Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB1/415-1070/14/WM
z 21 stycznia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2014 r. (data wpływu 27 października 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 stycznia 2015 r. (data wpływu 9 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą samodzielnie prowadzącym działalność gospodarczą, jest podatnikiem podatku VAT czynnym. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej jest wykonywanie konstrukcji metalowych na zamówienie. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca w roku 2014 jest zobowiązany do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Od dochodu uzyskiwanego z działalności gospodarczej, Wnioskodawca zobowiązany jest opłacać podatek dochodowy od osób fizycznych według stawki podatkowej wysokości 19%, zaliczki na podatek dochodowy opłaca miesięcznie. W dniu 29 września 2014 r. Wnioskodawca zawarł z firmą leasingową, podatnikiem podatku VAT czynnym, zwaną dalej leasingodawcą umowę leasingu samochodu ciężarowego marki Renault Kangoo, o dopuszczalnej ładowności 776 kg, liczbie miejsc siedzących 2, zwanego dalej samochodem ciężarowym. Do dnia sporządzenia niniejszego wniosku Wnioskodawca nie uzyskał dla przedmiotowego samochodu zaświadczenia o którym mowa w art. 86 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, że powyżej wymieniony pojazd spełnia wymagania o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 1-4. Wnioskodawca nie prowadzi dla samochodu ciężarowego ewidencji przejazdów. Samochód został przyjęty do użytkowania w dniu 29 września 2014 r. i jest użytkowany wyłącznie przy prowadzeniu działalności gospodarczej. W zawartej umowie leasingu z dnia 29 września 2014 r, strony ustaliły następujące zasady płatności, a mianowicie: Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty do dnia 29 września 2014 r. opłaty wstępnej w wysokości 18.621 zł 90 gr brutto, w tym podatek naliczony w kwocie 3.482 zł 14 gr oraz 36 rat miesięcznych w kwocie brutto 1.262,39, w tym podatek naliczony 236,06 zł, 36 rat miesięcznych z tytułu ubezpieczenia w kwocie brutto 46 zł 03 gr w tym podatek naliczony w kwocie 8 zł 61 gr oraz 36 rat miesięcznych z tytułu ubezpieczenia w kwocie 44 zł 18 gr, w tym podatek naliczony w kwocie 8 zł 26 gr. Wnioskodawca w dniu 30 września 2014 r. otrzymał od leasingodawcy fakturę dokumentującą opłatę wstępną na kwotę brutto 18.621 zł 90 gr oraz fakturę dokumentującą ratę leasingową i ubezpieczenia powyżej opisane na łączną kwotę brutto 1.352 zł 60 gr, które to dokumenty zostały zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz w ewidencjach prowadzonych dla celów podatku od towarów i usług w następujący sposób.

Wnioskodawca zaewidencjonował i odliczył od podatku należnego za miesiąc wrzesień 50% podatku naliczonego wynikającego z faktury z dnia 29 września 2014 r. dokumentującej opłatę wstępną tj. kwotę w wysokości 1.741 zł 07 gr oraz 50,00 % podatku naliczonego z faktury z dnia 29 września 2014 r. dokumentującej ratę leasingową i ubezpieczenia tj. kwotę w wysokości 126 zł 46 gr. Zaewidencjonował i zaliczył do kosztów uzyskania przychodu następujące wydatki:

1. wydatek z tytułu opłaty wstępnej w kwocie netto 15.139 zł 76 gr, powiększony o 50% nieodliczonego podatku naliczonego kwocie 1.741 zł 07 gr,
   
2. wydatek z tytułu raty leasingowej i ubezpieczeń w kwocie łącznej netto 1.099 zł 67 gr, powiększony o 50% nieodliczonego podatku naliczonego w kwocie łącznej 126 zł 46 gr.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że opisana we wniosku umowa leasingu spełnia warunki określone w art. 23b ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.). Opłata wstępna o której mowa we wniosku ma charakter opłaty samoistnej, bezzwrotnej, niezależnej od pozostałych rat leasingowych uiszczanych w trakcie trwania umowy, zaś jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu. Opłata wstępna o której mowa we wniosku ma charakter należności z tytułu używania przedmiotu leasingu. Z umowy leasingu nie wynika, że dotyczy ona całego okresu na jaki została zawarta niniejsza umowa.

Opłata wstępna o której mowa we wniosku ma charakter należności z tytułu używania przedmiotu leasingu i opłata ta:

• nie ma charakteru należności związanych z czynnością przygotowania lub zawarcia umowy leasingu, a w szczególności opłata wstępna nie stanowi wynagrodzenia dla leasingodawcy za czynności przygotowawcze do zawarcia umowy leasingu,

• nie ma charakteru należności z tytułu należności przygotowawczych do wydania przedmiotu leasingu, które to czynności z uwagi na charakter i okres trwania czynności przygotowawczych oraz należne z tego tytułu należności nie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy,

• nie stanowi kaucji gwarancyjnej lub też innej formy zabezpieczenia leasingodawcy przed ryzykiem utraty albo zniszczenia przedmiotu leasingu o zwrotnym charakterze,

• nie dotyczy kosztów ubezpieczenia przedmiotu leasingu w okresie trwania umowy oraz nie dotyczy kosztów ubezpieczenia okresu leasingu pojazdu przekraczającego rok podatkowy,

• nie ma innego charakteru, niż podane powyżej oraz nie dotyczy jakichkolwiek tytułów okresu przekraczającego rok podatkowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w roku podatkowym 2014 oraz zaewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów pod datą 29 września 2014 r. wydatek w kwocie netto w wysokości 15.139 zł 76 gr dotyczący opłaty wstępnej z tytułu zawartej umowy leasingu w dniu 29 września 2014 r. samochodu ciężarowego powiększony o 50% nieodliczonego podatku naliczonego w wysokości 1.741 zł 07 gr z faktury dokumentującej opłatę wstępną?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowy wydatek można uznać za wydatek pośrednio związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z uwagi na powyższe na podstawie art. 22 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w roku podatkowym 2014 oraz miał prawo zaewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów pod datą 29 września 2014 r. wydatek w kwocie netto w wysokości 15.139 zł 76 gr dotyczący opłaty wstępnej z tytułu zawartej w dniu 29 września 2014 r. umowy leasingu samochodu ciężarowego, powiększony o 50% nieodliczonego podatku naliczonego w wysokości 1.741 zł 07 gr z faktury dokumentującej opłatę wstępną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób fizycznych reguluje rozdział 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 23a pkt 1 ww. ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z treści art. 23b ust. 1 powołanej ustawy wynika, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1. umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
   
2. umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
   
3. suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 23b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1. art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.),
   
2. przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
   
3. art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz.U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

• do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

W przypadku finansującego będącego spółką niebędącą osobą prawną ograniczenia, o których mowa w ust. 2, dotyczą także wspólników tych spółek (art. 23b ust. 3).

W związku z powyższym, jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunki oraz finansujący (a w przypadku finansującego będącego spółką niebędącą osobą prawną, wszyscy wspólnicy tych spółek) w dniu jej zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 23b ust. 2 ww. ustawy i spełniony jest warunek o którym mowa w ust. 3 ww. przepisu, to korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu, w tym także wydatek związany z uiszczeniem wstępnej raty leasingowej oraz wszystkich pozostałych rat leasingowych.

Jednocześnie powołany przepis art. 23b ww. ustawy nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczać ww. opłaty związane z leasingiem do kosztów uzyskania przychodów. Zatem rozstrzygając tę kwestię należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, uregulowane w art. 22 ust. 4-6 i ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz jego uzupełnienia wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Wnioskodawca zawarł umowę leasingu operacyjnego samochodu ciężarowego, spełniającą warunki zawarte w art. 23b ustawy o podatku od osób fizycznych. Zgodnie z umową Wnioskodawca dokonał zapłaty tzw. opłaty wstępnej. Uiszczenie ww. opłaty warunkowało wydanie przedmiotu leasingobiorcy. Opłata wstępna ma charakter opłaty samoistnej oraz niezależnej od pozostałych rat leasingowych uiszczanych w trakcie trwania umowy. Jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu i następuje przed wydaniem przedmiotu leasingu. Nie dotyczy więc całego okresu na jaki umowa została zawarta.

Przedmiotowa umowa leasingu operacyjnego spełnia warunki zawarte w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym Wnioskodawca - korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu, w tym także wydatek związany z uiszczeniem wstępnej raty leasingowej. Samochód ten został przyjęty do użytkowania w dniu 29 września 2014 r. i jest użytkowany wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że wstępna opłata leasingowa jest kosztem pośrednim, ponieważ nie można jej bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika.

Na mocy art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Podkreślić przy tym należy, że zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Opłata wstępna, o której mowa we wniosku, ma charakter opłaty samoistnej, bezzwrotnej, nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych, a poniesienie jej jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu. Opłata ta, jest wydatkiem jednorazowym związanym z zawarciem umowy leasingu, a w konsekwencji i wydaniem samego przedmiotu leasingu. W takim przypadku na płaszczyźnie powołanych przepisów, wstępna opłata leasingowa powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie.

Wydatki związane z uiszczeniem wstępnej opłaty leasingowej, o której mowa we wniosku, powinny zostać zatem zaewidencjonowane w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ich poniesienia, tj. w dniu 29 września 2014 r.

Zauważyć także należy, że (co do zasady) naliczony podatek od towarów i usług, nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Jednakże ustawodawca przewidział pewne wyjątki od tej zasady.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a tiret drugi ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Z cytowanego przepisu wynika więc, że kosztem podatkowym może być podatek od towarów i usług w sytuacji, gdy zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, podatek naliczony nie może zostać odliczony od podatku należnego lub zwrócony. Zasada ta, w zakresie podatku dochodowego obowiązuje również podatników, którzy w związku ze zmianą przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jaka nastąpiła od 1 kwietnia 2014 r., nie będą korzystać ze 100% odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z używaniem samochodu.

W treści wniosku Wnioskodawca wskazał, że przysługuje mu prawo do odliczenia od podatku należnego 50% podatku naliczonego od uiszczanych rat leasingowych, w tym wstępnej raty leasingowej.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wartość netto wstępnej raty leasingowej wraz z naliczonym podatkiem VAT, którego nie może odliczyć od podatku należnego na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (50% tego podatku).

Interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej. W części dotyczącej podatku od towarów i usług wniosek zostanie rozpatrzony odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.