Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP2/4512-86/15/AB
z 30 kwietnia 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 stycznia 2015 r. (data wpływu 2 lutego 2015 r.) uzupełnionym pismem z 27 stycznia 2015 r. (data wpływu 8 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia prawa własności użytkowania wieczystego gruntu w zamian za zaległości podatkowe – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie opodatkowania przeniesienia prawa własności użytkowania wieczystego gruntu w zamian za zaległości podatkowe.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 27 stycznia 2015 r. (data wpływu 8 kwietnia 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 31 marca 2015 r. znak: IBPP2/4512-86/15/AB.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką polskiego prawa. Obecnie głównym przedmiotem jej działalności jest wynajem nieruchomości własnych. Spółka jest właścicielem prawa użytkowania wieczystego gruntowych. Wnioskodawca posiada zaległość wobec Urzędu Miasta (UM) z tytułu podatku od nieruchomości. Wnioskodawca złożył wniosek o przejęcie przez UM prawa wieczystego użytkowania w zamian za zobowiązanie podatkowe. Grunt jest niezabudowany, przeznaczony w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako teren pod zabudowę przemysłową. Przekazanie UM prawa wieczystego użytkowania powyższych gruntów odbędzie się za jej zgodą, na mocy art. 66 ustawy Ordynacji podatkowej. Na okoliczność ww. przekazania rzeczoznawca majątkowy sporządził wycenę nieruchomości i wartość tej wyceny wyraził w kwocie netto. Wycena nieruchomości netto ma być podstawą umorzenia zobowiązania podatkowego w zamian za zobowiązania podatkowe.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1. Czy przeniesienie własności prawa użytkowania wieczystego na rzecz UM w zamian za zaległości podatkowe podlega opodatkowaniu VAT na zasadach właściwych dla przedmiotu przeniesienia?
2. W przypadku gdy przeniesienie własności prawa użytkowania wieczystego na rzecz UM w zamian za zaległości podatkowe podlega opodatkowaniu VAT, jaką należy zastosować stawkę podatku VAT oraz czy powyższa czynność winna być udokumentowana fakturą VAT?
   
   

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177. poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z przywołanej regulacji nie wynika, iż odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług winna mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłatę stanowić może inny towar lub usługa, albo mieć charakter mieszany – łącząc w zapłatę częściową w formie pieniężnej oraz określoną w naturze. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tą czynność.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

• oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
• zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
  
  

W myśl art. 6 Ordynacji podatkowej, podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Katalog czynności i zdarzeń skutkujących wygaśnięciem w całości lub w części zobowiązania podatkowego został zawarty w art. 59 Ordynacji podatkowej. Należy do nich art. przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych (art. 59 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej).

Z kolei w art. 66 § 1 Ordynacji podatkowej wskazano, iż szczególnym przypadkiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego jest przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz:

• gminy, powiatu lub województwa - w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody ich budżetów.
  
  

Na mocy § 2 ww. artykułu przeniesienie następuje na wniosek podatnika:

• w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 2, na podstawie umowy zawartej między wójtem, burmistrzem (prezydentem miasta), starostą albo marszałkiem województwa a podatnikiem.
  
  

Umowa, o której mowa w § 2, wymaga formy pisemnej (art. 66 § 3 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 66 § 4 Ordynacji podatkowej, w przypadkach wymienionych w § 1 za termin wygaśnięcia zobowiązania podatkowego uważa się dzień przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych. W przypadku zawarcia umowy, o której mowa w § 2, organ podatkowy pierwszej instancji wydaje decyzję stwierdzającą wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Przepis art. 55 § 2 stosuje się odpowiednio (art. 66 § 5 Ordynacji podatkowej),

W art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej postanowiono, że jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwlokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę.

Przenosząc powyższe przepisy na grunt niniejszej sprawy zdaniem spółki, przeniesienie przez Spółkę na rzecz Urzędu Miasta prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej ma charakter odpłatny, gdyż Spółka przenosząc prawo własności lub użytkowania wieczystego zmniejszy zaległości podatkowe (z tytułu niezapłaconego podatku od nieruchomości) wobec Urzędu Miasta. Zatem czynność przeniesienia prawa użytkowania wieczystego na rzecz UM w zamian za zaległości podatkowe stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust, 1 ustawy, podlegającą co do zasady opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W świetle wyżej powołanych przepisów obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych (wynikających z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, z zastrzeżeniem art. 19a ust. 8 dotyczącym otrzymania zaliczki), tj. z chwilą dokonania dostawy towaru rozumianej jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Zgodnie z powyższym, zdaniem Spółki przeniesienie własności rzeczy lub prawa w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej, podlega opodatkowaniu VAT na zasadach właściwych dla przedmiotu przeniesienia, gdyż wykładnia art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, jednoznacznie wskazuje, iż przeniesienie własności nieruchomości celem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w trybie przewidzianym w art. 66 Ordynacji podatkowej stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Od tego przedmiotu zależeć będzie zarówno stawka jak i moment powstania obowiązku podatkowego.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy przeniesienie własności nieruchomości celem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w trybie przewidzianym w art. 66 Ordynacji podatkowej stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla przedmiotu przeniesienia. Oznacza to, iż w wypadku gruntu niezabudowanego przeznaczonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako teren pod zabudowę przemysłową będzie to stawka 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przywołanej regulacji nie wynika, iż odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług winna mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłatę stanowić może inny towar lub usługa, albo mieć charakter mieszany – łącząc w sobie zapłatę częściową w formie pieniężnej oraz określoną w naturze. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tą czynność.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
   
   

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 6 Ordynacji podatkowej, podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Katalog czynności i zdarzeń skutkujących wygaśnięciem w całości lub w części zobowiązania podatkowego został zawarty w art. 59 Ordynacji podatkowej.

Należy do nich m.in. przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych (art. 59 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej).

Z kolei w art. 66 § 1 Ordynacji podatkowej wskazano, iż szczególnym przypadkiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego jest przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz:

1. Skarbu Państwa – w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody budżetu państwa;
2. gminy, powiatu lub województwa – w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody ich budżetów.
   
   

Na mocy § 2 ww. artykułu przeniesienie następuje na wniosek podatnika:

1. w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, na podstawie umowy zawartej, za zgodą właściwego naczelnika urzędu skarbowego lub naczelnika urzędu celnego, między starostą wykonującym zadanie z zakresu administracji rządowej a podatnikiem;
2. w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 2, na podstawie umowy zawartej między wójtem, burmistrzem (prezydentem miasta), starostą albo marszałkiem województwa a podatnikiem.
   
   

Umowa, o której mowa w § 2, wymaga formy pisemnej (art. 66 § 3 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 66 § 4 Ordynacji podatkowej, w przypadkach wymienionych w § 1 za termin wygaśnięcia zobowiązania podatkowego uważa się dzień przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych.

W przypadku zawarcia umowy, o której mowa w § 2, organ podatkowy pierwszej instancji wydaje decyzję stwierdzającą wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Przepis art. 55 § 2 stosuje się odpowiednio (art. 66 § 5 Ordynacji podatkowej).

W art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej postanowiono, że jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada zaległość wobec Urzędu Miasta (UM) z tytułu podatku od nieruchomości. Wnioskodawca złożył wniosek o przejęcie przez UM prawa wieczystego użytkowania w zamian za zobowiązanie podatkowe. Grunt jest niezabudowany, przeznaczony w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako teren pod zabudowę przemysłową. Przekazanie UM prawa wieczystego użytkowania powyższych gruntów odbędzie się za jej zgodą, na mocy art. 66 ustawy Ordynacji podatkowej. Na okoliczność ww. przekazania rzeczoznawca majątkowy sporządził wycenę nieruchomości i wartość tej wyceny wyraził w kwocie netto. Wycena nieruchomości netto ma być podstawą umorzenia zobowiązania podatkowego w zamian za zobowiązania podatkowe.

Przenosząc powyższe przepisy na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że przeniesienie przez Spółkę na rzecz Miasta prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej ma charakter odpłatny, gdyż Spółka przenosząc prawo użytkowania wieczystego zmniejszy zaległości podatkowe (z tytułu podatku od nieruchomości) wobec Miasta. Odpłatnością w przedmiotowej sprawie jest kwota niezapłaconego podatku, która zostanie skompensowana wartością przenoszonego prawa. Zatem czynność przeniesienia prawa użytkowania wieczystego na rzecz Miasta w zamian za zaległości podatkowe stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą co do zasady opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ustawodawca nie wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz gminy, powiatu lub województwa w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody ich budżetu. Dokonanie takiej czynności, przewidziane przepisami art. 66 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, jest szczególnym przypadkiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, co nie zmienia faktu, że przeniesienie prawa własności nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego gruntu jest czynnością, która zgodnie z powołanymi wyżej przepisami ustawy o podatku od towarów i usług rodzi obowiązek podatkowy w tym podatku. Wygaśnięcie zobowiązania na podstawie ww. przepisu ustawy Ordynacja podatkowa jest następstwem zawarcia umowy cywilnoprawnej pomiędzy Spółką zobowiązaną do zapłaty podatku a Gminą. Czynność będąca przedmiotem takiej umowy mieści się w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego czynność przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu, w trybie art. 66 ustawy Ordynacji podatkowej, w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Obowiązek podatkowy w przypadku ww. dostawy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1. W myśl ww. przepisu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (art. 19a ust. 8 ustawy).

Odnośnie stawki podatku VAT w przypadku przeniesienia prawa użytkowania własności gruntu należy zauważyć co następuje:

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Tereny budowlane, w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ww. ustawy. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są terenami budowlanymi, jest zwolniona z podatku od towarów i usług.

Tak więc, w przypadku gdy teren nie ma ustalonego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, dostawa gruntów niezabudowanych jako terenów innych niż tereny budowlane będzie podlegała zwolnieniu zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedmiotem przeniesienia na rzecz Urzędu Miasta jest prawo wieczystego użytkowania gruntu niezabudowanego, przeznaczonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako teren pod zabudowę przemysłową.

Tak więc, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz ww. przepisy stwierdzić należy, że przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego położony jest w terenie zabudowy przemysłowej, jako teren budowlany w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, będzie podlegać opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Transakcja powinna być udokumentowana fakturą VAT w oparciu o przepisy obowiązujące w tym zakresie.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy w kwestii objętej pytaniem nr 3 została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.