INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Biura w dniu 16 stycznia 2012 r., uzupełnionym w dniu 29 marca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymanego wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymanego wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 19 marca 2012 r. znak: IBPB II/1/415-34/12/BD wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 29 marca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni mieszka na wsi i posiada gospodarstwo rolne. Zaznacza również, iż jest samotną matką. Przedstawiciel Spółki X przedstawił jej projekt budowy przesyłu tlenowego, który będzie przechodził przez jej działkę, na co Wnioskodawczyni nie chciała się zgodzić. Wspomniana budowa niestety musiała zostać wykonana i dnia 08 grudnia 2010 r. aktem notarialnym została zawarta umowa pomiędzy Wnioskodawczynią a Spółką X; budującą przesył tlenowy. Przedmiotem zawartej umowy było ustanowienie służebności przesyłu na okres 15 lat polegającej na:

• przeprowadzeniu przez nieruchomość urządzenia do przesyłania tlenu, w tym w szczególności do prowadzenia prac budowlanych, wprowadzania ciężkiego sprzętu, wycięcia istniejących drzew,
• umożliwieniu każdorazowego wejścia na nieruchomość celem kontroli prawidłowego działania rurociągu,
• zaniechaniu wykonywania jakichkolwiek prac ziemnych, sadzenia drzew, jak również zaniechaniu wznoszenia budynków i innych budowli.
  
  

Z tego tytułu zostało wypłacone wynagrodzenie jednorazowe w kwocie 8645,17 zł za ustanowienie służebności przesyłu. Wynagrodzenie jest dla Wnioskodawczyni rekompensatą za zawartą umowę.

Spółka z tytułu wypłacenia ww. kwoty wystawiła PIT-8C wpisując w rodzaju przychodu – wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu.

Wnioskodawczyni zaznacz, że nie może korzystać z przedmiotowej działki, gdyż w zawartym akcie notarialnym wyraźnie zapisano, że Wnioskodawczyni wyraża zgodę na czasowe zajęcie ziemi o szerokości 20 metrów. Dlatego też obecnie na tej działce Wnioskodawczyni nie może wykonywać żadnych prac rolnych czy też budowlanych.

Wnioskodawczyni czuje się skrzywdzona, ponieważ będąc rolnikiem musiała oddać swoją działkę, na której nic nie może przez najbliższe 15 lat robić, tym samym otrzymane z tego tytułu wynagrodzenie, jej zdaniem, winno mieć formę odszkodowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z otrzymaniem jednorazowej rekompensaty w formie wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu, wycięcie istniejących drzew, uniemożliwienie wykonywania jakichkolwiek prac ziemnych, sadzenia drzew, wznoszenia budynków i budowli na gruncie wchodzącym w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek dochodowy...

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedmiotowe wynagrodzenie zwolnione jest z podatku dochodowego.

Wnioskodawczyni zajmując stanowisko powołała treść art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz stwierdziła, iż pomimo ustanowionej w umowie służebności przesyłu, a nie służebności gruntowej, zgodnie z art. 3054 Kodeksu cywilnego do służebności przesyłu zastosowanie mają odpowiednio przepisy dotyczące służebności gruntowej.

Od dnia 03 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji przemysłowych, lecz tylko służebności przesyłu stanowiącej odmianę służebności gruntowej, co podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 września 2011 r., sygn. akt II FSK 654/10, stwierdzając, że „ulga podatkowa z tytułu odszkodowania wypłaconego posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności gruntowej. Nie powinno też mieć wpływu na zwolnienie z podatku dochodowego wypłacenie rekompensaty za ustanowienie służebności przesyłu w formie wynagrodzenia a nie odszkodowania, które też jest formą zadośćuczynienia za ograniczenie użyteczności gruntu”.

Zwolnienie wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu potwierdza też wyrok NSA z dnia 01 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 88/10, jak również WSA w Szczecinie, który w wyroku z dnia 06 kwietnia 2011 r. zajął analogiczne uzasadnienie jak NSA.

W ocenie Wnioskodawczyni wypłacone wynagrodzenie jest zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powołanego przepisu wynika zatem, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wskazane we wniosku świadczenie-wynagrodzenie jakie otrzymała Wnioskodawczyni stanowi co do zasady przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć jednak należy, że wszystkie świadczenia uzyskiwane przez podatnika podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, iż korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

W celu określenia czy przedmiotowe wynagrodzenie wypłacone tytułem ustanowienia służebności przesyłu korzysta ze zwolnienia z opodatkowania należy przeanalizować treść art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis ten stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1. ustanowienia służebności gruntowej,
2. rekultywacji gruntów,
3. szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

-w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.).

Z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wskazane w nim odszkodowanie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

• otrzymuje je posiadacz gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,
• odszkodowanie zostaje wypłacone z tytułu wymienionego w przepisie,
• podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów prowadzi na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego inwestycję związaną z budową infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz inwestycję związaną z budową urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa jest w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami,
• źródłem odszkodowania jest wyrok sądowy lub umowa (ugoda) zawarta między stronami.
  
  

Zgodnie z art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Należy podkreślić, iż wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym przypadku zastosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze także przepis art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 02 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, co wynika z art. 217 Konstytucji. Tym samym, każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

Służebność gruntowa, o której mowa w analizowanym art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Stanowi on, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Zgodnie natomiast z art. 305¹ Kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu). W myśl art. 3054 Kodeksu cywilnego do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że dnia 08 grudnia 2010 r. aktem notarialnym została zawarta umowa pomiędzy Wnioskodawczynią a Spółką budującą przesył tlenowy. Przedmiotem zawartej umowy było ustanowienie służebności przesyłu na okres 15 lat, polegającej na:

• przeprowadzeniu przez nieruchomość urządzenia do przesyłu tlenu, w tym w szczególności do prowadzenia prac budowlanych, wprowadzania ciężkiego sprzętu, wycięcia istniejących drzew,
• umożliwieniu każdorazowego wejścia na nieruchomość celem kontroli prawidłowego działania rurociągu,
• zaniechaniu wykonywania jakichkolwiek prac ziemnych, sadzenia drzew, jak również zaniechaniu wznoszenia budynków i innych budowli.
  
  

Z ww. tytułu zostało wypłacone jednorazowe wynagrodzenie w kwocie 8645,17 zł za ustanowienie służebności przesyłu. Wynagrodzenie jest - jak twierdzi Wnioskodawczyni - rekompensatą za zawartą umowę. Spółka z tytułu wypłacenia ww. kwoty wystawiła PIT-8C wpisując w rodzaju przychodu – wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu. Wnioskodawczyni zaznacza, że nie może korzystać z przedmiotowej działki, gdyż w zawartym akcie notarialnym wyraźnie zapisano, że Wnioskodawczyni wyraża zgodę na czasowe zajęcie ziemi o szerokości 20 metrów. Dlatego też obecnie na tej działce Wnioskodawczyni nie może wykonywać żadnych prac rolnych czy też budowlanych. Dodatkowo Wnioskodawczyni stwierdza, iż otrzymane z tego tytułu wynagrodzenie - jej zdaniem - winno mieć formę odszkodowania.

W związku z powyższym, stwierdza się, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Odszkodowanie nie jest tożsame z pojęciem wynagrodzenia. Skoro zatem umowa między stronami dotyczy wysokości wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu – co w przedstawionym stanie faktycznym ma właśnie miejsce #8722; to nie ma żadnych podstaw prawnych aby to wynagrodzenie, na które umówią się obie strony, i które będzie należnością za korzystanie w określony sposób z nieruchomości traktować jako odszkodowanie.

Jednocześnie należy wskazać, iż służebność przesyłu nie jest - wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni - tożsama ze służebnością gruntową. Obie służebności są odrębnie uregulowane przepisami Kodeksu cywilnego. Każda z nich jest odrębnym ograniczonym prawem rzeczowym. Z postanowień Kodeksu cywilnego wynika jedynie, że przepisy, dotyczące służebności gruntowej należy stosować odpowiednio do służebności przesyłu. To jednakże nie oznacza postawienia znaku równości pomiędzy obiema rodzajami służebności.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zwolnienie z opodatkowania odszkodowań wypłaconych na podstawie zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu m.in. ustanowienia służebności gruntowej. Przepis ten milczy jednak na temat służebności przesyłu, co oznacza, że służebność ta nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia, gdyż zwolnieniem tym objęta może być jedynie służebność gruntowa. Zatem wskazane zwolnienie w treści art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może odnosić się do wynagrodzeń z tytułu ustanowienia służebności przesyłu.

Powyższe oznacza, że zarówno wynagrodzenia jak i odszkodowania przyznane w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie są objęte zwolnieniem podatkowym określonym w ww. przepisie.

W związku z powyższym, świadczenie - jako jednorazowe wynagrodzenie wypłacone Wnioskodawczyni jako właścicielce działki na której wybudowany został przesył tlenowy - w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie spełnia warunków niezbędnych do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe świadczenie stanowi zatem dla Wnioskodawczyni jako właścicielki tej nieruchomości przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie bowiem do art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem są „inne źródła”, za które art. 20 ust. 1 ww. ustawy nakazuje uważać w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym, o czym przesądza użycie przez ustawodawcę sformułowania „w szczególności”. Wyliczenie zawarte w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest zatem jedynie wyliczeniem przykładowym. Tym samym zakres art. 20 ust. 1 ww. ustawy obejmuje także kwoty wypłaconego wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni na podstawie wystawionej informacji PIT-8C odnośnie otrzymanego wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu - winna wynagrodzenie to, w kwocie 8645,17 zł, doliczyć do pozostałych dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym i opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, gdyż ww. kwota jako wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu nie korzysta ze zwolnienia wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do wskazanych przez Wnioskodawczynię wyroków Sądów Administracyjnych stwierdza się, iż orzeczenia Sądu nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Zatem nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Nie mniej należy podkreślić, iż wyrażany w doktrynie pogląd, iż służebność przesyłu stanowi rodzaj służebności gruntowej, na który powołuje się m.in. NSA w wyrokach przytoczonych przez Wnioskodawczynię spotkał się z uzasadnioną krytyką w piśmiennictwie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.