INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2011 r. (data wpływu 7 listopada 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 stycznia 2012 r. (data wpływu 27 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w części dotyczącej wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów jest:

• prawidłowe – w zakresie: obowiązku podatkowego, obowiązku wystawienia faktury, podstawy opodatkowania oraz braku jej późniejszej korekty,
• nieprawidłowe – w zakresie: stawki podatku, daty wystawienia faktury oraz informacji podsumowującej.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 stycznia 2012 r. (data wpływu 27 stycznia 2012 r.) o doprecyzowanie informacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej, w zakresie hodowli zwierząt futerkowych. Jest on czynnym podatnikiem zarejestrowanym do podatku VAT na podstawie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R.

Całą swoją produkcję surowych (w stanie nieprzetworzonym) skór z norek Wnioskodawca sprzedaje na aukcji w A. Towar jest przekazywany do kontrahenta duńskiego, który jest organizatorem aukcji sprzedaży ww. skór. Przedstawiciel tego kontrahenta odbiera od Wnioskodawcy skóry, a następnie wywozi je do Danii, gdzie skóry te sprzedawane są na aukcji. Duński kontrahent jest również podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Danii. Nie posiada on siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Właścicielem skór, aż do momentu ich ostatecznej sprzedaży na aukcji cały czas pozostaje Wnioskodawca. W momencie wywozu trudno wystawić fakturę, ponieważ nieznane są ceny skór uzyskane na aukcji. Wywóz do organizatora aukcji następuje na podstawie faktury pro forma, na której zostaje wymieniona ilość wywiezionych skór, dokument ten strony traktują jako specyfikację wywiezionych towarów.

W momencie gdy skóry dotrą na teren Danii, dokument wraca po pewnym czasie do Wnioskodawcy, potwierdzony pieczątką kontrahenta duńskiego. Pieczęć kontrahenta na tej fakturze pro forma oznacza, że skóry dotarły do Danii. Następnie w okresie 2-3 miesięcy następuje sprzedaż towarów na aukcji, co zostaje potwierdzone przez kontrahenta unijnego raportem sprzedaży za konkretny miesiąc. Aukcje odbywają się średnio 5 razy do roku, a Wnioskodawca w momencie dostarczenia skór do Danii nie wie, na której aukcji zostaną sprzedane jego skóry.

Po zakończonej aukcji ma on wgląd do informacji kiedy i za ile jego skóry zostały sprzedane. Informacje takie są zamieszczane na stronie internetowej (są widoczne tylko dla niego) po zalogowaniu się za pomocą hasła do systemu. Po upływie około 21 dni od sprzedaży na aukcji Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie (za te skóry, które na danej aukcji zostały sprzedane) w formie przelewu na konto. Wynagrodzenie dla niego jest automatycznie pomniejszone o prowizje duńskiego kontrahenta.

Wnioskodawca nie ma informacji kto jest ostatecznym nabywcą skór, bowiem jest nią podmiot, który wylicytuje najwyższą cenę. Ostatecznym nabywcą może być także podmiot spoza Unii Europejskiej.

Od momentu wywozu skór do momentu otrzymania wynagrodzenia mija zawsze kilka miesięcy. Strony (Wnioskodawca i duński pośrednik) nie mają ze sobą podpisanej żadnej umowy. Duński kontrahent nie wystawia za swoje usługi żadnej faktury, a swoje wynagrodzenie potrąca sobie z przelewanej Wnioskodawcy kwoty jaką uzyskał on z tytułu sprzedanych na aukcji skór.

Powstaje problem jak traktować takie przemieszczenie towaru, gdy podatnik jest jego właścicielem, aż do momentu sprzedaży na aukcji.

Wnioskodawca nie jest zobowiązany na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca poinformował, że opisany w nim stan faktyczny oraz zadane pytania, a także wskazane stanowiska dotyczą stanu po dniu 21 czerwca 2011 r., a więc po rejestracji do VAT, w tym po rejestracji do VAT UE.

Wnioskodawca zarejestrował się bowiem do podatku VAT jako podatnik czynny w dniu 21 czerwca 2011 r. Jest on także zarejestrowanym podatnikiem VAT UE.

Poinformował, iż towary będące przedmiotem wniosku są przez niego klasyfikowane pod symbolem 01.49.31.0 - skóry futerkowe surowe, z wyłączeniem skór jagnięcych - wg PKWiU wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Wnioskodawca dokonał przemieszczenia własnych towarów na terytorium Danii w dniu 9 grudnia 2011 r. oraz w dniu 14 grudnia 2011 r. (dwie dostawy). Z tytułu ww. przemieszczeń wystawił dwie faktury VAT, odrębnie po jednej dla każdego przemieszczenia, tj. pierwszą fakturę wystawiono w dniu 9 grudnia 2011 r., a drugą w dniu 14 grudnia 2011 r.

Wnioskodawca poinformował, iż nie zarejestrował się w Danii jako podatnik podatku od wartości dodanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Jaką stawkę podatku VAT ma stosować Wnioskodawca w stosunku do opisanego przemieszczenia własnych towarów w celu ich późniejszej sprzedaży na aukcjach w Danii...
2. Kiedy w opisanych przypadkach przemieszczenia skór do Danii powstaje obowiązek podatkowy...
3. Czy Wnioskodawca ma obowiązek wystawienia faktury z tytułu opisanego nietransakcyjnego przemieszczenia skór do Danii...
4. Zakładając, że Wnioskodawca ma obowiązek wystawienia faktury z tytułu opisanego nietransakcyjnego przemieszczenia skór do Danii, to czy musi to uczynić przed 15 dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano przemieszczenia...
5. Jaką kwotę ma on przyjąć za podstawę opodatkowania (w momencie przemieszczania skór Wnioskodawca nie zna ceny z tytułu ich późniejszej sprzedaży na aukcji), w szczególności, czy może przyjąć oszacowaną przez siebie wartość kosztów wytworzenia i taką wartość powinien on rozliczyć z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy w deklaracji VAT-7 i informacji podsumowującej za okres rozliczeniowy...
6. Czy Wnioskodawca ma obowiązek późniejszej korekty dokumentów, o których mowa w pkt 5 do poziomu faktycznej ceny sprzedaży na giełdzie...
7. Jak wypełnić dane kontrahenta w informacji podsumowującej, w szczególności czy można podać jako dane kontrahenta (NIP itp.) dane Wnioskodawcy (podmiotu przemieszczającego towar), czyli czy Wnioskodawca jako dane kontrahenta może podać dane własne...

Zdaniem Wnioskodawcy, właściwą stawką podatku VAT dla opisanego nietrasakcyjnego przemieszczenia własnych towarów do Danii, jest stawka 0%.

W opisanym przypadku nietransakcyjnego przemieszczenia własnego towaru do Danii (w celu późniejszej sprzedaży tego towaru na aukcjach) obowiązek podatkowy powstanie:

1. 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano przemieszczenia towaru,
2. w przypadkach, gdy przed upływem terminu określonego w pkt a Wnioskodawca wystawi fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia tej faktury.
   
   

Ma on obowiązek wystawienia faktury VAT z tytułu nietransakcyjnego przemieszczenia własnych towarów z terytorium kraju na terytorium Danii.

Ustawodawca nie określił terminu wystawienia faktury VAT dla opisanego nietransakcyjnego przemieszczenia towarów z Polski do Danii, zatem Wnioskodawca nie musi wystawiać faktury przed 15 dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano przemieszczenia towaru.

Podstawą opodatkowania opisanego nietransakcyjnego przemieszczenia towarów (skór) z kraju do innego państwa Unii (Danii) jest w jego przypadku koszt wytworzenia określony w momencie tego przemieszczenia.

Nie ma on obowiązku późniejszej korekty deklaracji VAT-7 oraz informacji podsumowującej do poziomu faktycznej ceny sprzedaży uzyskanej na giełdzie.

W informacji podsumowującej jako dane kontrahenta (nabywcy) w przypadku nietransakcyjnego przemieszczenia jego towarów, uznawanego (zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług) za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, Wnioskodawca może podać własne dane w tym numer NIP.

Uzasadnienie

W związku z tym, że opisane nietransakcyjne przemieszczenie własnych towarów z Polski do Danii należy uznać za wewnątrzwspólnotową dostawę towaru - właściwą stawką dla takiej WDT, zgodnie z art. 42 ust. 1, jest stawka 0%. Warunki zachowania prawa do stawki 0% zostały określone w art. 42 ust. 14 ustawy.

W przypadkach opisanych dostaw skór mamy do czynienia z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Co do zasady wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jak każda inna dostawa ma miejsce wtedy, gdy następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jako właściciel. W opisanym przypadku nie następuje takie przeniesienie, bo towar cały czas pozostaje we władaniu Wnioskodawcy (sprzedaż nastąpi dopiero na giełdzie, w bliżej nie określonym czasie).

Ustawa w art. 13 ust. 3, za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje również „przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika”.

Opisana sytuacja wypełnia przesłanki art. 13 ust. 3 ustawy. Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie, w Polsce ma miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, natomiast w Danii występuje wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Późniejsza sprzedaż skór na aukcji stanowi dostawę opodatkowaną wg reguł i stawek obowiązujących w Danii.

Zasady dotyczące obowiązku podatkowego przy wewnątrzwspólnotowej dostawie określone zostały w dziale IV, rozdz. 2 ustawy - wg tych przepisów obowiązek podatkowy‚ co do zasady (pomijając okoliczności określone w art. 20 ust. 3 i 4) powstaje:

1. 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano przemieszczenia towaru,
2. w przypadkach, gdy przed upływem terminu określonego w pkt a podatnik wystawi fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia tej faktury.
   
   

W art. 20 ust. 1 określono: „W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 20a i 20b”.

Problem polega na tym, że przy nietransakcyjnym przemieszczaniu własnych towarów do innego państwa nie występuje „dostawa towarów”. Polska ustawa nie określa więc wprost momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu ww. nietransakcyjnego przemieszczania towaru.

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy i tak w tym przypadku powstaje w 15 dniu miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano przemieszczenia towaru, a jeżeli Wnioskodawca wystawi fakturę przed upływem tego terminu - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia tej faktury.

Wniosek ten wynika z brzmienia art. 67 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE: „W przypadku gdy, na warunkach przewidzianych w art. 138, towary wysyłane lub transportowane do państwa członkowskiego innego niż państwo członkowskie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów, dostarczane są ze zwolnieniem z VAT, lub gdy towary są przemieszczane ze zwolnieniem z VAT do innego państwa członkowskiego przez podatnika do celów działalności jego przedsiębiorstwa, VAT staje się wymagalny z chwilą wystawienia faktury lub, jeżeli przed tym dniem nie wystawiono faktury, z upływem terminu, o którym mowa w art. 222 akapit pierwszy”.

Tym samym należny uznać, że o ile Wnioskodawca nie wystawi wcześniej faktury obowiązek podatkowy z tytułu nietransakcyjnego przemieszczenia własnych towarów do innego państwa Unii powstaje w terminie, o którym mowa w Dyrektywie, tj. 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym miało miejsce zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego (takim zdarzeniem jest właśnie nietransakcyjne przemieszczenie własnych towarów do innego państwa Unii).

Konsekwencją uznania, że w opisanym przypadku dostawy skór na aukcje do Danii obowiązek podatkowy powstaje już w momencie nietransakcyjnego przemieszczenia skór z terytorium kraju na terytorium Danii, jest konieczność wystawienia faktury VAT zgodnie z przepisami ustawy.

Ustawodawca ogólnie określił w art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek wystawiania faktur dla podatnika z wyjątkami zawartymi w ustawie, jednak wśród tych wyjątków nie ma przypadku nietrasakcyjnego przemieszczania towarów.

W art. 106 ust. 1-7 ustawy o podatku od towarów i usług, określono obowiązek wystawienia faktury dla różnych sytuacji (w tym obowiązek wystawienia faktur wewnętrznych), jednak nie określono tam przypadku nietransakcyjnego przemieszczenia własnych towarów z terytorium kraju do innego państwa UE. W zakresie wystawiania faktur ustawa odsyła także do rozporządzeń wykonawczych. I tak, zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12. Jak wyżej wykazano, przy nietransakcyjnym przemieszczaniu towarów nie dochodzi jednak do wydania towaru ani wykonania usługi.

W opinii Wnioskodawcy, żaden przepis ustawy ani rozporządzenia nie określa daty wystawienia faktury dla opisanego nietransakcyjnego przemieszczania towaru z Polski do innego kraju Unii, co oznacza, że nie musi on wystawić faktury VAT w terminie przed 15 dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano przemieszczenia towaru.

Zgodnie z art. 29 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3, stosuje się postanowienia art. 29 ust. 10.

W ocenie Wnioskodawcy, opisane beztransakcyjne przemieszczenie skór do Danii stanowi WDT, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ww. ustawy.

Zgodnie z cyt. art. 29 ust. 10, który na mocy ust. 11 stosuje się do ww. transakcji, podstawę opodatkowania w takim przypadku stanowi cena nabycia, a gdy jej nie ma (co ma miejsce w przypadku Wnioskodawcy), podstawę opodatkowania stanowi koszt wytworzenia określony w momencie dostawy (przemieszczenia) do Danii.

Reasumując, za podstawę opodatkowania beztransakcyjnego przemieszczania skór z norek z terenu kraju na teren Danii, Wnioskodawca musi przyjąć koszt wytworzenia, przez co, w jego opinii, należy rozumieć koszt hodowli norek. Tak ustalona podstawa opodatkowania powinna być naliczona w deklaracji VAT-7 oraz w informacji podsumowującej za dany okres rozliczeniowy, bez obowiązku ich późniejszej korekty do poziomu ceny sprzedaży na aukcji.

Otrzymana przez Wnioskodawcę kwota tytułem sprzedanych na aukcji skór, nie wpłynie na podstawę opodatkowania samej dostawy z tytułu WDT, którą w tym przypadku stanowi beztransakcyjne przemieszczenie przez niego własnych towarów (skór) z terytorium kraju na terytorium Danii. Podstawę opodatkowania stanowi w tym wypadku, zgodnie z art. 29 ust. 10 w związku z art. 29 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, koszt wytworzenia, natomiast wartość ich późniejszej sprzedaży uzyskana na aukcji nie zmienia tak ustalonej podstawy opodatkowania.

W informacji podsumowującej w dziale C w kol. b (numer identyfikacyjny kontrahenta) w przypadku nietransakcyjnego przemieszczania jego towarów uznawanego (zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług) za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów należy wpisać NR NIP Wnioskodawcy i analogicznie w kol. a, jako kod kraju PL.

Zgodnie z art. 100 ww. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT-UE są zobowiązani składać zbiorcze informacje o dokonanych m.in. wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów, w tym także w rozumieniu art. 13 ust. 3 (a więc w przypadkach nietransakcyjnego przemieszczania towarów). Ponieważ, jak wyżej wskazano, opisana nietransakcyjna dostawa własnych skór do Danii w celu późniejszej ich sprzedaży na aukcji spełnia dyspozycje art. 13 ust. 3 ww. ustawy - na Wnioskodawcy ciąży obowiązek składania ww. informacji w terminach ustawowych.

Jednak ani ustawa, ani objaśnienia do ww. druku nie określają jakie dane należny podać w treści druku w przypadku, o którym mowa w niniejszej sprawie. Jak wyżej uzasadniano, w przypadku transakcji opisanej w niniejszej sprawie nie dochodzi do dostawy towaru na rzecz innego kontrahenta, stąd zdaniem Wnioskodawcy, nie jest możliwe podanie danych takiego podmiotu. Jedynym podmiotem, który uczestniczy w tej transakcji jest tylko Wnioskodawca, a więc podmiot dokonujący nietransakcyjnego przemieszczania własnych towarów, w związku z tym, w takiej sytuacji jako dane kontrahenta możliwe jest tylko podanie własnych danych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe – w zakresie: obowiązku podatkowego, obowiązku wystawienia faktury, podstawy opodatkowania i braku jej późniejszej korekty oraz za nieprawidłowe – w zakresie: stawki podatku, daty wystawienia faktury, a także informacji podsumowującej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Ust. 2 ww. artykułu stanowi, iż przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1. podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2. osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3. podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4. podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.
   
   

Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika - art. 13 ust. 3 ustawy.

Na mocy art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 (…).

Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkrety podmiot prawa do dysponowania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Natomiast, gdy dla wywożonych towarów nie jest jeszcze znany nabywca lub towary mają służyć innym niż ich dostawa czynnościom, wówczas występuje u podatnika wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w przemieszczeniu towarów, której odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów przez ten sam podmiot na terytorium państwa członkowskiego zakończenia transportu lub wysyłki.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej, w zakresie hodowli zwierząt futerkowych. Zarejestrował się on do podatku VAT jako podatnik czynny w dniu 21 czerwca 2011 r. Jest także zarejestrowanym podatnikiem VAT UE. Poinformował także, iż nie zarejestrował się w Danii jako podatnik podatku od wartości dodanej. Zainteresowany dokonał przemieszczenia własnych towarów (surowych, w stanie nieprzetworzonym skór z norek) na terytorium Danii w dniu 9 grudnia 2011 r. oraz w dniu 14 grudnia 2011 r. (dwie dostawy). Towar ten sprzedawany jest na aukcji w A. Jest on przekazywany do kontrahenta duńskiego, który jest organizatorem aukcji sprzedaży ww. skór. Przedstawiciel tego kontrahenta odbiera od Wnioskodawcy skóry, a następnie wywozi je do Danii, gdzie skóry te sprzedawane są na aukcji.

Właścicielem skór, aż do momentu ich ostatecznej sprzedaży na aukcji cały czas pozostaje Zainteresowany. Wywóz do organizatora aukcji następuje na podstawie faktury pro forma, na której zostaje wymieniona ilość wywiezionych skór, dokument ten strony traktują jako specyfikację wywiezionych towarów. W momencie gdy skóry dotrą na teren Danii, dokument wraca po pewnym czasie do Wnioskodawcy, potwierdzony pieczątką kontrahenta duńskiego. Pieczęć kontrahenta na tej fakturze pro forma oznacza, że skóry dotarły do Danii. Następnie w okresie 2-3 miesięcy następuje sprzedaż towarów na aukcji, co zostaje potwierdzone przez kontrahenta unijnego raportem sprzedaży za konkretny miesiąc. Aukcje odbywają się średnio 5 razy do roku, a Zainteresowany w momencie dostarczenia skór do Danii nie wie, na której aukcji zostaną sprzedane jego skóry.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca dokonał w dniu 9 grudnia 2011 r. oraz w dniu 14 grudnia 2011 r. dwóch przemieszczeń własnych towarów (surowych skór z norek) z terytorium Polski na terytorium Danii, w celu ich dalszej sprzedaży. Na gruncie ustawy dokonał zatem wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy. Natomiast w Danii transakcje te traktowane są jako wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów.

Podkreślić należy, iż w niniejszej sprawie mamy do czynienia z przemieszczeniem przez Zaintersowanego własnych towarów z terytorium Polski na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju (Danii), które to stanowi wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów. W takim przypadku dostawcą i nabywcą towarów jest Wnioskodawca, zatem powinien on dokonać rejestracji jako podatnik podatku od wartości dodanej na terytorium Danii i uzyskać właściwy numer wraz z kodem DK.

Zaznaczyć należy, że każda dostawa towaru powinna zostać potwierdzona fakturą, jako dokumentem sformalizowanym, potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego.

Na mocy art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1. określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2. może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3. może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.
   
   

Zgodnie z delegacją ustawową zawartą w cyt. art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał w dniu 28 marca 2011 r. rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem.

Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

W świetle powyższych przepisów zwrócić należy uwagę, iż dostawa towarów występuje pomiędzy dwoma podmiotami rozróżnianymi przez przepisy prawa jako dokonującego dostawy (sprzedawca) i dokonującego nabycia (nabywca). Zatem w danej transakcji muszą występować co najmniej dwie strony.

Zaznaczyć należy także, że dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych określonych w art. 13 ust. 3 ustawy, ten sam podmiot zarejestrowany w różnych krajach Unii Europejskiej jako podatnik, traktowany jest jako odrębny podatnik.

W odpowiedzi na pytanie Zainteresowanego dotyczące obowiązku wystawienia faktury stwierdzić zatem należy, że miał on obowiązek wystawienia faktur z tytułu przemieszczeń własnych towarów (skór) do Danii, które dokumentowały dokonane przez niego wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Zasady dotyczące terminów wystawiania faktur VAT, w tym w transakcjach wewnątrzwspólnotowych, określa przepis § 9 ust. 1 rozporządzenia, zgodnie z którym fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (…).

Biorąc zatem pod uwagę powołany przepis oraz art. 106 ust. 1 ustawy, z tytułu dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów Wnioskodawca był zobowiązany do wystawienia faktur VAT, nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru. W przedmiotowej sprawie zatem, nie później niż siódmego dnia od dnia przemieszczenia danego towaru.

Zatem za błędne należy uznać stanowisko Zainteresowanego, iż nie musiał on wystawiać faktury VAT w terminie przed 15 dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano przemieszczenia towaru. Jak już bowiem wykazano powyżej, określane przez Wnioskodawcę jako nietransakcyjne przemieszczenia towarów, na gruncie podatku od towarów i usług stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, do których zastosowanie znajdują powołane przepisy ustawy i rozporządzenia.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą także stawki podatku z tytułu dokonanych przez niego wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Wskazać należy, iż na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Stosownie do art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1. podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2. podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.
   
   

W myśl art. 42 ust. 14 ustawy, przepisy ust. 1-4, 11 i 12 stosuje się odpowiednio do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca nie zarejestrował się w Danii. W związku z powyższym w niniejszej sprawie nie został spełniony jeden z podstawowych warunków umożliwiających zastosowanie preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%, wynikających z art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy. Dostawy towarów (surowych skór z norek) nie zostały bowiem dokonane na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, czyli Danii.

Zatem dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, o których mowa powyżej, Zainteresowany nie może opodatkować stawką 0%, gdyż zastosowanie ma do nich stawka właściwa dla ich dostaw na terytorium kraju.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie jest nieprawidłowe.

Zasady dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego uregulowane zostały w art. 19 ustawy.

W odniesieniu do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów ustawodawca wprowadził jednak odrębne zasady określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, które zawarte są w przepisach art. 20 ustawy.

Przepis art. 20 ust. 1 ustawy wskazuje, że w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 20a i 20b (przy czym art. 20 ust. 4 i art. 20a i 20b nie mają zastosowania w niniejszej sprawie).

W przypadku gdy przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, podatnik wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury (art. 20 ust. 2 ustawy).

Powyższe przepisy zobowiązują podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do wykazania obowiązku podatkowego z tego tytułu z upływem 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru. W przypadku wystawienia faktury przez podatnika przed upływem 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

W związku z powyższym za prawidłowe należy uznać stanowisko Zainteresowanego, zgodnie z którym obowiązek podatkowy w niniejszym przypadku powstaje w 15 dniu miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano przemieszczenia towaru, a jeżeli wystawi on fakturę przed upływem tego terminu - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia tej faktury.

Zatem w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy dla dokonanych przez Wnioskodawcę wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, powstał zgodnie z art. 20 ust. 2 ustawy, czyli z chwilą wystawienia faktur dokumentujących te transakcje, a więc w dniu 9 grudnia 2011 r. oraz w dniu 14 grudnia 2011 r.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 i 3, do których ma zastosowanie art. 42 ust. 1, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej - zwane dalej „informacjami podsumowującymi”.

Zaznaczyć należy, iż jak już wykazano w niniejszej interpretacji, ponieważ Zainteresowany nie zarejestrował się w Danii, nie został spełniony warunek wynikający z art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dla dokonanych przez niego wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, o których mowa w art. 13 ust. 3, nie ma zastosowania art. 42 ust. 1 ustawy. Zatem Wnioskodawca nie ma obowiązku składania informacji podsumowujących stosownie do art. 100 ust. 1 pkt 1 ustawy, nie spełnia bowiem warunków, o których mowa w tym przepisie.

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej (…).

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 29 ust. 10 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Na mocy ust. 11 ww. artykułu, przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 11a.

Należy w tym miejscu zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują użytego w ww. przepisie pojęcia „cena nabycia” ani „koszt wytworzenia”. W przypadku trudności w określeniu jakie składniki stanowią cenę nabycia, można pomocniczo posiłkować się definicją „ceny nabycia” zawartą w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), która określa, iż cena nabycia to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski (…).

Z kolei „koszt wytworzenia” produktu, w myśl art. 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości, obejmuje koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem oraz uzasadnioną część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu. Koszty bezpośrednie obejmują wartość zużytych materiałów bezpośrednich, koszty pozyskania i przetworzenia związane bezpośrednio z produkcją i inne koszty poniesione w związku z doprowadzeniem produktu do postaci i miejsca, w jakich się znajduje w dniu wyceny. Do uzasadnionej, odpowiedniej do okresu wytwarzania produktu, części kosztów pośrednich zalicza się zmienne pośrednie koszty produkcji oraz tę część stałych, pośrednich kosztów produkcji, które odpowiadają poziomowi tych kosztów przy normalnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych. Za normalny poziom wykorzystania zdolności produkcyjnych uznaje się przeciętną, zgodną z oczekiwaniami w typowych warunkach, wielkość produkcji za daną liczbę okresów lub sezonów, przy uwzględnieniu planowych remontów (…).

Do kosztów wytworzenia produktu nie zalicza się kosztów:

• będących konsekwencją niewykorzystanych zdolności produkcyjnych i strat produkcyjnych;
• ogólnego zarządu, które nie są związane z doprowadzaniem produktu do postaci i miejsca, w jakich się znajduje na dzień wyceny;
• magazynowania wyrobów gotowych i półproduktów, chyba że poniesienie tych kosztów jest niezbędne w procesie produkcji;
• kosztów sprzedaży produktów (…).
  
  

Z opisu sprawy wynika, iż z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy surowych skór z norek, jako koszt wytworzenia Zainteresowany przyjmuje koszt hodowli norek.

Biorąc pod uwagę brzmienie powołanych przepisów stwierdzić należy, iż podstawą opodatkowania przesunięcia towarów będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, które stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, o których mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, jest ich koszt wytworzenia, określony w momencie dostawy tych towarów, stosownie do brzmienia art. 29 ust. 10 w zw. z ust. 11 ustawy. Tak ustalone wartości winien on był wykazać w deklaracji rozliczeniowej VAT-7 za okres rozliczeniowy, w którym dokonał on tych dostaw.

Stanowisko Zainteresowanego w tym zakresie jest więc prawidłowe.

Wskazać należy, że na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek dokonania korekty deklaracji VAT 7 w związku z dalszą sprzedażą towarów (surowych skór z norek) na aukcjach na terytorium Danii i otrzymania ostatecznej ceny z tytułu tych dostaw. Zaznaczyć należy bowiem, że w opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia z różnymi transakcjami dostaw tych towarów. W pierwszej, występują przesunięcia własnych towarów Zainteresowanego, które stanowią wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów na terytorium Polski i jednocześnie wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów w Danii. Jak wykazano powyżej, podstawę opodatkowania w tych dostawach stanowi koszt wytworzenia towarów będących ich przedmiotem. Natomiast odrębną transakcją pod względem podmiotowym (nabywca), jak i przedmiotowym (np. ilość towaru, cena) jest sprzedaż towarów na aukcjach na terytorium Danii. Dostawa ta nie ma zatem wpływu na poprzedzające ją wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, a więc nie występuje konieczność dokonywania przez Wnioskodawcę korekty deklaracji związanej z ich rozliczeniem.

Reasumując, Zainteresowany nie ma obowiązku dokonania późniejszej korekty deklaracji VAT 7 za okres dokonania wewnątrzwspólnotowych dostaw surowych skór z norek, z powodu dalszej ich sprzedaży na aukcji i otrzymania faktycznej (ostatecznej) ceny sprzedaży.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w ww. kwestii należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuje się, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w zakresie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Natomiast w pozostałych zakresach w dniu 17 lutego 2012 r. wydane zostały odrębne interpretacje indywidualne nr ILPP4/443-743/11-4/EWW, nr ILPP4/443-743/11-6/EWW i nr ILPP4/443 743/11-7/EWW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.