INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2011 r. (data wpływu 16 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest uczestnikiem programu „Mobilność (...)”, ustanowionego przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego (dalej: Minister) w Komunikacie z dnia 22 listopada 2010 r. (M.P. Nr 91, poz. 1062), wydanego na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 96, poz. 615).

Podstawą finansowania uczestnictwa w powyższym programie jest umowa zawarta pomiędzy Ministrem a Uniwersytetem, którego Zainteresowany jest pracownikiem naukowym (ze stopniem naukowym doktora). Umowa - zgodnie z § 1 - „określa warunki finansowania i realizacji uczestnictwa w programie oraz rozliczania środków finansowych przyznanych na finansowanie zagranicznego pobytu (…) (uczestnika programu), obejmującego udział w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych realizowanych w zagranicznym ośrodku (…)”. Na podstawie dalszych postanowień umowy, strony realizują umowę zgodnie z przepisami powołanej wyżej ustawy oraz zasadami określonymi w ww. Komunikacie z dnia 22 listopada 2010 r. i w ramach ogłoszenia o konkursie w ramach I edycji programu pod nazwą „Mobilność (...)”.

Środki finansowe, przyznane decyzją Ministra, wypłacone będą Wnioskodawcy w trzech ratach: pierwsza w październiku 2011, następne dwie - kolejno w 2012 i 2013 r., za pośrednictwem Uniwersytetu. W ratach wyszczególnione zostały kwoty na koszty pobytu oraz kwoty na pokrycie kosztów podróży. Środki te, zgodnie z przedmiotową umową, są przeznaczone na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem zagranicznym oraz kosztów podróży zarówno uczestnika programu (Wnioskodawcy), jak i członków Jego rodziny (małżonki i małoletnich dzieci), zgodnie z kalkulacją kosztów, zawartą w załączniku do umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy środki uzyskane przez uczestnika programu (Wnioskodawcę) na podstawie powołanych wyżej regulacji prawnych oraz umowy będą podlegać zwolnieniu przedmiotowemu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. - dalej: updof)...

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskane środki finansowe, stanowią stypendium naukowe, które jest objęte zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 39 updof, zwolnione od podatku są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Wykładnia językowa przytoczonego przepisu, która ma priorytetowe znaczenie w procesie interpretacji przepisów praw podatkowego, prowadzi do wniosku, że środki finansowe, które Wnioskodawca już otrzymał i otrzyma również w przyszłości (przyjmując, że regulacja ustawowa na lata 2012 i 2013 nie ulegnie zmianie), będą podlegać przedmiotowemu zwolnieniu.

Przedmiotowe stypendium nie zostało przyznane ani na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, ani na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym (Wnioskodawca nie jest doktorantem).

Zastosowanie jednak znajduje druga część art. 21 ust. 1 pkt 39 updof, który zwolnieniem obejmuje inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, które zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego.

Udzielone Zainteresowanemu stypendium, zgodnie z regulacją zawartą w ustawie o zasadach finansowania nauki (uzfn), Komunikatem oraz postanowieniami Umowy, zostało przeznaczone na badania naukowe lub prace rozwojowe. Bez wątpienia zatem jest to stypendium naukowe.

Stosownie do brzmienia art. 3 uzfn, finansowanie nauki obejmuje finansowanie działań na rzecz realizacji polityki naukowej, naukowo-technicznej i innowacyjnej państwa, w szczególności badań naukowych, prac rozwojowych oraz realizacji innych zadań szczególnie ważnych dla postępu cywilizacyjnego, rozwoju gospodarczego i kulturalnego państwa.

Art. 4 ust. 1 uzfn stanowi, że Rada Ministrów ustanawia Krajowy Program Badań w drodze uchwały. Krajowy Program Badań - zgodnie z treścią art. 4 ust. 3 - określa strategiczne dla państwa kierunki badań naukowych i prac rozwojowych. Strategicznym kierunkiem badań naukowych i prac rozwojowych jest przedsięwzięcie o szerokiej problematyce, określające cele i założenia długoterminowej polityki naukowej, naukowo-technicznej i innowacyjnej państwa (art. 4 ust. 4 uzfn). Projekt Programu Badań opracowuje Minister po zasięgnięciu opinii Polskiej Akademii Nauk, Konferencji Rektorów Akademickich Szkół Polskich, Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego, Rady Głównej Instytutów Badawczych i organizacji samorządu gospodarczego.

Stypendium Wnioskodawcy przyznane zostało w ramach Programu „Mobilność (...)”, który został ustanowiony Komunikatem, ogłoszonym na podstawie art. 26 ust. 2 uzfn. Przepis ten stanowi, że Minister w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski” ogłasza komunikaty o ustanowieniu programu i przedsięwzięcia, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 uzfn, finansowanie programów lub przedsięwzięć ustanawianych przez Ministra obejmuje działania dotyczące realizacji określonych przez Ministra zadań wynikających z polityki naukowej i naukowo-technicznej państwa.

Przedstawiona wyżej regulacja prowadzi do konstatacji, iż środki finansowe pozostawione do dyspozycji Wnioskodawcy w celach prowadzenia badań naukowych stanowią stypendium naukowe, które zostało zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego. Środki te zostały przyznane w ramach Krajowego Programu Badań, którego projekt został zaopiniowany m.in. przez Radę Główną Szkolnictwa Wyższego.

W istocie, stypendium to nie zostało zaopiniowane przez Radę Główną jednostkowo (indywidualnie), niemniej należy zauważyć, że przyznane zostało w zakresie i z uwzględnieniem dyrektyw Krajowego Programu Badań, którego już projekt podlegał opinii Rady. Przyjmując, że ustawodawca tworzy prawo w sposób racjonalny, należałoby przyjąć, że uznał uzyskiwanie ponownie opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego w przedstawionej sytuacji za wtórne i w konsekwencji zbędne.

W rezultacie przyznane Wnioskodawcy stypendium wypełnia wszystkie przesłanki zwolnienia od podatku od osób fizycznych, przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 39 updof.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody,

z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy wynika natomiast, że jednym ze źródeł przychodów są „inne źródła”.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do końca 2011 r. - za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12–14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Natomiast zgodnie z dyspozycją art. 20 ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od

1 stycznia 2012 r. – za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Wskazać należy, iż katalog świadczeń określonych w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest katalogiem otwartym, dlatego też do tego rodzaju źródła przychodu należy zaliczyć wszystkie świadczenia, których ustawodawca nie zaliczył do innych kategorii źródła przychodu wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 39 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są, stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Zatem powyższym zwolnieniem od podatku objęte są wyłącznie stypendia spełniające następujące przesłanki:

1. dochody te są stypendiami, które zostały otrzymywane na podstawie przepisów wskazanych w analizowanym przepisie lub
2. są stypendiami naukowymi i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.
   
   

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest pracownikiem naukowym na Uniwersytecie.

Zainteresowany jest uczestnikiem programu „Mobilność (...)” ustanowionego przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego w Komunikacie z dnia 22 listopada 2010 r., wydanego na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Podstawą finansowania uczestnictwa w powyższym programie jest umowa zawarta pomiędzy Ministrem a Uniwersytetem, którego Zainteresowany jest pracownikiem naukowym.

Środki finansowe, przyznane decyzją Ministra, wypłacone będą Wnioskodawcy w trzech ratach, za pośrednictwem Uniwersytetu. W ratach wyszczególnione zostały kwoty na koszty pobytu oraz kwoty na pokrycie kosztów podróży. Środki te, zgodnie z przedmiotową umową, są przeznaczone na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem zagranicznym oraz kosztów podróży zarówno Wnioskodawcy, jak i członków Jego rodziny (małżonki i małoletnich dzieci).

Program „Mobilność (...)” został ustanowiony Komunikatem Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego o ustanowieniu programu pod nazwą „Mobilność (...)” z dnia 22 listopada 2010 r. (M.P. Nr 91, poz. 1062) ogłoszonym na podstawie art. 26 ust. 2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 96, poz. 615).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o zasadach finansowania nauki, Minister przyznaje środki finansowe na zadania określone w art. 5 pkt 4-7 oraz pkt 9-11 i 13 w drodze decyzji, na podstawie wniosków złożonych przez uprawnione podmioty, po zasięgnięciu opinii właściwego zespołu,

o którym mowa w art. 52 ust. 1-3.

W myśl art. 26 ust. 1 ww. ustawy, finansowanie programów lub przedsięwzięć ustanawianych przez Ministra obejmuje działania dotyczące realizacji określonych przez Ministra zadań wynikających z polityki naukowej i naukowo-technicznej państwa.

Z art. 26 ust. 4 tej ustawy, wynika, że środki finansowe przeznaczone na finansowanie programów lub przedsięwzięć, o których mowa w ust. 2 i 3, są przekazywane jednostce naukowej lub innemu uprawnionemu podmiotowi na podstawie umowy.

Podkreślić należy, iż zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego.

Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „stypendium”. W takiej sytuacji należy posiłkować się słownikowym znaczeniem tego pojęcia.

Internetowy Słownik Języka Polskiego PWN określa stypendium jako „pieniądze wypłacane okresowo uczniom, studentom, pracownikom nauki itp. na pokrycie kosztów nauki lub badań naukowych; też: nauka, studia lub badania naukowe poza miejscem zamieszkania finansowane z tych pieniędzy”.

Jednocześnie warto podkreślić, że brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala wyodrębnić dwie grupy stypendiów podlegających zwolnieniu na mocy tego przepisu.

Pierwsza grupa, obejmuje stypendia otrzymywane na podstawie przepisów konkretnej ustawy, czyli aktu powszechnie obowiązującego. Omawiane zwolnienie przywołuje bowiem stypendia otrzymywane na podstawie przepisów ustawy o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki oraz stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym.

Druga grupa, dotyczy innych (niż określonych w ustawach) stypendiów naukowych i za wyniki w nauce, które mogą być przyznawane przez różnego rodzaju instytucje (szkoły), organy administracji rządowej, jednostki samorządu terytorialnego, czy organizacje, w sposób autonomiczny w ramach prowadzonej przez nie działalności.

Jednakże, aby zapewnić stosowanie przedmiotowego zwolnienia od podatku wyłącznie do stypendiów, które w rzeczywistości mają charakter stypendiów naukowych lub za wyniki w nauce, a nie są stypendiami tylko i wyłącznie z nazwy, wprowadzono dodatkowy warunek: konieczność zatwierdzenia zasad ich przyznawania przez właściwego ministra do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii - dawniej - Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego, aktualnie – Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

O naukowym charakterze stypendium winien każdorazowo decydować cel i rodzaj działalności stypendysty. Przez „stypendium naukowe” należy rozumieć takie stypendia, które służą wspieraniu działalności twórczej i badawczej w dziedzinie nauki, a nie stypendia związane ze zdobywaniem wiedzy czy nowych umiejętności.

Wobec powyższego należy zauważyć, że działalność badawcza służy rozwiązaniu określonego problemu naukowego w postaci nowych prawd o rzeczywistości, nowych konstrukcji pojęciowych i technicznych, a praca twórcza polega przede wszystkim na ustalaniu nowych połączeń pomiędzy już znanymi zjawiskami, rzeczami, pojęciami, a jej rezultatem często jest dzieło – artykuł naukowy lub książka naukowa, ideologia czy pogląd filozoficzny.

Opisana powyżej charakterystyka „stypendium naukowego” kładzie zatem szczególny nacisk na cel, jakiemu ma służyć otrzymywane stypendium, tj. prowadzenie działalności badawczej i twórczej (w tym uzyskanie stopnia naukowego), a nie wyłącznie dokształcanie, czy doskonalenie zawodowe. Tym samym stwierdzić należy, że przywołana definicja „stypendium naukowego” nie przystaje do zdarzenia przyszłego wynikającego z rozpatrywanej sprawy.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Wnioskodawca w ramach programu „Mobilność (...)” otrzymuje środki finansowe na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem zagranicznym oraz kosztów podróży zarówno uczestnika programu (Wnioskodawcy), jak i członków Jego rodziny (małżonki i małoletnich dzieci).

Z założenia środki te nie były zatem przeznaczone na finansowanie badań naukowych poza miejscem zamieszkania, stąd też nie można uznać, że mieszczą się w przytoczonej powyżej definicji stypendium.

Ponadto zauważyć należy, iż akt prawny stanowiący podstawę prawną przyznania tych środków określa je mianem „środki finansowe”, a nie „stypendium” tak jak ma to miejsce w przypadku stypendiów naukowych przyznawanych młodym naukowcom przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, na podstawie przepisów ustawy o zasadach finansowania nauki.

Zatem środki finansowe przyznane przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego Uniwersytetowi na sfinansowanie uczestnictwa Wnioskodawcy w programie ministra „Mobilność (...)” nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie stanowią żadnej z ww. kategorii stypendiów, w ogóle nie są stypendiami. Jak bowiem wskazano powyżej Wnioskodawca nie otrzymuje stypendium lecz – zgodnie z prawnymi uregulowaniami – środki finansowe na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w ośrodku zagranicznym oraz kosztów podróży zarówno uczestnika programu (Wnioskodawcy), jak i członków jego rodziny.

Reasumując, do otrzymywanych przez Wnioskodawcę środków finansowych z tytułu uczestnictwa w programie „Mobilność (...)” nie ma zastosowania zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przychód ten z uwagi na fakt, że nie pochodzi ze środków pracodawcy, a jedynie za jego pośrednictwem jest przekazywany, co wynika wprost z zawartej umowy między Uniwersytetem a Ministerstwem Nauki i Szkolnictwa Wyższego podlega opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w , Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.