Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP2/443-892/14/ICz
z 11 grudnia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 września 2014r. (data wpływu 11 września 2014r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów demonstracyjnych, co do zasady przeznaczonych do dalszej odsprzedaży oraz wydatków związanych z ich eksploatacją bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2014r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów demonstracyjnych, co do zasady przeznaczonych do dalszej odsprzedaży oraz wydatków związanych z ich eksploatacją bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. (dalej jako Spółka lub Wnioskodawca) jako przedsiębiorstwo zajmujące się obrotem pojazdami samochodowymi, jest w stałym posiadaniu licznej floty pojazdów samochodowych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach swojej działalności Spółka dokonuje na użytek wewnętrzny podziału posiadanych przez siebie samochodów na kilka grup. Jedną z nich są tzw. samochody demonstracyjne, które oferowane są klientom na sprzedaż (co jest podstawowym celem ich wykorzystania), a jednocześnie z uwagi na przebieg procesu sprzedaży samochodów i obowiązki wynikające z umów zawartych z dostawcami samochodów Spółka udostępnia ww. pojazdy potencjalnym klientom nieodpłatnie, w celu wykonania jazdy próbnej. Zasadniczo celem jazdy próbnej jest dokonanie sprzedaży określonego pojazdu, niemniej jednak nie w każdym przypadku na skutek wykonanej jazdy dochodzi do zawarcia umowy sprzedaży. Samochody demonstracyjne podlegają rejestracji z uwagi na specyficzny przebieg procesu sprzedaży w ich przypadku, tj. możliwość ich wykorzystania do jazdy próbnej.

Ze względu na ilość posiadanych samochodów, a także nowe brzmienie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT) obowiązujące od 1 kwietnia 2014 r. Spółka wprowadziła od dnia 1 kwietnia 2014 r. wewnętrzny dokument, zatytułowany „Polityka użytkowania samochodów w Grupie (...) sp. z o.o. sp. k. obowiązująca od 1.04.2014 r." (dalej jako Polityka).

Dokument dokonuje wyszczególnienia czterech kategorii pojazdów samochodowych, będących w posiadaniu (...):

1. samochody demonstracyjne
2. samochody do wynajmu
3. samochody oddziałowe
4. samochody służbowe.
   
   

Dodatkowo, do każdego z rodzajów pojazdów Spółka wprowadziła odrębny regulamin ich używania.

Zgodnie z zapisami Polityki samochody demonstracyjne mogą być wykorzystywane wyłącznie do prezentacji i udostępniania nieodpłatnie klientom Spółki, w celach takich jak odbycie jazdy próbnej i zademonstrowanie walorów użytkowych pojazdu. Co do pojazdów tych, Spółka postanowiła odliczać 100% podatku VAT, poprzez zgłoszenie pojazdu do Urzędu Skarbowego na formularzu VAT-26 oraz prowadzenie ewidencji, wykluczającej użytkowanie pojazdu w celach innych niż związane z działalnością gospodarczą Spółki. Dodatkowo Polityka zawiera bezwzględny zakaz wykorzystania samochodów demonstracyjnych do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Treść Polityki nie wyszczególnia kategorii pojazdów przeznaczonych do odsprzedaży przez Spółkę, dla których to przysługuje pełne odliczenie podatku VAT i brak jest obowiązku prowadzenia ewidencji ich przebiegu. Wynika to z zakresu działania Spółki. Z uwagi na przedmiot działalności Wnioskodawcy sprzedaż samochodów (w tym samochodów demonstracyjnych) jest zadaniem priorytetowym. Celem Polityki było w tym zakresie unormowanie dodatkowych aspektów działalności związanych z posiadanymi pojazdami.

Poza Polityką Spółka wprowadziła regulaminy używania poszczególnych typów pojazdów. W odniesieniu do samochodów demonstracyjnych jest to „Regulamin używania i udostępniania klientom samochodów demonstracyjnych" (dalej jako Regulamin). W treści Regulaminu wskazano, iż w przypadku samochodów demonstracyjnych możliwe jest ich wykorzystanie wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki, w szczególności Regulamin wyklucza możliwość wykorzystania pojazdu w celu dojazdu pracownika/współpracownika do miejsca zamieszkania oraz przejazdu w innych celach niż przekazanie pojazdu klientowi lub odbiór pojazdu od klienta. Regulamin precyzuje dodatkowo kto może prowadzić samochód (pracownik, współpracownik lub klient, któremu udostępniono samochód, co do zasady w obecności pracownika Wnioskodawcy). Ponadto Regulamin precyzuje, kto jest odpowiedzialny za weryfikację wykorzystania samochodów demonstracyjnych zgodnie z Polityką i Regulaminem.

W treści Polityki oraz Regulaminu nie znajdują się informację dotyczące odsprzedaży samochodów demonstracyjnych, gdyż jak już wyjaśniono celem dokumentów jest unormowanie nietypowych aspektów działalności Spółki. Natomiast podstawą działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż samochodów i w związku z tym należy podkreślić, iż podstawowym przeznaczeniem samochodów demonstracyjnych jest ich odsprzedaż, a jedynie w drodze wyjątku w ramach procesu sprzedaży samochody demonstracyjne wykorzystywane są w celu odbycia jazd próbnych i prezentowania ich walorów potencjalnym klientom.

Począwszy od 1 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca prowadzi dla samochodów demonstracyjnych ewidencję przebiegu pojazdów spełniającą wymagania określone w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów demonstracyjnych, co do zasady przeznaczonych do dalszej odsprzedaży zgodnie z art. 86a ust. 5 ustawy o VAT oraz wydatków związanych z ich eksploatacją (paliwo, materiały eksploatacyjne) bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, przy założeniu, że spełniona jest przesłanka wykluczenia w ustalonych przez Wnioskodawcę zasadach używania pojazdów ich użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przysługuje mu prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów demonstracyjnych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją (paliwo, materiały eksploatacyjne) bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów zakładając, że spełniona jest przesłanka wykluczenia w ustalonych przez Wnioskodawcę zasadach używania pojazdów ich użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT (analiza spełnienia tej przesłanki nie jest przedmiotem zapytania niniejszego wniosku.)

Dokonana w dniu 1 kwietnia 2014 r. nowelizacja ustawy o VAT diametralnie zmieniła zasady odliczania podatku VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, określone w art. 86a ustawy o VAT. Za generalną zasadę, wyrażoną w art. 86a ust. 1, przyjęto odliczanie 50% kwoty podatku naliczonego w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi.

Przy czym do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, na podstawie art. 86a ust. 2 ustawy o VAT zalicza się wydatki z tytułu:

1. nabycia, importu lub wytworzenia pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2. używania pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową;
3. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.
   
   

Ustawa o VAT przewiduje przy tym możliwość odliczania 100% podatku, jednakże odliczenie to przysługuje tylko dla określonych w ustawie grup pojazdów, których to konstrukcja uprawnia do pełnego odliczenia, bądź też po spełnieniu ustawowych wymogów, niezbędnych do odliczenia.

Pełne odliczenie przysługuje dla pojazdów (art. 86a ust. 3):

1. wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
2. konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie.
   
   

Artykuł 86a ust. 4 wyjaśnia natomiast, jakie pojazdy uznawane są, zgodnie z ustawą, za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Są to pojazdy:

1. dla których sposób ich wykorzystywania, zwłaszcza określony w ustalonych przez podatnika zasadach używania pojazdów i dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2. konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.
   
   

Na podstawie powołanego przepisu należy uznać, iż w przypadku samochodów osobowych pojazdami przeznaczonymi wyłącznie do działalności gospodarczej (a zatem takimi, w odniesieniu, do których przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego) są samochody w przypadku których spełnione są łącznie następujące warunki:

-Sposób wykorzystania pojazdów określony w ustalonych przez podatnika zasadach użytkowania pojazdów wyklucza ich wykorzystanie do celów innych niż działalność gospodarcza. Warunkiem skorzystania z pełnego odliczenia podatku VAT dla pojazdów innych niż te, których konstrukcja wyklucza ich użytek pozagospodarczy, jest więc wprowadzenie wewnętrznego regulaminu korzystania z pojazdów.

-Koniecznym jest prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu (szczegółowe wymagania co do takiej ewidencji określono w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT).

-Jednakże w ściśle określonych przypadkach ustawa zwalnia podatników z obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów. Mianowicie zgodnie z art., 86a ust. 5 ustawy o VAT warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.przeznaczonych wyłącznie do:

1. odprzedaży,
2. sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
3. oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

-jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Z treści powołanych przepisów wynika, iż warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów nie stosuje się, jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki:

• Samochód przeznaczony jest włącznie do odsprzedaży (lub, co nie ma znaczenia w stanie faktycznym będącym przedmiotem zapytania, do sprzedaży przez producenta, najmu itp.);
• odsprzedaż pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.
  
  

Łączne spełnienie powyższych przesłanek, przy założeniu, że sposób wykorzystania pojazdów określony w ustalonych przez podatnika zasadach użytkowania pojazdów wyklucza ich wykorzystanie do celów innych niż działalność gospodarcza, powoduje, że podatnik jest uprawniony do odliczenia 100% podatku naliczonego w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi (koszty związane z zakupem i eksploatacją pojazdu określone w art. 86a ust. 2 ustawy o VAT).

W zakresie przeznaczenia pojazdu wyłącznie do odsprzedaży należy wskazać, iż decydujące znaczenie ma tu faktyczne przeznaczenie pojazdów przez podatnika. Wszystkie samochody demonstracyjne przeznaczone są przez Wnioskodawcę do odsprzedaży (dokonanie ich sprzedaży jest priorytetowym celem Spółki z uwagi na przedmiot jej działalności). Dokonywanie jazd próbnych pojazdami nie wpływa na powyższą kwalifikację, gdyż jest działaniem immamentnie związanym z handlem pojazdami, a nie sposób sobie wręcz wyobrazić sytuacji, gdy klient zakupuje pojazd bez uprzedniego wypróbowania go w warunkach drogowych. Dokonanie jazdy próbnej z klientem nie powoduje zmiany kwalifikacji pojazdu na taką, iż w czasie tym nie uznajemy go za pojazd przeznaczony wyłącznie do odsprzedaży.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż wyłącznym przeznaczeniem pojazdów, w odniesieniu do których nie jest konieczne prowadzenie ewidencji, ma być ich odsprzedaż. Brak jest definicji pojęcia odsprzedaży w ustawie o VAT lub innych ustawach podatkowych. Słownik języka polskiego PWN definiuje odsprzedaż jako «sprzedaż czegoś kupionego», co pokrywa się z potocznym znaczeniem ww. pojęcia. W tym kontekście należy zwrócić uwagę, iż definicja pojęcia odsprzedaż nie wyklucza automatycznie możliwości podejmowania określonych czynności w odniesieniu do towaru pomiędzy zakupem, a odsprzedażą, o ile od początku wyłącznym przeznaczeniem danego towaru jest jego finalna odsprzedaż. Zatem nie ma przeszkód, aby w przypadku pojazdów będących przedmiotem odsprzedaży podatnicy ponosili określone wydatki pomiędzy ich zakupem, a odsprzedażą, W tym kontekście można przykładowo wskazać, że w odniesieniu do takich pojazdów możliwe jest poniesienie wydatków związanych z ich transportem, przechowaniem lub innych. W analizowanym przypadku będą to wydatki związane w wykonywaniem jazd próbnych. Natomiast wykorzystanie samochodu demonstracyjnego, przeznaczonego do odsprzedaży, w celu wykonania jazd próbnych należy traktować wyłącznie jako działanie incydentalne podejmowane w celu jego odsprzedaży, które nie wpływa na zasadniczą kwalifikację sposobu wykorzystania samochodu.

Należy podkreślić, iż dealerzy samochodowi najczęściej zobowiązani są do utrzymywania samochodów demonstracyjnych na podstawie umów wiążących ich z dostawcami. Wynika to z faktu, iż działanie takie jest koniecznym warunkiem efektywnej sprzedaży, a zatem podstawy prowadzenia działalności gospodarczej. Fakt, iż samochody takie wykorzystywane są do prezentowania walorów danego modelu potencjalnym klientom (w tym do wykonywania jazd próbnych) nie ma żadnego wpływu na ich faktyczne i podstawowe przeznaczenie, a mianowicie dokonanie ich odsprzedaży.

Na marginesie warto zauważyć, iż fakt, że samochody demonstracyjne podlegają rejestracji nie może zostać uznany za decydujący w omawianym zakresie, a z całą pewnością nie może wykluczać uznania samochodów demonstracyjnych jako przeznaczonych wyłącznie do odsprzedaży. Wynika to z faktu, iż sam fakt rejestracji, jako czynność administracyjno-techniczna nie determinuje w żaden sposób sposobu wykorzystania pojazdów.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, pojazdy, które kwalifikowane są jako samochody demonstracyjne przeznaczone są wyłącznie do odsprzedaży.

W zakresie przedmiotu działalności Wnioskodawcy, jak wskazano w stanie faktycznym wniosku przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż samochodów (Spółka prowadzi działalność jako dealer samochodowy).

Spełnienie obu wskazanych powyżej przesłanek powoduje, iż Spółka nie jest zobowiązana do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów w odniesieniu do samochodów demonstracyjnych.

W związku z powyższym w zakresie pytania będącego przedmiotem wniosku, w ocenie Spółki Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodów demonstracyjnych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją (paliwo, materiały eksploatacyjne) bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Od 1 stycznia 2014 r. zasady odliczania i rozliczania na gruncie podatku od towarów i usług wydatków dotyczących pojazdów samochodowych zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy. Na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą – przepis art. 86a uległ zmianie.

I tak, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;

2.należnego z tytułu:

1. świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
2. dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
3. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;

3.należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;

4.wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Przez pojazdy samochodowe – stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy – rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

W myśl art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1. nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2. używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.
   
   

Stosownie do art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

1. wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
2. konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

2.do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Według art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2. konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.
   
   

Na mocy art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.przeznaczonych wyłącznie do:

1. odprzedaży,
2. sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
3. oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

-jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;

2.w odniesieniu do których:

1. kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
2. podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.
   
   

Powołane przepisy wprowadzają ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do „użytku mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

Wyłączenia z ograniczenia w odliczeniu podatku zawiera art. 86a ust. 3 ustawy. Według tego przepisu, skorzystanie z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi umożliwia spełnienie m.in. warunku wykorzystywania samochodów przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (pkt 1 lit. a) oraz przeznaczenia towarów montowanych w pojazdach samochodowych i związanych z nimi usług montażu, napraw i konserwacji, wskazującego obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (pkt 2).

Przepis art. 86a ust. 4 ustawy stanowi doprecyzowanie ust. 3 pkt 1 lit. a ww. artykułu i określa warunki, jakie muszą być spełnione, aby pojazdy były uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Pierwszy z tych warunków (pkt 1) należy odnieść do pojazdów, których konstrukcja umożliwia ich wykorzystywanie zarówno do użytku prywatnego, jak i w działalności gospodarczej (np. samochody osobowe). W związku z tym, że nie można obiektywnie stwierdzić (poza pewnymi zupełnie wyjątkowymi sytuacjami), że taki samochód wykorzystywany jest przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej, ustawodawca określił dodatkowe wymogi, których spełnienie umożliwi podatnikowi udowodnienie, że samochód nie jest wykorzystywany na cele prywatne. Takim wymogiem jest m.in. prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu (ust. 4 pkt 1). Ustawodawca przewidział przy tym przypadki, w których nie ma konieczności prowadzenia ww. ewidencji (ust. 5). Obowiązek prowadzenia ewidencji został wyłączony m.in. w przypadku wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do jednej z następujących czynności stanowiących przedmiot działalności gospodarczej podatnika: odprzedaży pojazdu, oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu, itp.

Zgodnie z art. 86a ust. 7 ustawy, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1.numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;

2.dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;

3.stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;

4.wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:

1. kolejny numer wpisu,
2. datę i cel wyjazdu,
3. opis trasy (skąd – dokąd),
4. liczbę przejechanych kilometrów,
5. imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem

-potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;

5.liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Według art. 86a ust. 8 ustawy, w przypadku gdy pojazd samochodowy jest udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika, wpis, o którym mowa w ust. 7 pkt 4:

1.jest dokonywany przez osobę, która udostępnia pojazd;

2.obejmuje:

1. kolejny numer wpisu,
2. datę i cel udostępnienia pojazdu,
3. stan licznika na dzień udostępnienia pojazdu,
4. liczbę przejechanych kilometrów,
5. stan licznika na dzień zwrotu pojazdu,
6. imię i nazwisko osoby, której udostępniony został pojazd.
   
   

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy).

W przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu samochodowego podatnik jest obowiązany do aktualizacji informacji, o której mowa w ust. 12, najpóźniej przed dniem, w którym dokonuje tej zmiany (art. 86a ust. 14 ustawy).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.samochodów osobowych;

2.innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:

1. 1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
2. 2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
3. 3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.
   
   

Jednakże – na mocy art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw – przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmujące się obrotem pojazdami samochodowymi, jest w stałym posiadaniu licznej floty pojazdów samochodowych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach swojej działalności Spółka dokonuje na użytek wewnętrzny podziału posiadanych przez siebie samochodów na kilka grup. Jedną z nich są tzw. samochody demonstracyjne, które oferowane są klientom na sprzedaż (co jest podstawowym celem ich wykorzystania), a jednocześnie z uwagi na przebieg procesu sprzedaży samochodów i obowiązki wynikające z umów zawartych z dostawcami samochodów Spółka udostępnia ww. pojazdy potencjalnym klientom nieodpłatnie, w celu wykonania jazdy próbnej. Zasadniczo celem jazdy próbnej jest dokonanie sprzedaży określonego pojazdu, niemniej jednak nie w każdym przypadku na skutek wykonanej jazdy dochodzi do zawarcia umowy sprzedaży. Samochody demonstracyjne podlegają rejestracji z uwagi na specyficzny przebieg procesu sprzedaży w ich przypadku, tj. możliwość ich wykorzystania do jazdy próbnej.

Ze względu na ilość posiadanych samochodów, a także nowe brzmienie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujące od 1 kwietnia 2014 r. Spółka wprowadziła od dnia 1 kwietnia 2014 r. wewnętrzny dokument, zatytułowany „Polityka użytkowania samochodów w Grupie PGD sp. z o.o. sp. k. obowiązująca od 1 kwietnia 2014 r.". Dodatkowo, do każdego z rodzajów pojazdów Spółka wprowadziła odrębny regulamin ich używania.

Począwszy od 1 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca prowadzi dla samochodów demonstracyjnych ewidencję przebiegu pojazdów spełniającą wymagania określone w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT.

Z powyższego wynika, że samochody przeznaczone do odsprzedaży służą jako samochody demonstracyjne do jazd próbnych. Zatem samochody te nie służą wyłącznie do odsprzedaży, lecz wykorzystywane są również do celów działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do opisanych pojazdów samochodowych, zastosowanie znajdzie przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z treści tych regulacji wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Do celów pełnego odliczenia podatku, fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia muszą zostać spełnione łącznie warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, musi wykluczać ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Wnioskodawca wskazał, że pojazdy wskazane we wniosku są przeznaczone tylko i wyłącznie do odsprzedaży. Są to pojazdy, których konstrukcja nie wyklucza ich użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Zaistnieją okoliczności obiektywnie potwierdzające brak wykorzystania pojazdu do użytku prywatnego. Wnioskodawca ustalił zasady co do sposobu wykorzystania pojazdów, wykluczające ich użycie do celów prywatnych, wprowadzając: od dnia 1 kwietnia 2014 r. wewnętrzny dokument, zatytułowany „Polityka użytkowania samochodów w Grupie PGD sp. z o.o. sp. k. obowiązująca od 1 kwietnia 2014r. oraz „Regulamin używania i udostępniania klientom samochodów demonstracyjnych".

W treści Regulaminu wskazano, iż w przypadku samochodów demonstracyjnych możliwe jest ich wykorzystanie wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki, w szczególności Regulamin wyklucza możliwość wykorzystania pojazdu w celu dojazdu pracownika/współpracownika do miejsca zamieszkania oraz przejazdu w innych celach niż przekazanie pojazdu klientowi lub odbiór pojazdu od klienta. Przesłanka wykluczenia w ustalonych przez Wnioskodawcę zasadach używania pojazdów do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest przedmiotem analizy organu. Wnioskodawca założył w pytaniu, że ta przesłanka będzie spełniona.

Wobec powyższego należy rozstrzygnąć, czy w okolicznościach sprawy Wnioskodawca zobowiązany jest do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Mając na uwadze opis sprawy należy stwierdzić, że powołany przepis art. 86a ust. 5 ustawy wskazuje ściśle określone sytuacje, w których wyłączony zostaje obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. W przedmiotowej sprawie należy wskazać na pkt 1 lit. a tej regulacji. Zgodnie z tymi przepisami, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do odprzedaży.

Ponadto, przepis art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy ma zastosowanie jeżeli odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika. W przedmiotowej sprawie warunek ten zostanie spełniony, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – przedmiotem jego działalności jest obrót pojazdami samochodowymi.

Jednak, dokonując analizy powyższej regulacji przez pryzmat sprawy będącej przedmiotem wniosku należy stwierdzić, że w odniesieniu do pojazdów samochodowych, nabywanych i przeznaczonych do odsprzedaży, jeśli służą one przed tą odsprzedażą jako pojazdy demonstracyjne – nie znajdzie zastosowania art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy. Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że pojazdy samochodowe muszą być przeznaczone wyłącznie do odsprzedaży. Jeżeli pojazdy te służą wykonywaniu innych czynności, przepis ten nie ma zastosowania.

Obowiązek prowadzenia ewidencji został wyłączony m.in. w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do odprzedaży jeżeli odprzedaż tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika. Użycie wyrazu „wyłącznie” wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane – choćby przejściowo – do innych celów (np. jazda próbna).

Bez znaczenia pozostaje tu wskazany przez Wnioskodawcę fakt, że samochody wykorzystywane do jazd demonstracyjnych nie tracą charakteru pojazdów przeznaczonych do dalszego zbycia. Przepis (art. 86a ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług) wskazuje wprost, że wyłączenie z obowiązku prowadzenia ewidencji dotyczy pojazdów, które przeznaczone są wyłącznie do odprzedaży. Natomiast pojazdy demonstracyjne w „oczekiwaniu” na sprzedaż są również wykorzystywane do jazd próbnych. W związku z czym nie zostaje spełniony ww. warunek.

W świetle powyższego należy zatem stwierdzić, że skoro opisane we wniosku pojazdy przeznaczone są do odprzedaży, ale przed jej dokonaniem są wykorzystywane jako demonstracyjne i podlegają rejestracji, Wnioskodawcy – nie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od nabycia tych pojazdów oraz wydatków związanych z eksploatacją, bez prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzającej ich wykorzystanie wyłącznie na cele demonstracyjne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ale przysługuje prawo do odliczenia 50% kwoty ww. podatku naliczonego na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym, pomimo, że Wnioskodawca podjął ww. działania wykluczające możliwość użycia przedmiotowych pojazdów (demonstracyjnych) do celów prywatnych pracowników (które nie są przedmiotem analizy organu) – w przypadku nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, przeznaczonych do napędu tych pojazdów, w sytuacji kiedy Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu potwierdzającej ich wykorzystanie wyłącznie na cele demonstracyjne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zastosowanie znajdzie przepis art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw – w odniesieniu do pojazdów w tym przepisie wymienionych.

Reasumując, Wnioskodawca – w celu uzyskania prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesienie wydatków (o których mowa we wniosku) związanych z pojazdami samochodowymi, nabywanymi i przeznaczonymi do odsprzedaży, jeśli służą one przed tą odsprzedażą jako pojazdy demonstracyjne – ma obowiązek prowadzenia w odniesieniu do tych pojazdów ewidencji ich przebiegu.

Natomiast, jeżeli Wnioskodawca nie będzie prowadził ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa we wniosku (dla samochodów demonstracyjnych) – nie zostaną spełnione wszystkie warunki określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 w związku z art. 86a ust. 5 ustawy, a w konsekwencji – nie będzie można uznać, że pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Tym samym, zastosowanie znajdzie przepis art. 86a ust. 1 ustawy, a Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami (tj. z tytułu nabycia tych pojazdów jak również z tytułu zakupu paliw i materiałów eksploatacyjnych).

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie pytania i stanowiska, a w konsekwencji nie rozstrzyga czy opracowane przez Wnioskodawcę zasady wykorzystywania pojazdów służących jako demonstracyjne wykluczają użycie tych pojazdów do celów prywatnych, bowiem powyższe nie było przedmiotem zapytania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.