2014.12.15 - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP1/443-832/14-2/AS
z 15 grudnia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2014 r. (data wpływu 15 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami zastępczymi oraz obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w odniesieniu do pojazdów zastępczych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami zastępczymi oraz obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w odniesieniu do pojazdów zastępczych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą: „A” sp. z o.o. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest głównie sprzedaż hurtowa i detaliczna pojazdów samochodowych (45.11.Z), a także wynajem i dzierżawa samochodów osobowych furgonetek (77.11.7), wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (77.12.7) oraz konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (45.20.7).

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca będzie dokonywał napraw w pojazdach swoich kontrahentów. Na czas trwania napraw Wnioskodawca będzie zawierał z kontrahentem umowę najmu pojazdu zastępczego. Pojazdy zastępcze objęte niniejszym wnioskiem to pojazdy, o których mowa w art. 2 pkt 34 ustawy o VAT.

Wnioskodawca będzie posiadał następujące marki i rodzaje pojazdów zastępczych:

Ford - osobowe (w szczególności: „a”, „b”, „c”),
Suzuki - osobowe (w szczególności: „a”, „b”, „c”),
Mitsubishi - osobowe (w szczególności: „a”, „b”, „c”),
Nissan - osobowe (w szczególności: „a”, „b”, „c”),
Hyundai - osobowe (w szczególności: „a”, „b”, „c”).

Zdarza się, że w ofercie pozostają również pojazdy dostawcze (o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony) ww. marek.

Ww. wyszczególnienie (w zakresie marek i rodzajów pojazdów zastępczych) będzie ulegało sukcesywnym zmianom i będzie uzależnione od aktualnej oferty producentów i dealerów pojazdów samochodowych.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym może się zdarzyć, że w ofercie Wnioskodawcy będą pojawiać się również pojazdy samochodowe, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1-3 ustawy o VAT. W takiej sytuacji spełnienie wymagań określonych w ww. przepisie zostanie potwierdzone dodatkowym badaniem technicznym przeprowadzonym przez okręgową stację kontroli albo innymi dokumentami wydanymi zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (stosownie do wymagań wskazanych w art. 86a ust. 10 ustawy o VAT).

Przedmiotowe pojazdy nie są konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym może się zdarzyć, że Wnioskodawca będzie posiadał pojazdy samochodowe, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi;

1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Przedmiotowa umowa najmu zawiera postanowienia dotyczące warunków udostępnienia przez Wnioskodawcę pojazdu zastępczego na czas wykonywania naprawy. Zawierane umowy nie będą wskazywały następujących danych; stan licznika w momencie wydawania pojazdu kontrahentowi oraz w momencie zwrotu pojazdu Wnioskodawcy. Jedynie umowa zawierana pomiędzy stronami będzie wskazywała, że przedmiotowy pojazd zastępczy zostanie udostępniony na okres trwania naprawy pojazdu.

Niejednokrotnie będzie się zdarzało, że pojazd obejmowany przedmiotowymi umowami najmu zostanie przemieszczony do miejsca zamieszkania kontrahenta (tak aby umożliwić mu dostęp do przedmiotowego pojazdu), do miejsca zdarzenia powodującego szkodę w pojeździe kontrahenta etc.). Powyższe czynności są uzasadnione rynkowo, w szczególności dlatego, że pojazdy zastępcze (przeznaczone na najem) mają być dostępne dla kontrahenta w miejscu i czasie przez niego wskazanym. Nadto, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w kilku miejscach na obszarze Polski, zdarza się, że przedmiotowe pojazdy będą przemieszczały się z jednego oddziału Wnioskodawcy, do drugiego oddziału z uwagi na potrzeby gospodarcze Wnioskodawcy (w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, tj. najmem pojazdów zastępczych).

W zdarzeniu przyszłym, o którym mowa w niniejszym wniosku będą istniały obiektywne okoliczności potwierdzające brak możliwości wykorzystania ww. pojazdów do użytku prywatnego, będą to w szczególności:

uregulowania wewnętrzne, takie jak: porozumienia, regulaminy używania samochodów, ogólne zasady korzystania z pojazdów etc.,
postanowienia uregulowań wewnętrznych będą wyłączały możliwość prywatnego używania pojazdów zastępczych, pojazdy samochodowe wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej będą służyły jedynie celom związanym bezpośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy - najmem pojazdów,
potwierdzeniem przeznaczenia pojazdu będą nadto postanowienia umowy zawieranej z klientem, które będą stanowiły, że pojazd zastępczy będzie najmowany na okres wykonywania naprawy pojazdu klienta,
oraz ewidencja przebiegu pojazdu prowadzona w okresie, w których pojazd nie jest objęty najmem.

Z powyższego bezsprzecznie wynika, że sposób wykorzystywania tych pojazdów przez Wnioskodawcę wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, a przedmiotowe pojazdy zastępcze będą wykorzystywane jedynie do wykonywania czynności bezpośrednio związanych z najmem pojazdów. Bez znaczenia pozostaje zatem okoliczność, czy umowa (inne dokumenty) będą wskazywały stan licznika, bowiem przepisy prawa nie nakładają na podatnika obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów w przypadku pojazdów przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu (por. art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o VAT).

W zakresie pojazdów, których konstrukcja nie wyklucza ich użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą (pojazdy samochodowe nieobjęte art. 86a ust. 9 ustawy o VAT) wykluczone zostanie używanie pojazdów samochodowych na cele prywatne poprzez podejmowanie poniżej wskazanych czynności.

Wnioskodawca będzie nadzorował używanie przedmiotowych pojazdów poprzez udostępnianie ich wyłącznie odpowiednim osobom. Po zawarciu umowy najmu uprawnionymi do używania pojazdów będą jedynie najemcy bądź inne upoważnione osoby wskazane we właściwych dokumentach. Pracownicy Wnioskodawcy będą uprawnieni do korzystania z pojazdów wyłącznie w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w szczególności do prowadzenia pojazdu do miejsca wskazanego przez najemcę, dojazdu do stacji benzynowej, do warsztatu naprawczego, etc. Nadto sposób używania danego pojazdu będzie znajdował potwierdzenie w postanowieniach umów zawieranych pomiędzy stronami, z których będzie wynikało, że pojazd będzie objęty umową najmu na okres trwania naprawy pojazdu Klienta. Co więcej dokonywana będzie kontrola wskaźnika zużycia paliwa w momencie udostępnienia pojazdu najemcy oraz zwrotu pojazdu wynajmującemu (protokół przekazania pojazdu oraz protokół zdania pojazdu).
Uprawnionymi do korzystania z pojazdów będą w szczególności najemcy, ale również pracownicy wykonujący czynności bezpośrednio związane z najmem pojazdów, np. doprowadzenie pojazdu do miejsca wskazanego przez najemcę, stacji benzynowej, stacji kontroli pojazdów, warsztatu etc.
Pojazdy w okresie najmu będą garażowane w miejscu zależnym i wybranym przez najemcę. W okresie nieobjętym okresem najmu pojazd będzie pozostawiany na parkingu Wnioskodawcy.
Pojazd po zakończeniu okresu najmu będzie pozostawiany na parkingu Wnioskodawcy. Jeśli w danym okresie pojazd nie będzie objęty najmem, a pracownik będzie z niego korzystał na potrzeby działalności gospodarczej (bezpośrednio związanej z najmem), to po zakończeniu czynności będzie on zobowiązany do pozostawienia go na parkingu Wnioskodawcy. Pracownicy nie będą mieli możliwości ich pobrania poza godzinami pracy.
Pojazdy nie będą wyposażone w oprogramowanie GPS. Czynności kontrolne są sprawowane co do zasady w sposób wskazany w punkcie 1.
Wnioskodawca dołoży należytej staranności, aby wykluczyć możliwość użycia pojazdów do celów prywatnych pracownika. W szczególności umowy będą stanowiły, że pojazd będzie objęty najmem na czas trwania naprawy pojazdu klienta. Nadto kontrolowany będzie wskaźnik zużycia paliwa zarówno w momencie przekazania pojazdu najemcy, jak i zwrotu pojazdu Wynajmującemu. Wykluczony będzie użytek prywatny przedmiotowych pojazdów poprzez odpowiednie regulacje wewnętrzne.

Jednocześnie Wnioskodawca na zasadzie art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o VAT będzie prowadził ewidencję przebiegu pojazdu w okresie, w jakim pojazd nie będzie objęty najmem.

W pozostałych sytuacjach Wnioskodawca nie będzie prowadził ewidencji przebiegu pojazdu.

Ponadto pojazdy są ubezpieczone jako pojazdy zastępcze, co jest zaznaczone w polisie ubezpieczeniowej samochodów.

Co do zasady wartość najmu pojazdu będzie wynikała z oddzielnej pozycji na fakturze VAT. Jednakie może się zdarzyć, że cena za korzystanie przez klienta z pojazdu zastępczego będzie wliczona do ceny wykonania usługi naprawy pojazdu. W konsekwencji klient nie będzie uiszczał czynszu z tytułu zawartej umowy najmu, odrębnego od ceny świadczenia usługi. W takiej sytuacji zazwyczaj będzie istniała różnica w wysokości wynagrodzenia za najem samochodu zastępczego w sytuacji odrębnego obciążenia klienta tym wydatkiem, a wliczenia tej usługi do ceny usługi naprawy samochodu. Należy wyraźnie podkreślić, że cena najmu pojazdu zastępczego będzie każdorazowo ustalona z kontrahentem i zależeć będzie od okoliczności konkretnej sprawy. Różnica w wysokości wynagrodzenia będzie uzasadniona skalą współpracy z danym klientem oraz nigdy nie będzie nieodpłatnym świadczeniem (cena za usługę będzie obejmowała np. rabat lojalnościowy dla klienta, skali usług świadczonych na rzecz danego klienta etc.). W każdej sytuacji ustalona wartość najmu pojazdu zastępczego będzie uzasadniona w świetle okoliczności konkretnej sprawy.

W zdarzeniu przyszłym objętym niniejszym wnioskiem zasadniczo wartość najmu pojazdu zastępczego będzie odrębnie wskazana na fakturze VAT. W sytuacji jej wliczenia do ceny usługi naprawy samochodu klienta, zazwyczaj cena usługi będzie różniła się od wartości za taką samą usługę bez udostępnienia samochodu zastępczego. W omawianym zakresie cena usługi najmu zależy jednakże od okoliczności faktycznych danej sprawy. W każdym przypadku cena usługi obejmującej najem pojazdu zastępczego będzie uwzględniała skalę współpracy z kontrahentem (udzielone rabaty itd.). Wnioskodawca nadmienił, że wartość usługi będzie znajdowała uzasadnienie w ustalonych zasadach współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem i w żadnym razie najem pojazdu zastępczego nie będzie nosił znamion nieodpłatnego świadczenia.

Jednocześnie, Wnioskodawca nie będzie obciążał najemców wartością zakupionego paliwa, w szczególności nie wliczy ich do czynszu najmu. Ogólne Warunki Najmu pojazdów samochodowych jednoznacznie będą wskazywały, że najemcy zostaje wydany pojazd z określoną ilością paliwa oraz że najemca będzie zobowiązany do zwrotu pojazdu z taką samą ilością paliwa. Wszelkie koszty bieżącej obsługi pojazdów, w szczególności koszty paliwa nie są wliczone w cenę najmu, najemca nabywa je samodzielnie i na własny koszt.

Faktury za tankowanie pojazdów podczas ich używania przez najemców nie będą wystawiane na Wnioskodawcę. Faktury VAT będą wystawiane na najemcę lub inną uprawnioną osobę, w zależności od okoliczności konkretnej sprawy. Wnioskodawca nie będzie w stanie wskazać dokładnej osoby określonej na fakturze, bowiem tankowanie pojazdów w okresie najmu będzie pozostawało niezależne od niego.

W zdarzeniu przyszłym nie będzie występowała różnica w cenie najmu samochodu zwracanego „zatankowanego do pełna” i „niezatankowanego do pełna”. W sytuacji zwrotu przez najemcę pojazdu z mniejszą ilością paliwa, będzie on obciążony kosztami dotankowania pojazdu. Jedynie w sytuacji niemożliwości obciążania klienta kosztami paliwa, koszty nabycia paliwa ponoszone będą przez Wnioskodawcę. W takiej sytuacji faktura VAT zostanie wystawiona na rzecz Wnioskodawcy.

Stan napełnienia baku będzie sprawdzany przy odbiorze samochodu od najemcy. Protokół przekazania pojazdu będzie stanowił o ilości paliwa w zbiorniku w momencie wydania pojazdu najemcy, a protokół zdania pojazdu będzie zawierał informację o ilości paliwa w zbiorniku w momencie zwrotu pojazdu przez Wynajmującego.

Wynajmujący będzie monitorował ilość zużytego paliwa, w szczególności poprzez odczytanie danych ze wskaźnika zużycia paliwa. Taki odczyt będzie dokonywany w momencie przekazania pojazdu najemcy (protokół przekazania pojazdu) oraz w momencie zwrotu pojazdu Wnioskodawcy (wynajmującemu) (protokół zdania pojazdu).

Wnioskodawca w związku z koniecznością posiadania pojazdów zastępczych będzie ponosił następujące wydatki związane z:

nabyciem lub importem pojazdów samochodowych (ich części składowych), które zostaną przeznaczone jako pojazdy zastępcze,
używaniem pojazdów na podstawie najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze,
nabyciem lub importem paliw silnikowych, oleju napędowego lub gazu wykorzystywanych do napędu przedmiotowych pojazdów, ponadto do nabycia lub importu towarów niezbędnych do bieżącego utrzymania pojazdów, takich jak: oleje, płyny, smary etc.,
usługami naprawy lub konserwacji przedmiotowych pojazdów,
innymi towarami i usługami związanymi z eksploatacją lub używaniem przedmiotowych pojazdów.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że jeśli pojazd samochodowy spełnia warunki dla 100% odliczenia VAT, to w konsekwencji podatnikowi przysługiwać będzie uprawnienie do odliczenia 100% VAT od wszelkich wydatków związanych z tym pojazdem, niezależnie od ich rodzaju.

Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnia, że po uzyskaniu pozytywnej interpretacji indywidualnej. złoży informację VAT-26 o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej do właściwego Organu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w przypadku poniesienia przez Wnioskodawcę wydatków związanych z pojazdami zastępczymi nie ma zastosowania art. 86a ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r.), tj. podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia 100% kwoty VAT naliczonego?
Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu zastępczego, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, pojazdy samochodowe, o których mowa w niniejszym wniosku (pojazdy zastępcze) są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, w szczególności wykluczone jest użycie ww. pojazdów do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Zatem, zgodnie z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.; dalej jako: ustawa o VAT) przepis art. 86a ust. 1 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania.

W konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje uprawnienie do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego z tytułu faktur VAT otrzymanych przez podatnika.

Jednocześnie na podstawie art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o VAT Wnioskodawca nie jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w zakresie pojazdów zastępczych w okresie, w którym pojazdy objęte są najmem. Jednakże ewidencja przebiegu pojazdu powinna być prowadzona w okresie, w którym pojazdy zastępcze nie są objęte najmem, tj. w czasie dokonywania następujących czynności: przejazdy pomiędzy oddziałami, dojazd do miejsca wyznaczonego przez klienta, dojazd do warsztatu etc. Wobec powyższego w takim zakresie Wnioskodawca będzie prowadził ewidencję przebiegu pojazdu.

Art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT wskazuje, że przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku, gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. W art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT ustawodawca doprecyzował rozumienie powyższego pojęcia, zgodnie z nim pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach jego używania dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Odnosząc treść powyższej normy do zdarzenia przyszłego objętego niniejszym wnioskiem stwierdzić należy, że pojazdy zastępcze użytkowane w sposób powyżej wskazany wypełniają wszelkie przesłanki do uznania ich za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w szczególności sposób wykorzystania pojazdów zastępczych, będzie uniemożliwiał użytkowanie pojazdów na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy m.in. poprzez odpowiednie uregulowania wewnętrzne, którym mogą być porozumienia, regulaminy, ogólne zasady korzystania z pojazdów oraz poprzez prowadzenie przebiegu ewidencji przebiegu pojazdu w okresie, w którym pojazd nie jest wynajmowany etc. Uznać zatem należy, że czynności podjęte przez Wnioskodawcę w pełni wykluczą użycie przedmiotowych samochodów do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Powyższe znajduje pełne usprawiedliwienie również w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej ustawę o VAT: „Fakt ten (zgodnie z przykładowo podanym orzecznictwem TSUE i wyjaśnieniami Komisji Europejskiej) powinien być rozpatrywany wyłącznie w kategoriach obiektywnych, tj. nie istnieje potencjalna możliwość użytku danego pojazdu dla celów prywatnych. Przykładowo taka sytuacja może mieć miejsce w następujących przypadkach:

(...) gdy przedmiotem działalności podatnika jest wynajem tych pojazdów i zostanie wyeliminowana możliwość ich użytku prywatnego (...)
z posiadanej przez podatnika dokumentacji (regulaminy, umowy, zarządzenia, itp.) obiektywnie wynika, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej i nie ma możliwości, aby pracownik „prywatnie” skorzystał z firmowego samochodu, np. w celu dojazdu do swojego miejsca zamieszkania”.

„Przykładowo jako niepodlegające ograniczeniu prawa do odliczenia wskazać można pojazdy przeznaczone wyłącznie do wynajmu (przy których został wykluczony użytek prywatny)” (vide: uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, druk sejmowy nr 2095).

Art. 86a ust. 5 ustawy o VAT reguluje kwestię zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Zgodnie ze wskazaną normą warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do:

odprzedaży,
sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze,

jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy pozostają sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek (wg PKD 45.11.Z), sprzedaż hurtowa i detaliczna pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (wg PKD 45.19.Z), sprzedaż hurtowa i detaliczna pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (wg PKD 45.1), konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (wg PKD 45.20.Z), sprzedaż detaliczna części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (wg PKD 45.32.Z), sprzedaż hurtowa części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (wg PKD 45.31.Z), wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek (wg PKD 17.11.Z), wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (wg PKD 11.12.Z).

W związku z powyższym należy wyraźnie podkreślić, że oddanie w odpłatne używanie pojazdów zastępczych stanowi przedmiot działalności Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, pojazdy zastępcze są wykorzystywane wyłącznie do oddawania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej podobnej umowy, które to stanowi jego przedmiot działalności.

Fakt, że zawierane umowy najmu pojazdu zastępczego nie będą wskazywały stanu licznika w momencie wydawania pojazdu kontrahentowi i w momencie jego zwrotu Wnioskodawcy pozostają nieistotne dla korzystania z pełnego odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego, potwierdzeniem przeznaczenia pojazdu będą bowiem umowy najmu pojazdów.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o VAT warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze - jeżeli oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika. Powyższe wskazuje, że Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu jedynie w okresie, w którym pojazd zastępczy nie jest objęty najmem. Zatem w odniesieniu do pojazdów zastępczych objętych niniejszym wnioskiem w okresach, w których pracownik będzie korzystał z ww. pojazdów nie znajdzie zastosowania art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o VAT, tj. Wnioskodawca będzie w tym zakresie prowadził ewidencję przebiegu pojazdu zgodnie z dyspozycją art. 86a ust. 7 ustawy o VAT.

Wobec powyższego Wnioskodawcy będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z najmem pojazdów samochodowych (zastępczych) w okresie kiedy pojazdy samochodowe będące przedmiotem wniosku przeznaczone będą wyłącznie do odpłatnego używania na podstawie umowy najmu lub dzierżawy, ponieważ oddanie samochodu w odpłatne używanie będzie stanowiło przedmiot działalności Wnioskodawcy, a tym samym ww. samochody w tym okresie będą uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej. Dotyczy to również paliwa, którym obciążony jest najemca.

Wnioskodawca jest uprawniony do odliczania 100% VAT naliczonego od wydatków poniesionych na zakup paliwa, również w sytuacji, gdy nie jest możliwe obciążenie klienta kosztami paliwa. Znajduje to potwierdzenie w następującym stanowisku Organu: „Zatem Spółce będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z najmem pojazdów samochodowych (zastępczych) (...). Dotyczy to również paliwa, którym obciążany jest najemca” (por. interpretacja indywidualna z dnia 28 lipca 2014 r., s. 18 oraz inne poniżej wskazane).

Z uwagi na okoliczność, że samochody te wykorzystywane są również w działalności Wnioskodawcy (pozostając w jego dyspozycji i zostają np. przemieszczane z jednego oddziału do drugiego na terytorium kraju), Wnioskodawca w celu uzyskania prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesienie wydatków związanych z tymi samochodami (pojazdami zastępczymi) wykorzystywanymi na podstawie umowy najmu, ale również w swojej działalności - będzie prowadził w odniesieniu do tych pojazdów ewidencję przebiegu pojazdu w okresie, w którym pojazdy nie będą wynajmowane.

Wnioskodawca wskazał, że wobec powyższego spełnione zostaną wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.

Powyższe znajduje pełne uzasadnienie w świetle następujących interpretacji indywidualnych z dnia 28 lipca 2014 r. oraz z dnia 29 lipca 2014 r.

Jednocześnie, Wnioskodawca nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w sytuacji, gdy w ofercie Wnioskodawcy pojawią się pojazdy samochodowe wymienione w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT. Bowiem art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT takiego obowiązku nie przewiduje.

Okoliczność, że kontrahent nie płaci odrębnego czynszu z tytułu umowy najmu pojazdu zastępczego pozostaje indyferentna prawnie, w szczególności dlatego, że oddanie pojazdu zastępczego do używania na podstawie umowy najmu lub innej podobnej umowy nie traci przymiotu odpłatności. Wnioskodawca oddaje przedmiotowy pojazd do odpłatnego używania, a cena najmu pojazdu jest wliczana do wartości świadczonej usługi polegającej na naprawie pojazdu, jak wynika z powyższego najem pojazdu pozostaje odpłatny. Zmianie ulega jedynie forma płatności z klasycznej - czynszu za najem, na opłatę wliczoną do wartości wykonywanej naprawy pojazdu kontrahenta. W każdym przypadku cena usługi obejmującej najem pojazdu zastępczego będzie uwzględniała skalę współpracy z kontrahentem (udzielone rabaty itd.). Zainteresowany nadmienił, że wartość usługi będzie znajdowała uzasadnienie w ustalonych zasadach współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem i w żadnym razie najem pojazdu zastępczego nie będzie nosił znamion nieodpłatnego świadczenia.

Reasumując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w przypadku poniesienia przez Wnioskodawcę wydatków związanych z pojazdami zastępczymi nie ma zastosowania art. 86a ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r.), tj. Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego. Wnioskodawca w przedstawionym zdarzeniu przyszłym jest zwolniony z obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Jedynie jest zobowiązany do jej prowadzenia w okresie, w których pojazdy samochodowe nie są wynajmowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Od 1 stycznia 2014 r. zasady odliczania i rozliczania na gruncie podatku od towarów i usług wydatków dotyczących pojazdów samochodowych zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy. Z dniem 1 kwietnia 2014 r., na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą – przepis art. 86a uległ zmianie.

I tak, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
należnego z tytułu:
1. świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
2. dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
3. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
4. należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Przez pojazdy samochodowe – stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy (obowiązującego od 1 kwietnia 2014 r.) – rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

W myśl art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie do art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
1. wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
2. konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Według art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Na mocy art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

przeznaczonych wyłącznie do:
1. odprzedaży,
2. sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
3. oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze
- jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
w odniesieniu do których:
1. kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
2. podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Według art. 86a ust. 9 ustawy, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
1. klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
2. z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
1. agregat elektryczny/spawalniczy,
2. do prac wiertniczych,
3. koparka, koparko-spycharka,
4. ładowarka,
5. podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
6. żuraw samochodowy

‒ jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Stosownie do art. 86a ust. 10 ustawy, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań;
pkt 3 stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Powołane przepisy wprowadzają ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do „użytku mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

Wyłączenia z ograniczenia w odliczeniu podatku zawiera art. 86a ust. 3 ustawy. Według tego przepisu, skorzystanie z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi umożliwia spełnienie m.in. warunku wykorzystywania samochodów przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (pkt 1 lit. a) oraz przeznaczenia towarów montowanych w pojazdach samochodowych i związanych z nimi usług montażu, napraw i konserwacji, wskazującego obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (pkt 2).

Przepis art. 86a ust. 4 ustawy stanowi doprecyzowanie ust. 3 pkt 1 lit. a ww. artykułu i określa warunki, jakie muszą być spełnione, aby pojazdy były uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Pierwszy z tych warunków (pkt 1) należy odnieść do pojazdów, których konstrukcja umożliwia ich wykorzystywanie zarówno do użytku prywatnego, jak i w działalności gospodarczej (np. samochody osobowe). W związku z tym, że nie można obiektywnie stwierdzić (poza pewnymi zupełnie wyjątkowymi sytuacjami), że taki samochód wykorzystywany jest przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej, ustawodawca określił dodatkowe wymogi, których spełnienie umożliwi podatnikowi udowodnienie, że samochód nie jest wykorzystywany na cele prywatne. Takim wymogiem jest m.in. prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu (ust. 4 pkt 1). Ustawodawca przewidział przy tym przypadki, w których nie ma konieczności prowadzenia ww. ewidencji (ust. 5).

Obowiązek prowadzenia ewidencji został wyłączony w przypadku pojazdów samochodowych:

przeznaczonych wyłącznie do:
- odprzedaży – jeżeli odprzedaż tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika,
- sprzedaży – w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika, jeżeli sprzedaż stanowi przedmiot działalności podatnika,
- oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze – jeżeli oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
w odniesieniu do których:
- podatnik zdecyduje się korzystać z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego pomimo wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej,
- podatnikowi nie przysługiwało w ogóle prawo do obniżenia podatku VAT z uwagi na wykorzystywanie tych pojazdów wyłącznie do działalności zwolnionej od VAT.

Drugi z warunków wskazanych w art. 86a ust. 4 należy odnieść do pojazdów samochodowych, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne (pkt 2). W odniesieniu do tych pojazdów (określonych w art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy) ustawodawca nie przewidział obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów. Pojazdy te wymienione zostały przez prawodawcę w art. 86a ust. 9 ustawy oraz § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (Dz. U. z 2014 r., poz. 407), wydanego na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z art. 86a ust. 16 ustawy.

Ponadto w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 maja 2014 r. w sprawie przypadków, w których nie stosuje się warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu (Dz. U. z 2014 r., poz. 709), określono inne, niż wskazane w art. 86a ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą”, przypadki, w których nie stosuje się warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy.

Użycie wyrazu „wyłącznie” w art. 86a ust. 5 ustawy, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2014 r., wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane – choćby przejściowo – do innych celów (np. jazda próbna, użytek służbowy podatnika itp.). Zatem w odniesieniu do pojazdu, który np. jest przeznaczony do oddania w odpłatny najem/dzierżawę, ale przed jego dokonaniem jest wykorzystywany przez podatnika jako pojazd demonstracyjny, nie może być zastosowane zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji. Ewidencja dla tego rodzaju pojazdów (jeśli jest to pojazd obiektywnie wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej) musi być prowadzona i powinna zawierać wskazane elementy.

W myśl art. 86a ust. 6 ustawy – ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

Zgodnie z art. 86a ust. 7 ustawy, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
1. kolejny numer wpisu,
2. datę i cel wyjazdu,
3. opis trasy (skąd – dokąd),
4. liczbę przejechanych kilometrów,
5. imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem
-potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Według art. 86a ust. 8 ustawy, w przypadku gdy pojazd samochodowy jest udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika, wpis, o którym mowa w ust. 7 pkt 4:

jest dokonywany przez osobę, która udostępnia pojazd;
obejmuje:
1. kolejny numer wpisu,
2. datę i cel udostępnienia pojazdu,
3. stan licznika na dzień udostępnienia pojazdu,
4. liczbę przejechanych kilometrów,
5. stan licznika na dzień zwrotu pojazdu,
6. imię i nazwisko osoby, której udostępniony został pojazd.

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy).

Minister Finansów określił w rozporządzeniu z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r., poz. 371) wzór informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej.

W myśl art. 86a ust. 13 ustawy, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

W przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu samochodowego podatnik jest obowiązany do aktualizacji informacji, o której mowa w ust. 12, najpóźniej przed dniem, w którym dokonuje tej zmiany (art. 86a ust. 14 ustawy).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

samochodów osobowych;
innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
1. 1 − jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
2. 2 − jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
3. 3 lub więcej − jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Jednakże – na mocy art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw – przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

Art. 12 ust. 3 ww. ustawy stanowi, że dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 1 pkt 2, są określane na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy, będącego czynnym podatnikiem, jest głównie sprzedaż hurtowa i detaliczna pojazdów samochodowych, a także wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek, wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli oraz konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca będzie dokonywał napraw w pojazdach swoich kontrahentów. Na czas trwania napraw Wnioskodawca będzie zawierał z kontrahentem umowę najmu pojazdu zastępczego. Przedmiotowa umowa najmu zawiera postanowienia dotyczące warunków udostępnienia przez Wnioskodawcę pojazdu zastępczego na czas wykonywania naprawy. Zawierane umowy nie będą wskazywały następujących danych: stan licznika w momencie wydawania pojazdu kontrahentowi oraz w momencie zwrotu pojazdu Wnioskodawcy. Jedynie umowa zawierana pomiędzy stronami będzie wskazywała, że przedmiotowy pojazd zastępczy zostanie udostępniony na okres trwania naprawy pojazdu. Niejednokrotnie będzie się zdarzało, że pojazd obejmowany przedmiotowymi umowami najmu zostanie przemieszczony do miejsca zamieszkania kontrahenta (tak aby umożliwić mu dostęp do przedmiotowego pojazdu), do miejsca zdarzenia powodującego szkodę w pojeździe kontrahenta, etc.). Powyższe czynności są uzasadnione rynkowo, w szczególności dlatego, że pojazdy zastępcze (przeznaczone na najem) mają być dostępne dla kontrahenta w miejscu i czasie przez niego wskazanym. Nadto, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w kilku miejscach na obszarze Polski, zdarza się, że przedmiotowe pojazdy będą przemieszczały się z jednego oddziału Wnioskodawcy, do drugiego oddziału z uwagi na potrzeby gospodarcze Wnioskodawcy (w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, tj. najmu pojazdów zastępczych).

uregulowania wewnętrzne, takie jak: porozumienia, regulaminy używania samochodów, ogólne zasady korzystania z pojazdów etc.,
postanowienia uregulowań wewnętrznych będą wyłączały możliwość prywatnego używania pojazdów zastępczych, pojazdy samochodowe wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej będą służyły jedynie celom związanym bezpośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy - najmem pojazdów,
potwierdzeniem przeznaczenia pojazdu będą nadto postanowienia umowy zawieranej z klientem, które będą stanowiły, że pojazd zastępczy będzie najmowany na okres wykonywania naprawy pojazdu klienta,
oraz ewidencja przebiegu pojazdu prowadzona w okresie, w których pojazd nie jest objęty najmem.

Wnioskodawca będzie nadzorował używanie przedmiotowych pojazdów poprzez udostępnianie ich wyłącznie odpowiednim osobom. Po zawarciu umowy najmu uprawnionymi do używania pojazdów będą jedynie najemcy bądź inne upoważnione osoby wskazane we właściwych dokumentach. Pracownicy Wnioskodawcy będą uprawnieni do korzystania z pojazdów wyłącznie w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w szczególności doprowadzenia pojazdu do miejsca wskazanego przez najemcę, dojazdu do stacji benzynowej, do warsztatu naprawczego, etc. Nadto sposób używania danego pojazdu będzie znajdował potwierdzenie w postanowieniach umów zawieranych pomiędzy stronami, z których będzie wynikało, że pojazd będzie objęty umową najmu na okres trwania naprawy pojazdu Klienta. Co więcej, dokonywana będzie kontrola wskaźnika zużycia paliwa w momencie udostępnienia pojazdu najemcy oraz zwrotu pojazdu wynajmującemu (protokół przekazania pojazdu oraz protokół zdania pojazdu). Uprawnionymi do korzystania z pojazdów będą w szczególności najemcy, ale również pracownicy wykonujący czynności bezpośrednio związane z najmem pojazdów, np. doprowadzenie pojazdu do miejsca wskazanego przez najemcę, stacji benzynowej, stacji kontroli pojazdów, warsztatu, etc. Pojazdy w okresie najmu będą garażowane w miejscu zależnym i wybranym przez najemcę. W okresie nieobjętym okresem najmu pojazd będzie pozostawiany na parkingu Wnioskodawcy. Pojazd po zakończeniu okresu najmu będzie pozostawiany na parkingu Wnioskodawcy. Jeśli w danym okresie pojazd nie będzie objęty najmem, a pracownik będzie z niego korzystał na potrzeby działalności gospodarczej (bezpośrednio związanej z najmem), to po zakończeniu czynności będzie on zobowiązany do pozostawienia go na parkingu Wnioskodawcy. Pracownicy nie będą mieli możliwości ich pobrania poza godzinami pracy. Pojazdy nie będą wyposażone w oprogramowanie GPS. Wnioskodawca dołoży należytej staranności, aby wykluczyć możliwość użycia pojazdów do celów prywatnych pracownika, w szczególności umowy będą stanowiły, że pojazd będzie objęty najmem na czas trwania naprawy pojazdu klienta. Ponadto kontrolowany będzie wskaźnik zużycia paliwa zarówno w momencie przekazania pojazdu najemcy, jak i zwrotu pojazdu Wynajmującemu. Wykluczony będzie użytek prywatny przedmiotowych pojazdów poprzez odpowiednie regulacje wewnętrzne. Wnioskodawca będzie jednocześnie prowadził ewidencję przebiegu pojazdu w okresie, w jakim pojazd nie będzie objęty najmem. W pozostałych sytuacjach Wnioskodawca nie będzie prowadził ewidencji przebiegu pojazdu.

Pojazdy są ubezpieczone jako pojazdy zastępcze, co jest zaznaczone w polisie ubezpieczeniowej samochodów. Na podstawie zawieranej umowy najmu strony będą ustalały, że cena za korzystanie przez kontrahenta z pojazdu zastępczego zostanie wliczona do ceny wykonania usługi (dokonania naprawy). W konsekwencji kontrahent nie będzie uiszczał czynszu z tytułu zawartej umowy najmu, odrębnego od ceny świadczenia usługi.

Co do zasady wartość najmu pojazdu będzie wynikała z oddzielnej pozycji na fakturze VAT. Jednakże może się zdarzyć, że cena za korzystanie przez klienta z pojazdu zastępczego będzie wliczona do ceny wykonania usługi naprawy pojazdu. W takiej sytuacji zazwyczaj będzie istniała różnica w wysokości wynagrodzenia za najem samochodu zastępczego w sytuacji odrębnego obciążenia klienta tym wydatkiem, a wliczenia tej usługi do ceny usługi naprawy samochodu. Cena najmu pojazdu zastępczego będzie każdorazowo ustalona z kontrahentem i zależeć będzie od okoliczności konkretnej sprawy. Różnica w wysokości wynagrodzenia będzie uzasadniona skalą współpracy z danym klientem oraz nigdy nie będzie nieodpłatnym świadczeniem (cena za usługę będzie obejmowała np. rabat lojalnościowy dla klienta, skali usług świadczonych na rzecz danego klienta, etc.). W każdej sytuacji ustalona wartość najmu pojazdu zastępczego będzie uzasadniona w świetle okoliczności konkretnej sprawy. Zasadniczo wartość najmu pojazdu zastępczego będzie odrębnie wskazana na fakturze VAT. W sytuacji jej wliczenia do ceny usługi naprawy samochodu klienta, zazwyczaj cena usługi będzie różniła się od wartości za taką samą usługę bez udostępnienia samochodu zastępczego. W omawianym zakresie cena usługi najmu zależy jednakże od okoliczności faktycznych danej sprawy. W każdym przypadku cena usługi obejmującej najem pojazdu zastępczego będzie uwzględniała skalę współpracy z kontrahentem (udzielone rabaty, itd.). Wartość usługi będzie znajdowała uzasadnienie w ustalonych zasadach współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem i w żadnym razie najem pojazdu zastępczego nie będzie nosił znamion nieodpłatnego świadczenia.

Ponadto, Wnioskodawca nie będzie obciążał najemców wartością zakupionego paliwa, w szczególności nie wliczy ich do czynszu najmu. Ogólne Warunki Najmu pojazdów samochodowych jednoznacznie będą wskazywały, że najemcy zostaje wydany pojazd z określoną ilością paliwa, oraz że najemca będzie zobowiązany do zwrotu pojazdu z taką samą ilością paliwa. Wszelkie koszty bieżącej obsługi pojazdów, w szczególności koszty paliwa nie są wliczone w cenę najmu, najemca nabywa je samodzielnie i na własny koszt.

W opisanej sytuacji nie będzie występowała różnica w cenie najmu samochodu zwracanego „zatankowanego do pełna” i „niezatankowanego do pełna”. W sytuacji zwrotu przez najemcę pojazdu z mniejszą ilością paliwa będzie on obciążony kosztami dotankowania pojazdu. Stan napełnienia baku będzie sprawdzany przy odbiorze samochodu od najemcy. Protokół przekazania pojazdu będzie stanowił o ilości paliwa w zbiorniku w momencie wydania pojazdu najemcy, a protokół zdania pojazdu będzie zawierał informację o ilości paliwa w zbiorniku w momencie zwrotu pojazdu przez Wynajmującego. Wynajmujący będzie monitorował ilość zużytego paliwa, w szczególności poprzez odczytanie danych ze wskaźnika zużycia paliwa. Taki odczyt będzie dokonywany w momencie przekazania pojazdu najemcy (protokół przekazania pojazdu) oraz w momencie zwrotu pojazdu Wnioskodawcy (wynajmującemu) (protokół zdania pojazdu).

Wnioskodawca, w związku z koniecznością posiadania pojazdów zastępczych będzie ponosił wydatki: na nabycie lub import pojazdów samochodowych (ich części składowych), które zostaną przeznaczone jako pojazdy zastępcze; związane z używaniem pojazdów na podstawie najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze; na nabycie lub import paliw silnikowych, oleju napędowego lub gazu wykorzystywanych do napędu przedmiotowych pojazdów, nadto do nabycia lub importu towarów niezbędnych do bieżącego utrzymania pojazdów, takie jak: oleje, płyny, smary etc.; związane z usługami naprawy lub konserwacji przedmiotowych pojazdów; na inne towary i usługi związane z eksploatacją lub używaniem przedmiotowych pojazdów.

Pojazdy, o których mowa we wniosku to pojazdy, o których mowa w art. 2 pkt 34 ustawy o VAT. Może się zdarzyć, że Wnioskodawca będzie posiadał pojazdy samochodowe, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:

1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Zdarza się, że w ofercie pozostają również pojazdy dostawcze (o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony) ww. marek.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym będą istniały obiektywne okoliczności potwierdzające brak możliwości wykorzystania ww. pojazdów do użytku prywatnego, będą to w szczególności: uregulowania wewnętrzne, takie jak: porozumienia, regulaminy używania samochodów, ogólne zasady korzystania z pojazdów, etc.; postanowienia uregulowań wewnętrznych będą wyłączały możliwość prywatnego używania pojazdów zastępczych, pojazdy samochodowe wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej będą służyły jedynie celom związanym bezpośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy – najmem pojazdów; potwierdzeniem przeznaczenia pojazdu będą nadto postanowienia umowy zawieranej z klientem, które będą stanowiły, że pojazd zastępczy będzie najmowany na okres wykonywania naprawy pojazdu klienta; oraz ewidencja przebiegu pojazdu prowadzona w okresie, w którym pojazd nie jest objęty najmem.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym może się zdarzyć, że w ofercie Wnioskodawcy pojawią się pojazdy samochodowe klasyfikowane jako (patrz pkt 86a ust. 9 ustawy o VAT. Dla pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT spełnienie wymagań określonych w ww. przepisie zostanie potwierdzone dodatkowym badaniem technicznym przeprowadzanym przez okręgową stację kontroli albo innymi dokumentami wydanymi zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (stosownie do wymagań wskazanych w art. 86a ust. 10 ustawy o VAT). Przedmiotowe pojazdy nie są konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii możliwości odliczania 100% podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących poniesienie wydatków związanych z pojazdami zastępczymi, oraz obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu zastępczego.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że w przypadku pojazdów samochodowych wykorzystywanych do działalności przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu wydatków dotyczących nabycia, rat leasingowych oraz innych wydatków. Ograniczenie to nie będzie miało zastosowania w przypadku pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej. Dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Zauważyć należy, że w przypadku, gdy pojazd samochodowy przeznaczony jest wyłącznie na wynajem/dzierżawę, to podatnik nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. W takim przypadku okolicznościami potwierdzającymi brak użytku prywatnego może być określenie reguł wykluczających ten użytek. Natomiast w sytuacji, gdy pojazd samochodowy zostaje przeznaczony również do celów innych niż najem/dzierżawa (nie jest przeznaczony wyłącznie do wynajmu/dzierżawy), ustalenie zasad używania, dodatkowo potwierdzonych prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu są warunkami, których spełnienie jest wymagane w celu skorzystania z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe i inne wydatki.

Tym samym, w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy, umożliwiający dokonanie odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z pojazdami samochodowymi. Jednakże, Wnioskodawca może skorzystać z tego prawa, jeżeli wypełni – wskazane wcześniej – warunki określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy.

Powołany przepis art. 86a ust. 5 ustawy wskazuje ściśle określone sytuacje, w których wyłączony zostaje obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. W przedmiotowej sprawie należy wskazać na pkt 1 lit. a i lit. c tej regulacji. Zgodnie z tymi przepisami, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do odprzedaży (lit. a) oraz oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze (lit. c).

Ponadto, przepis art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy ma zastosowanie jeżeli odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika. W przedmiotowej sprawie warunek ten zostanie spełniony, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – przedmiotem jego działalności jest głównie sprzedaż hurtowa i detaliczna pojazdów samochodowych (45.11.Z), a także wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek (77.11.Z), wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (77.12.Z).

W świetle powyższego należy zatem stwierdzić, że skoro opisane we wniosku pojazdy zastępcze wykorzystywane są na wynajem, ale także do prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym uregulowania wewnętrzne firmy zakazują ich używania do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, a Zainteresowany podjął działania wykluczające możliwość użycia ich do celów prywatnych pracowników, oraz w okresie, kiedy samochód nie jest wynajmowany prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu, Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od nabycia, rat leasingowych oraz od wydatków związanych z tymi pojazdami.

Reasumując, Wnioskodawca – w celu uzyskania prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie oraz poniesienie wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi na wynajem, jeśli wykorzystywane są również w prowadzonej działalności – ma obowiązek prowadzenia w odniesieniu do tych pojazdów ewidencji ich przebiegu.

Zauważyć należy, że w przypadku, gdy pojazd samochodowy przeznaczony jest wyłącznie na wynajem/dzierżawę, to podatnik nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. W takim przypadku okolicznościami potwierdzającymi brak użytku prywatnego może być określenie reguł wykluczających ten użytek. Natomiast, w sytuacji, gdy pojazd samochodowy zostaje przeznaczony również do celów innych niż najem/dzierżawa (nie jest przeznaczony wyłącznie do wynajmu/dzierżawy), ustalenie zasad używania dodatkowo potwierdzonych prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu są warunkami, których spełnienie jest wymagane w celu skorzystania z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie, raty leasingowe i inne wydatki.

Zatem Spółce będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z najmem pojazdów samochodowych (zastępczych) w okresie kiedy pojazdy samochodowe będące przedmiotem wniosku przeznaczone są wyłącznie do odpłatnego używania na podstawie umowy najmu lub dzierżawy, ponieważ oddanie samochodu w odpłatne używanie będzie stanowiło przedmiot działalności Spółki, a tym samym ww. samochody w tym okresie będą uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej. Dotyczy to również paliwa, którym obciążany jest najemca.

Jak wynika z wniosku, przedmiotem zapytania są samochody osobowe, dostawcze (o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony) oraz inne pojazdy samochodowe, które przeznaczone są jako zastępcze na podstawie odpłatnej umowy najmu. Jednak samochody te wykorzystywane są również w działalności Wnioskodawcy (pozostają w jego dyspozycji i zostaną np. przemieszczane z jednego oddziału do drugiego na terytorium kraju). Zatem Wnioskodawca w celu uzyskania prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesienie wydatków związanych z tymi samochodami (samochodami zastępczymi) wykorzystywanymi na podstawie umowy najmu, ale również w swojej działalności – ma obowiązek prowadzenia w odniesieniu do tych pojazdów ewidencji ich przebiegu.

Tym samym, jeżeli Wnioskodawca będzie prowadził ewidencję przebiegu pojazdów zastępczych, o których mowa we wniosku, w okresie, kiedy samochody te nie są wynajmowane – zostaną spełnione wszystkie warunki określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, a w konsekwencji – będzie można uznać, że pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Natomiast, Wnioskodawca ma obowiązek prowadzenia ewidencji pojazdów w sytuacji, gdy w ofercie Wnioskodawcy pojawią się pojazdy samochodowe wymienione w art. 86a ust. 9 ustawy. Bowiem art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy nie przewiduje nieprowadzenia ewidencji pojazdów dla samochodów wykorzystywanych w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. W takiej sytuacji Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi o których mowa w ww. przepisie, w tym również od paliwa o czym stanowi art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy – należało uznać je za prawidłowe.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin