INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2012r. (data wpływu 16 stycznia 2012r.), uzupełniony pismem z dnia 8 marca 2012r. (data wpływu 14 marca 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy sprzedaży nakładów inwestycyjnych po zakończeniu umowy dzierżawy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2012r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 8 marca 2012r. (data wpływu 14 marca 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy sprzedaży nakładów inwestycyjnych po zakończeniu umowy dzierżawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Pytanie dotyczy umowy dzierżawy, której Wnioskodawca jest stroną - dzierżawcą.

Właścicielem nieruchomości zabudowanej obiektem będącym przedmiotem dzierżawy jest wydzierżawiający Urząd Miasta.

Wnioskodawca poniósł nakłady w obcym środku trwałym stanowiącym nieruchomość zabudowaną obiektem biurowo-magazynowym. Nieruchomość była dzierżawiona na podstawie umowy dzierżawy zawartej na czas nieokreślony, a nakłady poniósł za zgodą właściciela nieruchomości. W umowie przewidziano sposób rozliczenia nakładów tj. w oparciu o wycenę rzeczoznawcy na dzień jej zakończenia (operat szacunkowy).

Nakłady były amortyzowane do chwili przekazania obiektu właścicielowi nieruchomości (protokół zdawczo - odbiorczy). Od nakładów czynione były odliczenia podatku VAT zapłaconego przy ich zakupie.

Umowa dzierżawy została rozwiązana przez wydzierżawiającego za 3-miesięcznym okresem wypowiedzenia. Wycena sporządzona przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego (operat szacunkowy) dokonana została w cenach netto, co wynika z zapisu w operacie szacunkowym.

Wydzierżawiający - zgodnie z treścią umowy - zobowiązał się do zwrotu dzierżawcy poniesionych nakładów.

W piśmie z dnia 8 marca 2012r. Wnioskodawca wyjaśnił, że w umowie dzierżawy z Urzędem Miasta przewidziano zbycie nakładów inwestycyjnych w oparciu o operat szacunkowy sporządzony przez biegłego rzeczoznawcę. Operat szacunkowy został wyceniony w wartości netto, więc wystawiając fakturę Wnioskodawca powinien doliczyć do wartości netto podatek od towarów i usług. Urząd Miasta otrzymując fakturę powinien zapłacić łączną kwotę brutto.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podstawą opodatkowania sprzedaży nakładów inwestycyjnych po zakończeniu umowy dzierżawy w świetle opisanego stanu faktycznego, stanowić będzie wartość netto określona w operacie szacunkowym...

Zdaniem Wnioskodawcy (podatnika), czynność sprzedaży nakładów inwestycyjnych należy traktować jako odpłatne świadczenie usług i podlega ona opodatkowaniu w wysokości 23% stawki podatku VAT.

Przy zwrocie nakładów inwestycyjnych nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jako właściciel, ponieważ przedmiot dzierżawy przez cały czas trwania umowy pozostaje własnością wydzierżawiającego. Czynność przeniesienia poniesionych nakładów inwestycyjnych na właściciela nieruchomości nie jest dostawą towaru, bo nie mieści się w definicji towaru określonej w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towaru i usług. Wobec tego zbycie nakładów inwestycyjnych poniesionych w obcym środku trwałym nie może być uznane za odpłatną dostawę towarów, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar, ale z prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towaru i usług przeniesienie za wynagrodzeniem kosztów inwestycji na właściciela nieruchomości należy traktować jako świadczenie usług.

Tak więc odpłatna czynność zbycia nakładów inwestycyjnych jako przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 w/w ustawy.

W przedmiotowej umowie dzierżawy postanowiono, że zbycie nakładów inwestycyjnych przez dzierżawcę dokonane zostanie w oparciu o sporządzoną wycenę - operat szacunkowy i nie sprecyzowano, czy będzie to wartość netto czy brutto. Z operatu szacunkowego wynika, że sporządzony został w wartościach netto, oznacza to, że przy sprzedaży nakładów Wnioskodawca winien do wartości netto z operatu szacunkowego doliczyć podatek VAT w wysokości 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT).

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś, to – według niego – obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca czynił nakłady w obcym środku trwałym stanowiącym nieruchomość zabudowaną obiektem biurowo-magazynowym. Nieruchomość była dzierżawiona na podstawie umowy dzierżawy zawartej na czas nieokreślony. Wydzierżawiający był właścicielem obiektu będącego przedmiotem dzierżawy.

Wnioskodawca czynił przedmiotowe nakłady za zgodą właściciela nieruchomości. Nakłady były amortyzowane do chwili przekazania obiektu właścicielowi nieruchomości. Od nakładów czynione były odliczenia podatku VAT zapłaconego przy ich zakupie.

W przedmiotowej umowie dzierżawy postanowiono, że zbycie nakładów inwestycyjnych przez dzierżawcę dokonane zostanie w oparciu o sporządzoną wycenę - operat szacunkowy i nie sprecyzowano, czy będzie to wartość netto czy brutto. Z operatu szacunkowego wynika, że sporządzony został w wartościach netto.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawę wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Stosownie do art. 694 Kodeksu cywilnego do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie (…).

W myśl art. 676 Kodeksu cywilnego jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Natomiast na podstawie art. 705 Kodeksu cywilnego, po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

Należy w tym miejscu wskazać, że przy zwrocie nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel, ponieważ przedmiot dzierżawy przez cały okres trwania tego stosunku pozostaje własnością wydzierżawiającego. Czynność przeniesienia poniesionych nakładów inwestycyjnych na właściciela nieruchomości nie jest dostawą towarów, bowiem nie mieści się w definicji towaru, zawartej w cyt. art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem stwierdzić, iż zbycie nakładów inwestycyjnych poniesionych w obcym środku trwałym nie może zostać uznane za odpłatną dostawę towarów, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar. Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, iż nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z tych też względów, przeniesienie za wynagrodzeniem kosztów inwestycji na właściciela nieruchomości należy traktować jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Uwzględniając powyższe w powiązaniu z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym wskazać należy, że w sytuacji przeniesienia za wynagrodzeniem nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę – dzierżawcę, mamy do czynienia ze świadczeniem wzajemnym, bezpośrednim i ekwiwalentnym, polegającym na zbyciu ulepszeń dokonanych przez Wnioskodawcę na rzecz wydzierżawiającego.

Skoro bowiem w ustawie o podatku od towarów i usług określono, iż przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, to dokonywanie przez Wnioskodawcę nakładów na wydzierżawianym obiekcie jest świadczeniem na rzecz właściciela. Jak powyżej wskazano, nakłady są prawem majątkowym, które mogą być przedmiotem obrotu gospodarczego. Odpłatnością za ww. świadczenie jest kwota, którą wydzierżawiający zobowiązał się zapłacić Wnioskodawcy za poniesione nakłady.

Zatem, całkowicie należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że czynność zwrotu nakładów inwestycyjnych, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ww. ustawy.

W przedmiotowej sprawie wyjaśnienia wymaga jednak, czy do wartości nakładów oszacowanych przez rzeczoznawcę w operacie szacunkowym należy doliczyć podatek VAT.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy wskazać przepis art. 29 ust. 1 ww. ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z powołanego przepisu wynika, iż kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Należność jest kwotą, na którą strony się umówiły, czyli kwotą, którą podatnik ma otrzymać od nabywcy towarów lub usług.

Jednocześnie należy zauważyć, iż zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 3531 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Tak więc strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Jak wynika z opisu sprawy w umowie dzierżawy, o której mowa we wniosku, postanowiono, że zbycie nakładów inwestycyjnych przez dzierżawcę dokonane zostanie w oparciu o sporządzoną wycenę - operat szacunkowy. W operacie szacunkowym wskazano zaś, że został sporządzony w wartościach netto.

Zatem, powyższy zapis w operacie szacunkowym, że został on sporządzony w wartościach netto, wskazuje, że przy sprzedaży nakładów do wartości netto należy doliczyć podatek VAT.

Reasumując wskazać należy, że w okolicznościach przedstawionych w niniejszym wniosku przekazanie za wynagrodzeniem nakładów inwestycyjnych poniesionych w obcym środku trwałym stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 ww. ustawy, przy czym kwota stanowiąca wynagrodzenie za przeniesienie nakładów stanowi wartość netto, do której należy doliczyć podatek VAT.

W konsekwencji powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy podkreślić, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów cywilnoprawnych i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. organ pragnie zauważyć, iż w przedmiotowej interpretacji nie rozstrzygano w kwestii zastosowania stawki podatku VAT na zbycie przedmiotowych nakładów, gdyż jak wskazał Wnioskodawca w piśmie z dnia 8 marca 2012r. nie żąda w tym zakresie interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.