INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2012 r. (data wpływu 7 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania usług budowlanych, związanych z nieruchomościami położonymi na terenie Unii Europejskiej, poza granicami Polski - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania usług budowlanych, związanych z nieruchomościami położonymi na terenie Unii Europejskiej, poza granicami Polski.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wykonuje Pan prace budowlane jako podwykonawca na nieruchomościach położonych na terenie Unii Europejskiej (głównie na terenie Włoch i Francji).

Inwestorami prac są firmy włoskie i francuskie, identyfikujące się na potrzeby podatku od wartości dodanej we własnych krajach (posiadają VAT UE włoski i francuski). Głównym wykonawcą prac jest firma polska, identyfikująca się na potrzeby podatku od towarów i usług w Polsce, dla której pracuje Pan jako podwykonawca.

Po zakończeniu prac wystawia Pan fakturę na rzecz ww. firmy polskiej, wskazując w treści, że prace są wykonywane na nieruchomościach położonych na terytorium UE, w związku z czym nie wykazuje podatku należnego, ponieważ obowiązek ten ciąży na zleceniodawcy.

W związku z powyższym zadano pytanie, sprowadzające się do kwestii:

Czy właściwe jest wskazywanie w wystawionej fakturze, iż podatek rozlicza nabywca usługi, co skutkuje brakiem obowiązku naliczenia przez Pana podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, właściwe jest nienaliczanie podatku należnego w fakturach wystawionych z tytułu wykonania usług budowlanych na nieruchomościach położonych na terenie UE. W uzasadnieniu stwierdził Pan, iż miejsce opodatkowania usług związanych z nieruchomościami znajduje się w kraju, w którym nieruchomość jest położona. Podniósł, że jeżeli usługobiorca nie jest podatnikiem zarejestrowanym w danym kraju (jest osobą fizyczną lub nieruchomość jest położona w innym kraju, niż prowadzi działalność), to wówczas usługodawca ma obowiązek zarejestrowania się w danym kraju jako podatnik podatku od wartości dodanej i dokonania zapłaty tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Minister Finansów na podstawie delegacji ustawowej, zawartej w art. 106 ust. 8 ww. ustawy, określił w § 5 rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), co powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży.

Stosownie do treści tego przepisu, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2. numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3. numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4. dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6. miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8. wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9. stawki podatku;
10. sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12. kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Z kolei w myśl § 26 ust. 1 cyt. rozporządzenia, przepisy § 5, 7-22 i 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Jak stanowi ust. 2 tego paragrafu, faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Zgodnie z ust. 3 ww. paragrafu, faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Analizując omówione wyżej uregulowanie art. 106 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, iż m. in. w sytuacji, gdy dla świadczonych czynności dany podatnik nie jest zarejestrowany dla podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, wówczas – z tytułu wykonania tych czynności – ma obowiązek wystawić fakturę zgodnie z tym przepisem, w powiązaniu z § 26 ust. 1-3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r., czyli m. in. bez polskiego podatku od towarów i usług. Prawodawca nie przewidział zastrzeżeń w zakresie oznaczenia przedmiotowych transakcji na fakturach VAT.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ww. ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Zgodnie z zasadą ogólną, wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Na potrzeby stosowania regulacji dotyczących miejsca świadczenia usług, ustawodawca zdefiniował pojęcie podatnika. Zgodnie z art. 28a pkt 1 ustawy, ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Od ogólnej zasady ustalania miejsca świadczenia usług, ustawodawca przewidział szereg wyjątków.

Jak stanowi art. 28e ww. ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Również Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, s. 1, ze zm.), w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Jak wynika z powyższych przepisów, katalog usług związanych z nieruchomościami jest otwarty. W przypadku, gdy usługa może mieć jakikolwiek związek z nieruchomością, należy dokonać analizy tego powiązania w świetle ww. regulacji. W przepisie tym przyjęto, że usługi związane z nieruchomościami są zawsze opodatkowane w kraju położenia nieruchomości, niezależnie od tego na czyją rzecz są wykonywane oraz gdzie mają siedzibę usługodawca i usługobiorca. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia.

W polskim systemie prawnym definicję nieruchomości zawiera ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), która w art. 46 § 1 stanowi, iż nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z treści złożonego wniosku wynika, że wykonuje Pan prace budowlane jako podwykonawca na nieruchomościach położonych na terenie Unii Europejskiej (głównie na terenie Włoch i Francji). Inwestorami są firmy włoskie i francuskie, identyfikujące się na potrzeby podatku od wartości dodanej we własnych krajach (posiadają VAT UE odpowiednio włoski i francuski). Głównym wykonawcą jest firma polska, zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług w Polsce.

Po zakończeniu prac wystawia Pan fakturę na rzecz ww. firmy polskiej, wskazując w jej treści, że prace są wykonywane na nieruchomościach położonych na terytorium UE, w związku z czym nie wykazuje podatku należnego, ponieważ obowiązek ten ciąży na zleceniodawcy.

Mając na uwadze zaistniały stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że zgodnie z Pana stanowiskiem, miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania ww. usług budowlanych, w myśl dyspozycji art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług, jest miejsce położenia nieruchomości. W konsekwencji oznacza to, że ich świadczenie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, lecz w kraju położenia nieruchomości.

Wobec tego, że treść wniosku nie wskazuje, iż jest Pan zarejestrowanym podatnikiem na terytorium państw członkowskich, na terenie których świadczy usługi budowlane należy stwierdzić, iż – jak słusznie Pan wskazał – ich świadczenie winien udokumentować - stosownie do uregulowania zawartego w art. 106 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przy uwzględnieniu elementów określonych w treści § 26 ust. 1-3 powołanego wyżej rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r. – fakturami VAT niezawierającymi m. in. podatku należnego.

Jednocześnie informuje się, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii obowiązku zarejestrowania się usługodawcy jako podatnika podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego, gdzie świadczy usługi budowlane oraz zapłaty podatku z tytułu świadczenia tych usług, bowiem kwestii tej nie regulują polskie przepisy podatkowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.