu materiałów i towarów handlowych zużytych do przygotowania posiłków dla pracowników zostały wpisane w kolumnie 10);
3. wartość osiągniętego przychodu (kolumna 9) pomniejszyć o wysokość poniesionych w roku podatkowym kosztów uzyskania przychodu, obliczonych zgodnie z objaśnieniami zawartymi w pkt 2; wynikająca z tego obliczenia różnica stanowi kwotę dochodu osiągniętego w roku podatkowym.
   
   

Tym samym składniki majątku objęte remanentem sporządzonym na koniec okresu sprawozdawczego, wyłączone zostają z kosztów uzyskania przychodów danego okresu sprawozdawczego, w którym nie uzyskano przychodu z ich sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadził jednoosobową działalność gospodarczą. Następnie zawiązał spółkę cywilną. Dnia 1 lipca 2014 r. dokonał wniesienia swojego przedsiębiorstwa do zawiązanej spółki, tego też dnia zaprzestał prowadzenia działalności jako przedsiębiorstwo osoby fizycznej. W tym też dniu sporządził spis z natury towarów handlowych.

Zainteresowany powziął wątpliwość, czy ustalając dochód z jednoosobowej działalności, na potrzeby obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za III kwartał 2014 r., postąpi prawidłowo nie uwzględniając w kosztach różnicy remanentowej za okres od 1 stycznia 2014 r. do l lipca 2014 r. oraz nie wyksięgowując z kosztów zakupu towarów handlowych, kosztów towarów wniesionych wraz z przedsiębiorstwem.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Na podstawie art. 44 ust. 2 cyt. ustawy, dochodem z działalności gospodarczej stanowiącym podstawę obliczenia zaliczki u podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów jest różnica pomiędzy wynikającym z tych ksiąg przychodem i kosztami jego uzyskania. Jeżeli jednak podatnik na koniec miesiąca sporządza remanent towarów, surowców i materiałów pomocniczych lub naczelnik urzędu skarbowego zarządzi sporządzenie takiego remanentu, dochód ustala się według zasad określonych w art. 24 ust. 2.

W myśl art. 44 ust. 3g powołanej ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, będący małymi podatnikami oraz podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej, o których mowa w art. 22k ust. 11, mogą wpłacać zaliczki kwartalne. Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3h, ustala się w następujący sposób:

1. obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od kwartału, w którym dochody przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku;
2. zaliczkę za ten kwartał stanowi podatek obliczony od dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b;
3. zaliczkę za kolejne kwartały ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za poprzednie kwartały.
   
   

Biorąc pod uwagę opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca przeprowadzając remanent w związku z aportem przedsiębiorstwa do spółki cywilnej oraz zaprzestaniem prowadzenia działalności gospodarczej, ustalając wysokość zaliczki na podatek dochodowy z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, powinien uwzględnić wartości remanentów z dnia 1 stycznia 2014 r i dnia 1 lipca 2014 r.

Należy przy tym podkreślić, że w sytuacji gdy towary handlowe zostaną przekazane do spółki cywilnej tytułem wkładu niepieniężnego wraz z całym przedsiębiorstwem, to wówczas należy o ich wartość pomniejszyć koszty uzyskania przychodów i dokonać stosownego zapisu w księdze podatkowej prowadzonej przez Wnioskodawcę w działalności jednoosobowej. Okoliczność przekazania przez Wnioskodawcę towarów handlowych na rzecz przedsiębiorstwa prowadzonego przez spółkę skutkuje bowiem tym, że wydatek poniesiony na ich zakup traci związek z przychodem uzyskiwanym z działalności gospodarczej prowadzonej w formie jednoosobowej, a zatem nie może być uznany za koszt uzyskania przychodów tej działalności. W związku z powyższym w odniesieniu do przekazanych towarów handlowych należy dokonać stosownej korekty kosztów w prowadzonej przez Wnioskodawcę podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Korekta kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej prowadzonej w formie jednoosobowej działalności powinna nastąpić poprzez wykazanie przedmiotowych towarów w remanencie sporządzonym na dzień wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki cywilnej), w konsekwencji czego wyłączone zostaną z kosztów uzyskania przychodów różnicami remanentowymi, stosownie do art. 24 ust. 2 cyt. ustawy.

W związku z powyższym, Wnioskodawca, ustalając dochód z jednoosobowej działalności, na potrzeby obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za III kwartał 2014 r., nie postąpi prawidłowo nie uwzględniając w kosztach różnicy remanentowej za okres 1 stycznia 2014 r. i l lipca 2014 r. oraz nie wyksięgowując z kosztów zakupu towarów handlowych, kosztów towarów wniesionych wraz z przedsiębiorstwem.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.