INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2012 r. (data wpływu 5 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 maja 2012 r. (data wpływu 24 maja 2012 r.) oraz pismem z dnia 12 czerwca 2012 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania spłaty kredytu w stosunku do mieszkań o statusie własnościowego i lokatorskiego prawa do lokali, dla których ustanowienie po raz pierwszy lokatorskiego i własnościowego prawa do lokalu oraz zasiedlenie lokali nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r. jak również w przypadku kiedy ponowne zasiedlenie lokali nastąpiło po dniu 1 maja 2004 r. - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania spłaty kredytu w stosunku do mieszkań o statusie własnościowego i lokatorskiego prawa do lokali, dla których ustanowienie po raz pierwszy lokatorskiego i własnościowego prawa do lokalu oraz zasiedlenie lokali nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r. jak również w przypadku kiedy ponowne zasiedlenie lokali nastąpiło po dniu 1 maja 2004 r.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 maja 2012 r. (data wpływu 24 maja 2012 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 16 maja 2012 r. nr IBPP2/443-214/12/AB oraz pismem z dnia 12 czerwca 2012 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Spółdzielnia w latach 1989-1995 oddawała do użytku mieszkania o statusie lokatorskiego lub własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Budowa tych mieszkań była finansowana po części z wpłat własnych członków spółdzielni, po części zaś z kredytu zaciągniętego w banku. Kredyt ten jest spłacany obecnie na warunkach ustawy o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych, udzielaniu premii gwarancyjnych oraz refundacji bankom wypłacanych premii gwarancyjnych z dnia 30 listopada 1995 r. Spłata kredytu następuje zgodnie z art. 7 ww. ustawy. Normatyw kredytu stanowi składową rozliczenia miesięcznego i wnoszony jest przez członków wraz z innymi opłatami należnymi za korzystanie z lokalu mieszkalnego. Ponadplanowe wcześniejsze spłaty kredytu - zgodnie z art. 10 i 11 w/w ustawy, dokonywane są indywidualnie przez członków i korzystają z częściowych umorzeń zadłużenia wobec budżetu państwa.

W uzupełnieniu wskazano, iż wszystkie mieszkania o statusie lokatorskiego lub własnościowego prawa do lokalu zostały po raz pierwszy zasiedlone przed dniem 1 maja 2004 r. Ustanowienie własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r. Ustanowienie lokatorskiego prawa do lokalu w większości przypadków nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r.

Jednak w stosunku do lokali zdanych do spółdzielni, bądź przejętych na mocy art. 15 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych po dniu 1 maja 2004 r., lokatorskie prawo do lokalu zostało ustanowione po tej dacie. W takim przypadku wartość wkładu należnego wraz z kredytem i odsetkami na danym lokalu, była wyliczona do podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 6 ustawy i skorzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy.

Dla wszystkich mieszkań ustanowienie lokatorskiego prawa do lokalu lub własnościowego prawa do lokalu nastąpiło po raz pierwszy przed dniem 1 maja 2004 r. Jednak w przypadku rezygnacji z lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego po dniu 1 maja 2004 r. lokatorskie prawo do tego lokalu zostało powtórnie ustanowione na rzecz innej osoby po dniu 1 maja 2004 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy comiesięczne spłaty kredytu w wysokości normatywu zgodnie z art. 7 ustawy o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych lub spłaty całkowite kredytu i skorzystanie z umorzeń zgodnie z art. 10 i 11 w/w ustawy są objęte przepisami o podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, spłata kredytu związana częściowo z uzupełnieniem wkładu mieszkaniowego lub budowlanego w stosunku do mieszkań zasiedlonych przed dniem 1 maja 2004 r. zgodnie z art. 153 ustawy o podatku od towarów i usług nie podlega opodatkowaniu, natomiast w stosunku do mieszkań zasiedlonych ponownie po dniu 1 maja 2004 r. całość kredytu ciążącego na zasiedlanym lokalu mieszkalnym była wliczona do podstawy opodatkowania w momencie ustanowienia lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego zgodnie z art. 29 ust. 6 ustawy i skorzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego.

Tak więc, zarówno ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego lub własnościowego prawa do lokalu, jak i przekształcenie tego prawa w prawo odrębnej własności, od dnia 1 maja 2004 r. stanowi dostawę towarów.

Podstawą opodatkowania stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 6 ustawy, w przypadku czynności, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 10, jako kwotę należną, o której mowa w ust. 1, przyjmuje się wartość należnego wkładu budowlanego albo wkładu mieszkaniowego, pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Do wniesienia wkładu w formie innej niż pieniężna przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio. W przypadku gdy część wkładu budowlanego lub mieszkaniowego została sfinansowana z zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową kredytu na sfinansowanie kosztów budowy, podstawę opodatkowania powiększa się o kwotę kredytu, w części przypadającej na dany lokal.

W myśl ust. 7 tego artykułu do podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 6, wlicza się również inne opłaty wnoszone przez członków spółdzielni, które nie są wkładami budowlanymi lub mieszkaniowymi, wynikające z uczestniczenia członków spółdzielni w zobowiązaniach spółdzielni związanych z budową lub wynikające z ostatecznego rozliczenia kosztów budowy – zgodnie z postanowieniami statutu.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.
   
   

Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, a jednym z nich jest zwolnienie od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu, lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa powyżej, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. (art. 43 ust. 7a).

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do wydania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek, budowla lub jego część zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, bowiem zarówno sprzedaż, jak i najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Z powyżej cytowanych przepisów wynika, że aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule, nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części, oraz Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów

Analiza art. 43 ust. 1 pkt 10a i ust. 7a ustawy o VAT wskazuje, iż dostawa budynków budowli lub ich części może korzystać ze zwolnienia od podatku w związku z art. 43 ust. 7a ww. ustawy w sytuacji gdy nie zostanie spełniony warunek przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b dotyczący wydatków poniesionych na ulepszenie, w przypadku gdy budynki, budowle lub ich części były wykorzystywane w stanie ulepszonym przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W myśl art. 153 ust. 2 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się w przypadkach, o których mowa w art. 29 ust. 8, jeżeli ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz zasiedlenie tego lokalu nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r.

Celem ww. przepisu art. 153 ust. 2 cyt. ustawy jest wyłączenie spod ustawy przekształcenia przysługującego członkowi spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub ustanowienia w miejsce tego prawa odrębnej własności lokalu, w odniesieniu do tych lokali, do których spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu zostało ustanowione po raz pierwszy przed 1 maja 2004 r. i zostały zasiedlone przed tą datą.

Ponowne ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego przez spółdzielnię mieszkaniową po 30 kwietnia 2004 r. stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu.

W myśl art. 153 ust. 1 ustawy, do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29 ust. 6 i 7, nie wlicza się wartości wkładów i opłat, o których mowa w tym przepisie, oraz części tych wkładów i opłat, wniesionych przed dniem 1 maja 2004 r.

Obowiązek podatkowy – zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 10 ustawy – powstaje z chwilą otrzymania całości lub części wkładu budowlanego lub mieszkaniowego, nie później jednak niż z chwilą ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego lub ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, lub przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, lub ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, lub wydania albo przeniesienia własności lokalu lub własności domów jednorodzinnych w przypadku czynności:

1. ustanowienia na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego lub ustanowienia na rzecz członka spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, lub ustanowienia na rzecz członka odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, lub przeniesienia własności lokalu w rozumieniu przepisów o spółdzielniach mieszkaniowych,
2. przeniesienia na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej własności domu jednorodzinnego w rozumieniu przepisów o spółdzielniach mieszkaniowych.
   
   

W przypadkach określonych w ust. 10 oraz ust. 13 pkt 2-4 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części – art. 19 ust. 15 ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w latach 1989-1995 oddawał do użytku mieszkania o statusie lokatorskiego lub własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Budowa tych mieszkań była finansowana po części z wpłat własnych członków spółdzielni, po części zaś z kredytu zaciągniętego w banku. Kredyt ten jest spłacany obecnie na warunkach ustawy o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych, udzielaniu premii gwarancyjnych oraz refundacji bankom wypłacanych premii gwarancyjnych z dnia 30 listopada 1995 r. Spłata kredytu następuje zgodnie z art. 7 ww. ustawy. Normatyw kredytu stanowi składową rozliczenia miesięcznego i wnoszony jest przez członków wraz z innymi opłatami należnymi za korzystanie z lokalu mieszkalnego. Ponadplanowe wcześniejsze spłaty kredytu - zgodnie z art. 10 i 11 w/w ustawy, dokonywane są indywidualnie przez członków i korzystają z częściowych umorzeń zadłużenia wobec budżetu państwa. Wszystkie mieszkania o statusie lokatorskiego lub własnościowego prawa do lokalu zostały po raz pierwszy zasiedlone przed dniem 1 maja 2004 r. Dla wszystkich mieszkań ustanowienie lokatorskiego prawa do lokalu lub własnościowego prawa do lokalu nastąpiło po raz pierwszy przed dniem 1 maja 2004 r. W przypadku rezygnacji z lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego po dniu 1 maja 2004 r lokatorskie prawo do tego lokalu zostało powtórnie ustanowione na rzecz innej osoby po dniu 1 maja 2004 r.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż w sprawie będącej przedmiotem wniosku będą miały zastosowanie postanowienia art. 153 ust. 1 ustawy w odniesieniu do spłat kredytu stanowiących uzupełnienie wkładów mieszkaniowych lub budowlanych, dokonanych przez członków Spółdzielni posiadających lokatorskie lub własnościowe prawa do lokali, które zostały ustanowione po raz pierwszy oraz zasiedlone przed dniem 1 maja 2004 r., oraz dla których nie zostało ponownie ustanowione po dniu 1 maja 2004 r. lokatorskie prawo do lokalu. W odniesieniu do tych spłat obowiązek podatkowy nie powstaje – nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powyższe wynika z faktu, iż zrównania czynności wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 5 powołanej ustawy z dostawą towarów dokonano dopiero od dnia 1 maja 2004r. i od tego momentu czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów. Oznacza to, iż wnoszone przez członków Spółdzielni wpłaty uzupełniające wkład budowlany lub mieszkaniowy poprzez spłatę kredytu mieszkaniowego należy traktować jako podwyższenie ceny pierwotnej, dotyczącej czynności, która miała miejsce przed dniem 1 maja 2004 r. i nie podlegała wówczas opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast odnosząc się do sytuacji, w której lokatorskie prawo do lokali zostało ustanowione po raz pierwszy przed dniem 1 maja 2004 r. i zostały one zasiedlone przed tą datą, a następnie lokale te zostały zdane do spółdzielni (rezygnacja z prawa) po dniu 1 maja 2004 r., po tej dacie zostało ponownie ustanowione spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, spłaty kredytu uzupełniające wkład budowlany lub mieszkaniowy będą zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT pod warunkiem spełnienia przesłanek określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, co nie było jednak przedmiotem rozstrzygnięcia w niniejszej interpretacji, gdyż powyższe stanowiło element stanu faktycznego. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego, w takim przypadku wartość wkładu naliczonego wraz z kredytem i odsetkami ciążącymi na danym lokalu, była wliczona do podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 6 ustawy i skorzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy.

Podsumowując stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.